Изх. № 53-04-438
01.07.2022г.
ЗДДС - чл. 9
В дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" е постъпило писмено запитване, във връзка с прилагането разпоредбите на Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС).
В запитването е изложена следната фактическа обстановка:
Представляваното от Вас дружество е било собственик на недвижим имот, индивидуализиран в запитването, съставляващ урегулиран поземлен имот (УПИ)по смисъла на Закона за устройство на територията (ЗУТ).Същият е придобит под формата на апортна вноска в капитала на дружеството, внесена с решение на ......... с който са извършени промени в капитала на дружеството. Апортът е вписан в търговския регистър с решение на ...... по фирмено дело №...... г.
С решение на .............г., постановено по реда на чл. 18ж, ал. 1 от Правилника за прилагане на Закона за собствеността и ползването на земеделските земи (ППЗСПЗЗ), на основание чл. 10, ал. 13 от Закона за собствеността и ползването на земеделските земи (ЗСПЗЗ)правото на собственост върху имота е възстановено на физическо лице - единствен наследник на две физически лица, бивши собственици на имота. След влизане в сила на решението наследникът - собственик е подал искания за отписване на имота от актовите книги за държавните имоти (т.нар. деактуване) по чл. 18з, ал. 2 от ППЗСПЗЗ, въз основа на които в ..... община са образувани две преписки. В хода на производствата дружеството се е противопоставило на отписването и към момента на изготвяне на запитването отписване не е извършено. Междувременно в кадастралния регистър на недвижимите имоти (КРНИ)на ......община (...О),район "...." е извършено изменение, изразяващо се в записване на наследниците на физическите лица, като съсобственици на имота, наред с дружеството. При това е било затруднено упражняването на правото на собственост и е възникнала вероятност за бъдещи спорове и понасяне на разноски от различно естество, както за дружеството, така и за физическото лице - собственик. Поради това със заявление от 11.06.2021 г. до дружеството собственикът е отправил предложение за сключване на спогодба във формата на нотариален акт относно имота, по силата на която дружеството да се задължи да даде положително становище до .... за изваждане на имота от неговия капитал, а физическото лице да заплати сума, равняваща се на пазарната цена на имота, съобразно експертна оценка, възложена от дружеството. Със заявление до ... от 15.03.2022 г. физическото лице е предложило частично изменение на предмета на спогодбата, като е предложило страните да се споразумеят по въпроса за правото на собственост. След изготвянето на 2 бр. експертни оценки и доклад до председателя на ...ОС с решение № ..../12.05.2022 г. ...ОС е дал съгласие за сключването на спогодба относно правото на собственост, като е приел за пазарна цената от 570 479.00 лв.
Конкретен въпрос в запитването не е поставен. Молите за разяснения относно третирането на сделката за целите на ЗДДС и по конкретно относно прилагането на
чл. 6, ал. 9, ал. 2, т. 2, чл. 26, ал. 2 от ЗДДС и чл. 84 от Правилника за прилагане на Закона за данък върху добавената стойност (ППЗДДС).
По така установената фактическа обстановка и относимата към нея нормативна уредба изразявам следното становище:
Видно от разпоредбите на чл. 14, ал. 1, т. 1 от ЗСПЗЗ, чл. 18ж, ал. 1 от ППЗСПЗЗ и тълкувателно решение № 1 от 1997 г. по гр. д. № 11/1997 г., ОСГК на ВКС, решението на общинската поземлена комисия по чл. 18ж, ал. 1 от ППЗСПЗЗ има конститутивно и удостоверително действие по отношение правото на собственост върху съответния имот. Това означава, че от момента на влизането му в сила собственик на съответния имот става лицето, на което с решението е възстановено правото на собственост. Правото на собственост е абсолютно, т.е. досегашният собственик не може да противопостави правата си на новия, следователно досегашният собственик престава да бъде титуляр на правото на собственост и единствен собственик занапред остава лицето, посочено в решението.
