ОТНОСНО:Прилагане на Закона за данъците върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ)
В Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" .... постъпи Ваше писмено запитване с вх. № 07-00-251/28.06.2022 г.
Изложена е следната фактическа обстановка:
Като местно лице на Р България за данъчни цели, за периода 2016 г. - 2020 г. сте извършил покупка на акции от дружества чрез борсов посредник "......... банка" АД. Също така за този период сте извършил и продажба на вече закупените акции. Продажбите са осъществени на пазар в САЩ, който не е регулиран пазар по смисъла на чл. 152, ал. 1 и 2 от Закона за пазарите и финансовите инструменти (ЗПФИ). Налице е положителна разлика между сумите, получени от продажба и сумите, платени за покупка на акции. За същия период, като собственик на акции сте получавал и дивиденти от дружествата, чиито акции притежавате.
Поставени са следните въпроси:
- Трябва ли доходът от продажба на акции да се декларира с годишна данъчна декларация (ГДД)? Облагаем ли е този доход и каква е данъчната ставка?
- Платените такси на банката за покупка на акции следва ли да се включат в цената на придобиване на акциите, а платените такси при продажбата ще се включат ли към продажната цена?
- Следва ли доходите от дивидент да се декларират с ГДД, в кое приложение и каква е ставката на данъка?
- Притежаването на акции, които са налични към края на 2021 г., следва ли да се декларират с ГДД и в кое приложение?
С оглед на изложената фактическа обстановка и действащото данъчно законодателство изразявам следното становище:
На основание чл. 6 от ЗДДФЛ местните физически лица са носители на задължението за данъци за придобити доходи, както от източници в Република България, така и в чужбина.
В чл. 12, ал. 1 от ЗДДФЛ като облагаеми по този закон доходи са посочени доходите от всички източници, придобити от данъчно задълженото лице през данъчната година, с изключение на доходите, които са необлагаеми по силата на закон.
Доходите от продажба или замяна на дялове представляват облагаем доход за физическите лица, освен в случаите, когато са освободени от облагане по силата на закон. На основание чл. 13, ал. 1, т. 3 от ЗДДФЛ не са облагаеми доходите от разпореждане с финансови инструменти по смисъла на пар. 1, т. 11 от допълнителните разпоредби на закона.
Съгласно б. "а", т. 11, пар. 1 от допълнителните разпоредби на ЗДДФЛ "разпореждане с финансови инструменти" за целите на чл. 13, ал. 1, т. 3 са сделките с дялове и акции на колективни инвестиционни схеми и на национални инвестиционни фондове, акции, права и държавни ценни книжа, извършени на регулиран пазар по смисъла на чл. 152, ал. 1 и 2 от Закона за пазарите на финансови инструменти; права за целите на изречение първо са ценните книжа, даващи право за записване на определен брой акции във връзка с взето решение за увеличаване на капитала.
Доходите от сделки с акции, които не са в обхвата на цитираната законова норма, подлежат на облагане по реда чл. 33, ал. 3 и свързаните с нея разпоредби на ЗДДФЛ. Съгласно чл. 33, ал. 3 от ЗДДФЛ облагаемият доход от продажба на акции е сумата от реализираните през годината печалби, определени за всяка конкретна сделка, намалена със сумата от реализираните през годината загуби, определени за всяка конкретна сделка.
Реализираната печалба/загуба за всяка сделка се определя като продажната цена се намалява с цената на придобиване на финансовия актив - чл. 33, ал. 4 от ЗДДФЛ.
Съгласно чл. 33, ал. 5 от ЗДДФЛ, продажната цена включва всичко придобито от лицето във връзка с продажбата/замяната, включително възнаграждение, различно от пари. Тук не се включва заплатена такса във връзка с реализиране на продажбата.
При определяне цената на придобиване на акциите следва да се имат предвид разпоредбите на чл. 33, ал. 6 от ЗДДФЛ. В този смисъл платената такса на банката във връзка със закупуване на акциите не може да се включи към цената на придобиване. Включва се само сумата, заплатена на продавача за придобиването на акциите, която е документално обоснована. Разходите, които лицата са направили във връзка с покупката, заплатени под формата на такси или комисионни на трети лица, не се включват.
Съгласно чл. 34 от ЗДДФЛ годишната данъчна основа за доходите от прехвърляне на права или имущество, в т.ч. и от продажба/замяна на акции, е облагаемият доход, формиран по реда на чл. 33 от същия закон, придобит през данъчната година. Във връзка с определяне датата на придобиване на дохода следва да се има предвид нормата на чл. 11, ал. 2 от ЗДДФЛ, според която при продажба, замяна или друго възмездно прехвърляне на права или имущество по чл. 33, ал. 3 доходът се смята за придобит към датата на прехвърлянето.
Доходите от прехвърляне на права или имущество се облагат само годишно при подаване на годишната данъчна декларация по чл. 50 от ЗДДФЛ, като в т. 1 на ал. 1 от същата разпоредба изрично е посочено, че местните физически лица подават годишна данъчна декларация по образец за придобитите през годината доходи, подлежащи на облагане с данък върху общата годишна данъчна основа и с данък върху годишната данъчна основа по чл. 28. Образците на данъчните декларации се утвърждават със заповед на министъра на финансите.
Придобитите доходи от продажбата на акции се декларират в приложение № 5. ГДД се подава от 10 януари до 30 април на годината, следваща годината на придобиване на дохода.
Към запитването няма приложения (цитираните в писмото справки липсват) и не е изяснено закупените акции от чуждестранни юридически лица ли са или от местни юридически лица.
При продажба на акции, които са от чуждестранни юридически лица, полученият доход е доход от чужбина. При условие че има удържан данък в съответната страна, следва да се вземат предвид и нормите на спогодбата за избягване на двойното данъчно облагане (СИДДО) с държавата, на която е местно чуждестранното юридическо лице. Съответно, освен приложение № 5 към ГДД, за избягване на двойното данъчно облагане ще следва да се подадат приложение № 9 или № 9 и № 10, в зависимост от приложимия метод за избягване на двойното данъчно облагане.
Притежаваните акции и дялови участия в дружества, място на стопанска дейност, определена база и недвижима собственост в чужбина, които са налични към 31 декември на данъчната година, се декларират в приложение № 8 към ГДД.
Съгласно пар. 1, т. 5 от ДР на ЗДДФЛ "дивидент" е:
а) доход от акции;
б) доход от дялови участия, включително от неперсонифицирани дружества и от други права, третирани като доходи от акции;
в) скрито разпределение на печалбата.
Облагането на доходите от изплатен дивидент е уредено в чл. 38, ал. 1 и ал. 2 от ЗДДФЛ. С окончателен данък се облагат доходи от дивиденти и ликвидационни дялове в полза на местни или чуждестранни физически лица от източник в България, като данъкът се определя върху брутната сума, определена с решението за разпределяне на дивидент. Размерът на данъка върху дивидента е 5 на сто, съгласно чл. 46, ал. 3 от ЗДДФЛ.
Предвид разпоредбата на чл. 65, ал. 2 от ЗДДФЛ, предприятието-платец на доход от дивидент е задължено да удържа и внася данъка върху дивидента в срок до края на месеца, следващ тримесечието, през което е взето решението за разпределяне на дивидент.
В хипотезата на получен доход от дивидент от местни юридически лица, физическото лице - получател на дохода не подава ГДД по чл. 50 от закона.
Когато дивидентът е изплатен от чуждестранно лице, следва да се има предвид разпоредбата на чл. 67, ал. 4 от ЗДДФЛ, а именно, когато доход, подлежащ на облагане с окончателен данък, е придобит от местно физическо лице от източник в чужбина, данъкът по чл. 46 се внася в срок до 30 април на годината, следваща годината на придобиването на дохода, и се декларира в годишната данъчна декларация по чл. 50 с приложение № 8.
За данъчните години в посочения период 2017 г. - 2021 г., в които имате подадена ГДД, за да се извърши корекция и да се добавят горепосочените доходи, предвид че срокът за корекция е изтекъл, следва да уведомите компетентната по постоянен адрес ТД на НАП за необходимостта от коригиране съгласно реда по чл. 103 от ДОПК.
За годините, в които няма подадена ГДД, не е налице техническа пречка към настоящия момент да се подаде такава.
Настоящото становище е принципно и е въз основа на изложената в запитването фактическа обстановка. В случаите, когато в производство, възложено по реда на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК), се установи фактическа обстановка, различна от посочената, Вие не може да се позовавате на разпоредбата на чл. 17, ал. 3 от ДОПК.