По смисъла на чл. 6, ал. 1 от ЗДДС доставка на стока е прехвърлянето на право на собственост или друго вещно право върху стоката. Понятието стока е дефинирано в
чл. 5, ал. 1 от ЗДДС, съобразно която стока по смисъла на закона е всяка движима и недвижима вещ, включително електрическа енергия, газ, вода, топлинна или хладилна енергия и други подобни, както и стандартният софтуер. В конкретния случай представляваното от Вас дружество вече не е собственик на имота, поради което, в съответствие с принципа, че никой не може да прехвърли права, които не притежава, то не може да прехвърли правото на собственост върху него. Следователно в този случай няма как да бъде осъществена доставка на стока по смисъла на чл. 6 от ЗДДС. По силата на чл. 8 от ЗДДС услуга по смисъла на закона е всичко, което има стойност и е различно от стока, от парите в обращение и от чуждестранната валута, използвани като платежно средство, а съгласно чл. 9, ал. 1 от ЗДДС доставка на услуга е всяко извършване на услуга. В случая дружеството със сключването на спогодбата ще извърши действие, което има стойност, тъй като би способствало за премахването на съществуващи пречки за свободното упражняване на правото на собственост на новия собственик на имота. В съответствие с чл. 8 и чл. 9 от ЗДДС извършването на такова действие за целите на ЗДДС се третира като услуга. Срещу извършването на това действие дружеството ще получи като насрещна престация сумата, посочена в решението на ....ОС, което прави доставката на услуга възмездна. Във връзка с това следва да бъде отбелязана липсата на предпоставките, необходими за прилагането на чл. 9, ал. 2, т. 2 от ЗДДС. Както е видно от текста на разпоредбата, същата обхваща случаите, в които доставчикът поема задължение да бъде пасивен, като не извършва определени действия или не упражнява определени свои права. В конкретния случай дружеството, в качеството му на доставчик, ще извърши действие, каквото е сключването на спогодбата, което е нещо различно от необходимото за прилагане на чл. 9, ал. 2, т. 2 поемане на задължение за бездействие.
Доставката на услуга ще бъде извършена от данъчно задължено по смисъла на закона лице, каквото е всяко търговско дружество, ще бъде с място на изпълнение на територията на страната, и е извън изрично посочените като освободени от облагане в Глава четвърта от ЗДДС. При тези обстоятелства са удовлетворени изискванията на
чл. 12, ал. 1 от ЗДДС, следователно доставката ще бъде облагаема. Размерът на данъчната основа следва да бъде определен по общото правило на чл. 26, ал. 2 от закона, а именно на базата на всичко, дължимо на доставчика във връзка с доставката. При наличие на предпоставките по чл. 15 от ППЗДДС, на основание чл. 26, ал. 3, т. 1 от ЗДДС данъчната основа следва да бъде увеличена с дължимите за доставката данъци и такси.
Изречение второ на чл. 26, ал. 2, както и разпоредбата на чл. 84 от ППЗДДС касаят реда за третиране и документиране на неустойки и лихви с обезщетителен характер. Такива в конкретната фактическа обстановка не се откриват, поради което обсъждането на тези въпроси в настоящия случай е безпредметно. Информация в тази насока можете да получите в системата "Въпроси и отговори" на интернет страницата на агенцията.
Настоящото становище е принципно и е въз основа на изложената в запитването фактическа обстановка. В случаите, когато в производство, възложено по реда на ДОПК се установи фактическа обстановка различна от посочената, Вие не може да се позовавате на разпоредбата на чл. 17, ал. 3 от ДОПК.
Представеното дружество е било собственик на недвижим имот, индивидуализиран в запитването, представляващ урегулиран поземлен имот (УПИ) по смисъла на Закона за устройство на територията. Имотът е придобит като апортна вноска в капитала на дружеството, внесена с решение на компетентен орган, с което са извършени промени в капитала. Апортът е вписан в търговския регистър с решение по съответно фирмено дело.