Изложена е следната фактическа обстановка:
Лице, местно за Република България за данъчни цели, за периода 2016 г. - 2020 г. е извършило покупка на акции от дружества чрез борсов посредник "......... банка" АД, както и продажба на вече закупените акции. Продажбите са осъществени на пазар в САЩ, който не е регулиран пазар по смисъла на чл. 152, ал. 1 и 2 от Закона за пазарите на финансови инструменти (ЗПФИ). Налице е положителна разлика между сумите, получени от продажба, и сумите, платени за покупка на акциите. За същия период лицето, като собственик на акции, е получавало и дивиденти от дружествата, чиито акции притежава.
Поставени са следните въпроси:
Въпрос 1: Трябва ли доходът от продажба на акции да се декларира с годишна данъчна декларация (ГДД)?
Въпрос 2: Облагаем ли е този доход и каква е данъчната ставка?
Въпрос 3: Платените такси на банката за покупка на акции следва ли да се включат в цената на придобиване на акциите, а платените такси при продажбата ще се включат ли към продажната цена?
Въпрос 4: Следва ли доходите от дивидент да се декларират с ГДД, в кое приложение и каква е ставката на данъка?
Въпрос 5: Притежаването на акции, които са налични към края на 2021 г., следва ли да се декларират с ГДД и в кое приложение?
С оглед на изложената фактическа обстановка и действащото данъчно законодателство се изразява следното становище:
На основание чл. 6 от Закона за данъците върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ) местните физически лица са носители на задължението за данъци за придобити доходи както от източници в Република България, така и в чужбина. Съгласно чл. 12, ал. 1 от ЗДДФЛ облагаеми по този закон са доходите от всички източници, придобити от данъчно задълженото лице през данъчната година, с изключение на доходите, които са необлагаеми по силата на закон. Доходите от продажба или замяна на дялове представляват облагаем доход за физическите лица, освен в случаите, когато са освободени от облагане по силата на закон.
На основание чл. 13, ал. 1, т. 3 от ЗДДФЛ не са облагаеми доходите от разпореждане с финансови инструменти по смисъла на пар. 1, т. 11 от допълнителните разпоредби на закона. Съгласно б. "а", т. 11, пар. 1 от допълнителните разпоредби на ЗДДФЛ "разпореждане с финансови инструменти" за целите на чл. 13, ал. 1, т. 3 са сделките с дялове и акции на колективни инвестиционни схеми и на национални инвестиционни фондове, акции, права и държавни ценни книжа, извършени на регулиран пазар по смисъла на чл. 152, ал. 1 и 2 от Закона за пазарите на финансови инструменти; правата за целите на изречение първо са ценните книжа, даващи право за записване на определен брой акции във връзка с взето решение за увеличаване на капитала.
Доходите от сделки с акции, които не са в обхвата на цитираната законова норма, подлежат на облагане по реда на чл. 33, ал. 3 и свързаните с нея разпоредби на ЗДДФЛ. Съгласно чл. 33, ал. 3 от ЗДДФЛ облагаемият доход от продажба на акции е сумата от реализираните през годината печалби, определени за всяка конкретна сделка, намалена със сумата от реализираните през годината загуби, определени за всяка конкретна сделка. Съгласно чл. 33, ал. 4 от ЗДДФЛ реализираната печалба/загуба за всяка сделка се определя, като продажната цена се намалява с цената на придобиване на финансовия актив.
Съгласно чл. 33, ал. 5 от ЗДДФЛ продажната цена включва всичко придобито от лицето във връзка с продажбата/замяната, включително възнаграждение, различно от пари. В тази продажна цена не се включва заплатена такса във връзка с реализиране на продажбата.
При определяне цената на придобиване на акциите следва да се имат предвид разпоредбите на чл. 33, ал. 6 от ЗДДФЛ. В този смисъл платената такса на банката във връзка със закупуване на акциите не може да се включи към цената на придобиване. В цената на придобиване се включва само сумата, заплатена на продавача за придобиването на акциите, която е документално обоснована. Разходите, които лицата са направили във връзка с покупката, заплатени под формата на такси или комисионни на трети лица, не се включват.
Съгласно чл. 34 от ЗДДФЛ годишната данъчна основа за доходите от прехвърляне на права или имущество, включително и от продажба/замяна на акции, е облагаемият доход, формиран по реда на чл. 33 от същия закон, придобит през данъчната година.
Относно определяне датата на придобиване на дохода се прилага чл. 11, ал. 2 от ЗДДФЛ, според който при продажба, замяна или друго възмездно прехвърляне на права или имущество по чл. 33, ал. 3 доходът се смята за придобит към датата на прехвърлянето.
Доходите от прехвърляне на права или имущество се облагат само годишно при подаване на годишната данъчна декларация по чл. 50 от ЗДДФЛ. В чл. 50, ал. 1, т. 1 от ЗДДФЛ е предвидено, че местните физически лица подават годишна данъчна декларация по образец за придобитите през годината доходи, подлежащи на облагане с данък върху общата годишна данъчна основа и с данък върху годишната данъчна основа по чл. 28. Образците на данъчните декларации се утвърждават със заповед на министъра на финансите. Придобитите доходи от продажбата на акции се декларират в приложение № 5 към ГДД. Годишната данъчна декларация се подава от 10 януари до 30 април на годината, следваща годината на придобиване на дохода.
Към запитването няма приложения (цитираните в писмото справки липсват) и не е изяснено дали закупените акции са от чуждестранни юридически лица или от местни юридически лица. При продажба на акции, които са от чуждестранни юридически лица, полученият доход е доход от чужбина. При условие че има удържан данък в съответната страна, следва да се вземат предвид и нормите на спогодбата за избягване на двойното данъчно облагане (СИДДО) с държавата, на която е местно чуждестранното юридическо лице. В този случай, освен приложение № 5 към ГДД, за избягване на двойното данъчно облагане следва да се подадат приложение № 9 или приложение № 9 и приложение № 10, в зависимост от приложимия метод за избягване на двойното данъчно облагане.
Притежаваните акции и дялови участия в дружества, място на стопанска дейност, определена база и недвижима собственост в чужбина, които са налични към 31 декември на данъчната година, се декларират в приложение № 8 към ГДД.
Съгласно пар. 1, т. 5 от допълнителните разпоредби на ЗДДФЛ "дивидент" е:
- а) доход от акции;
- б) доход от дялови участия, включително от неперсонифицирани дружества и от други права, третирани като доходи от акции;
- в) скрито разпределение на печалбата.
Облагането на доходите от изплатен дивидент е уредено в чл. 38, ал. 1 и ал. 2 от ЗДДФЛ. С окончателен данък се облагат доходи от дивиденти и ликвидационни дялове в полза на местни или чуждестранни физически лица от източник в България, като данъкът се определя върху брутната сума, определена с решението за разпределяне на дивидент. Размерът на данъка върху дивидента е 5 на сто, съгласно чл. 46, ал. 3 от ЗДДФЛ.
Съгласно чл. 65, ал. 2 от ЗДДФЛ предприятието - платец на доход от дивидент е задължено да удържа и внася данъка върху дивидента в срок до края на месеца, следващ тримесечието, през което е взето решението за разпределяне на дивидент. В хипотезата на получен доход от дивидент от местни юридически лица физическото лице - получател на дохода не подава ГДД по чл. 50 от закона.
Когато дивидентът е изплатен от чуждестранно лице, се прилага чл. 67, ал. 4 от ЗДДФЛ, според който, когато доход, подлежащ на облагане с окончателен данък, е придобит от местно физическо лице от източник в чужбина, данъкът по чл. 46 се внася в срок до 30 април на годината, следваща годината на придобиването на дохода, и се декларира в годишната данъчна декларация по чл. 50 с приложение № 8.
За данъчните години в посочения период 2017 г. - 2021 г., в които лицето има подадена ГДД, за да се извърши корекция и да се добавят горепосочените доходи, предвид че срокът за корекция е изтекъл, следва да се уведоми компетентната по постоянен адрес териториална дирекция на НАП за необходимостта от коригиране.
Извод: Доходите от продажба на акции, извършени на нерегулиран пазар, са облагаеми по реда на чл. 33 и чл. 34 от ЗДДФЛ, декларират се в приложение № 5 към ГДД, като таксите и комисионите към посредници не се включват нито в продажната цена, нито в цената на придобиване; притежаваните към 31 декември акции и участия в чужбина се декларират в приложение № 8; дивидентите от местни лица се облагат с окончателен данък 5% от платеца и не се декларират от физическото лице, а дивидентите от чуждестранни лица се облагат с окончателен данък 5%, внасян и деклариран от физическото лице в ГДД с приложение № 8, като при доходи от чужбина и удържан данък се прилагат и разпоредбите на съответната СИДДО и приложения № 9 и № 10 към ГДД, а за изтекли срокове за корекции следва уведомяване на компетентната ТД на НАП.