С решение от посочена дата, постановено по реда на чл. 18ж, ал. 1 от Правилника за прилагане на Закона за собствеността и ползването на земеделските земи, на основание чл. 10, ал. 13 от Закона за собствеността и ползването на земеделските земи, правото на собственост върху имота е възстановено на физическо лице - единствен наследник на две физически лица, бивши собственици на имота.
След влизане в сила на решението наследникът - собственик е подал искания за отписване на имота от актовите книги за държавните имоти (деактуване) по чл. 18з, ал. 2 от ППЗСПЗЗ, въз основа на които в съответната община са образувани две преписки. В хода на тези производства дружеството се е противопоставило на отписването и към момента на изготвяне на запитването отписване не е извършено.
Междувременно в кадастралния регистър на недвижимите имоти на съответната община, район "....", е извършено изменение, при което наследниците на физическите лица са вписани като съсобственици на имота наред с дружеството. Това е затруднило упражняването на правото на собственост и е създало вероятност за бъдещи спорове и разноски за дружеството и за физическото лице - собственик.
Поради това със заявление от 11.06.2021 г. до дружеството собственикът е предложил сключване на спогодба във формата на нотариален акт относно имота. По силата на тази спогодба дружеството следва да се задължи да даде положително становище до компетентния орган за изваждане на имота от неговия капитал, а физическото лице да заплати сума, равна на пазарната цена на имота, определена по експертна оценка, възложена от дружеството.
Със заявление от 15.03.2022 г. до компетентния орган физическото лице е предложило частично изменение на предмета на спогодбата, като е предложило страните да се споразумеят по въпроса за правото на собственост.
След изготвяне на две експертни оценки и доклад до председателя на общинския съвет, с решение № ..../12.05.2022 г. общинският съвет е дал съгласие за сключване на спогодба относно правото на собственост, като е приел за пазарна цена сумата 570 479,00 лв.
Конкретен въпрос в запитването не е формулиран. Искано е разяснение относно третирането на сделката за целите на Закона за данък върху добавената стойност и по-конкретно относно прилагането на чл. 6, ал. 9, ал. 2, т. 2, чл. 26, ал. 2 от ЗДДС и чл. 84 от Правилника за прилагане на ЗДДС.
Извод: Поставя се въпрос за ДДС третирането на предвидената спогодба и приложимостта на чл. 6, чл. 9, чл. 26 от ЗДДС и чл. 84 от ППЗДДС.
Правен анализ относно правото на собственост и наличие на доставка на стока
Съгласно чл. 14, ал. 1, т. 1 от ЗСПЗЗ, чл. 18ж, ал. 1 от ППЗСПЗЗ и тълкувателно решение № 1 от 1997 г. по гр. д. № 11/1997 г. на ОСГК на ВКС, решението на общинската поземлена комисия по чл. 18ж, ал. 1 от ППЗСПЗЗ има конститутивно и удостоверително действие по отношение правото на собственост върху съответния имот. Това означава, че от момента на влизане в сила на решението собственик на имота става лицето, на което с решението е възстановено правото на собственост.
Правото на собственост е абсолютно, поради което досегашният собственик не може да противопостави правата си на новия собственик. Следователно досегашният собственик престава да бъде титуляр на правото на собственост и единствен собственик занапред остава лицето, посочено в решението.
По смисъла на чл. 6, ал. 1 от ЗДДС доставка на стока е прехвърлянето на право на собственост или друго вещно право върху стоката. Съгласно чл. 5, ал. 1 от ЗДДС стока е всяка движима и недвижима вещ, включително електрическа енергия, газ, вода, топлинна или хладилна енергия и други подобни, както и стандартният софтуер.
В конкретния случай дружеството вече не е собственик на имота поради действието на решението за възстановяване на собствеността. В съответствие с принципа, че никой не може да прехвърли права, които не притежава, дружеството не може да прехвърли правото на собственост върху имота. Поради това не може да бъде осъществена доставка на стока по смисъла на чл. 6 от ЗДДС.
Извод: В разглеждания случай не е налице доставка на стока по чл. 6 от ЗДДС, тъй като дружеството не е собственик на имота и не може да прехвърли право на собственост.
Квалификация на сделката като доставка на услуга
Съгласно чл. 8 от ЗДДС услуга по смисъла на закона е всичко, което има стойност и е различно от стока, от парите в обращение и от чуждестранната валута, използвани като платежно средство. Съгласно чл. 9, ал. 1 от ЗДДС доставка на услуга е всяко извършване на услуга.
В разглеждания случай, чрез сключването на спогодбата дружеството ще извърши действие, което има стойност, тъй като ще способства за премахване на съществуващи пречки за свободното упражняване на правото на собственост от новия собственик на имота. В съответствие с чл. 8 и чл. 9 от ЗДДС това действие се третира като услуга за целите на закона.
Срещу извършването на това действие дружеството ще получи като насрещна престация сумата, посочена в решението на общинския съвет, което прави доставката на услуга възмездна.
Извод: Сключването на спогодбата представлява възмездна доставка на услуга по смисъла на чл. 8 и чл. 9 от ЗДДС.
Относно неприложимостта на чл. 9, ал. 2, т. 2 от ЗДДС
Чл. 9, ал. 2, т. 2 от ЗДДС обхваща случаите, при които доставчикът поема задължение да бъде пасивен, като не извършва определени действия или не упражнява определени свои права.
В конкретния случай дружеството, в качеството си на доставчик, ще извърши действие - сключването на спогодбата. Това е различно от поемане на задължение за бездействие, което е необходимо условие за прилагане на чл. 9, ал. 2, т. 2 от ЗДДС.
Извод: Разпоредбата на чл. 9, ал. 2, т. 2 от ЗДДС не е приложима, тъй като дружеството извършва активно действие, а не поема задължение за бездействие.
Облагаемост на доставката и определяне на данъчната основа
Доставката на услуга ще бъде извършена от данъчно задължено лице по смисъла на ЗДДС, каквото е всяко търговско дружество. Мястото на изпълнение на доставката е на територията на страната и тя не попада сред изрично посочените като освободени доставки в глава четвърта от ЗДДС.
При тези обстоятелства са изпълнени изискванията на чл. 12, ал. 1 от ЗДДС и доставката ще бъде облагаема.
Размерът на данъчната основа следва да се определи по общото правило на чл. 26, ал. 2 от ЗДДС - на базата на всичко, дължимо на доставчика във връзка с доставката.
При наличие на предпоставките по чл. 15 от ППЗДДС, на основание чл. 26, ал. 3, т. 1 от ЗДДС данъчната основа следва да се увеличи с дължимите за доставката данъци и такси.
Извод: Доставката на услуга е облагаема по чл. 12, ал. 1 от ЗДДС, а данъчната основа се определя по чл. 26, ал. 2 от ЗДДС и при условията на чл. 26, ал. 3, т. 1 от ЗДДС във връзка с чл. 15 от ППЗДДС.
Относно чл. 26, ал. 2, изр. второ от ЗДДС и чл. 84 от ППЗДДС
Изречение второ на чл. 26, ал. 2 от ЗДДС, както и чл. 84 от ППЗДДС, уреждат реда за третиране и документиране на неустойки и лихви с обезщетителен характер.
В разглежданата фактическа обстановка не се установяват неустойки или лихви с обезщетителен характер. Поради това обсъждането на тези разпоредби в конкретния случай е безпредметно.
Извод: Чл. 26, ал. 2, изр. второ от ЗДДС и чл. 84 от ППЗДДС не намират приложение, тъй като по сделката не са налице неустойки или лихви с обезщетителен характер.
Заключителни бележки
Становището е принципно и е изготвено въз основа на изложената в запитването фактическа обстановка. В случай че при производство, възложено по реда на ДОПК, се установи фактическа обстановка, различна от посочената, не може да се прави позоваване на чл. 17, ал. 3 от ДОПК.
Извод: Становището има принципен характер и е обвързващо само при идентична фактическа обстановка с описаната в запитването.
