3_428/18.02.2015 г.
ЗДДФЛ, чл. 29, ал. 1, т. 2, б"а";
ЗДДФЛ, чл.26, ал. 1;
ЗДДФЛ,чл.9, ал.2;
ЗДДФЛ, чл.50;
ЗКПО, чл. 18;
ЗКПО, чл. 16, ал. 1;
Наредба № Н-18/2006 г.,чл. 4, т. 2;
ЗДДС,чл. 118, ал. 1 и ал. 4
Относно: Формиране на приходи в предприятие на едноличен търговец
Според изложеното в него, ЕТ "Х" наема постоянно затревени площи - пасища, мери и ливади, от които добива сено. За косенето на затревените площи едноличният търговец получава субсидии от ДФ "Земеделие", които отразява на приход. На наемодателите на затревени площи - пасища, мери и ливади се заплаща рента. За косенето на сеното е сключен граждански договор с лицето "Т", на когото е платeна авансово сумата в размер на 3000 лв. Съгласно договора лицето следва за своя сметка да балира, съхранява и продава добитото сено от затревените площи през различни периоди на годината. Копие от договора не е приложен към запитването.
Във връзка с горното се поставят следните въпроси:
- Кой следва да декларира дохода от продажбата на сеното?
- Продажбата на сено от "Т" подлежи ли на документиране и облагане?
При така изложената фактическа обстановка с оглед разпоредбите на Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО, обн. ДВ, бр.105 от 22 декември 2006 г., посл. изм. ДВ, бр.107 от 24 Декември 2014г.), Закона за данъците върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ, обн. ДВ, бр. 95/2006 г., посл. изм. ДВ, бр.107 от 24 Декември 2014г.), Наредба № Н-18 от 13 декември 2006 г. на МФ за регистриране и отчитане на продажби в търговските обекти чрез фискални устройства (Наредба № Н-18/2006 г. на МФ, обн. ДВ бр.106 от 27 декември 2006г., посл. изм. ДВ. бр.111 от 27 Декември 2013г.) и Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС, обн. ДВ, бр.63 от 4 август 2006 г., посл. изм. ДВ, бр.107 от 2014г.) изразяваме следното принципно становище:
Съгласно чл.26, ал.1 от ЗДДФЛ облагаемият доход от стопанска дейност като едноличен търговец е формираната по реда на ЗКПО данъчна печалба, включваща и финансовия резултат от прехвърляне на предприятието на едноличния търговец без заличаване на едноличния търговец от търговския регистър.
Понятието "данъчна печалба" представлява положителния данъчен финансов резултат, получен след преобразуване на счетоводния финансов резултат за данъчни цели по реда на ЗКПО (чл. 18 от ЗКПО).
Съгласно §1, т.16 от Допълнителните разпоредби към ЗКПО "счетоводен финансов резултат" е печалбата /загубата/ по отчета за приходите и разходите за определен период от време, преди начисляването на разходите за данъци от печалбата.
Като регистриран едноличен търговец лицето има статут на предприятие по смисъла на Закона за счетоводството /ЗСч/, поради което има задължение за водене на счетоводство, при спазване на изискванията и принципите за неговото осъществяване. Съгласно чл.17 от ЗСч разходите и приходите се класифицират и представят във финансовите отчети при условията и по реда на приложимите счетоводни стандарти.
Дефинирането на понятието приход е представено в т.4.4 от Общите разпоредби към Националните стандарти за финансови отчети за малки и средни предприятия (НСФОМСП) и представлява нарастване на икономическата изгода през отчетния период под формата на придобиване на активи или намаляване на пасивите, което води до нарастване на собствения капитал, освен онова, което подлежи на разпределение между собствениците на капитала и преоценката, отразена в собствения капитал. След като в настоящия случай продажбата на сеното не е извършена от ЕТ "Х" не е налице нарастване на икономическата изгода през отчетния период под формата на придобиване на активи или намаляване на пасивите, поради което няма основание за счетоводно отразяване в приходите на предприятието и в годишната данъчна декларация по чл. 50 от ЗДДФЛ.
От друга страна важно е да се отбележи, че ако сделките, свързани с косенето и продажбата на сено са направени с цел отклонение от данъчното облагане следва да се има предвид разпоредбата на чл.16, ал.1 от ЗКПО. Когато една или повече сделки, включително между несвързани лица, са сключени при условия, чието изпълнение води до отклонение от данъчно облагане, данъчната основа се определя, без да се вземат под внимание тези сделки, някои техни условия или тяхната правна форма, а се взема под внимание данъчната основа, която би се получила при извършване на обичайна сделка от съответния вид по пазарни цени и насочена към постигане на същия икономически резултат, но която не води до отклонение.
По отношение на получения доход за продажбата на сено от лицето "Т" е приложима разпоредбата на чл.29, ал. 1, т.2, буква "а" от ЗДДФЛ, според която облагаемият доход от продажба на произведени, преработени или непреработени продукти от селско стопанство и от горско стопанство на физически лица, които не са търговци по смисъла на ТЗ се формира като придобитият доход се намалява с 40 на сто разходи за дейността. Тези доходи подлежат на деклариране в годишната данъчна декларация по чл. 50 от ЗДДФЛ.
Относно документирането на извършените продажби на сено, поради липсата на подробно изложена фактическа обстановка в запитването, изразяваме следното принципно становище:
Съгласно чл.118, ал.1 от ЗДДС всяко регистрирано и нерегистрирано по този закон лице е длъжно да регистрира и отчита извършените от него доставки/продажби в търговски обект чрез издаване на фискална касова бележка от фискално устройство (фискален бон) или чрез издаване на касова бележка от интегрирана автоматизирана система за управление на търговската дейност (системен бон), независимо от това дали е поискан друг данъчен документ. Получателят е длъжен да получи фискалния или системния бон и да ги съхранява до напускането на обекта.
На основание чл. 118, ал. 4 от ЗДДС редът и начинът за издаване на фискални касови бележки и за установяване на дистанционна връзка с НАП са определени с Наредба № Н-18 на Министерството на финансите от 13.12.2006 г. за регистриране и отчитане на продажби в търговските обекти чрез фискални устройства.
Лицата, респективно дейностите, които са освободени от задължително регистриране на оборотите от продажби чрез ФУ, са изброени в чл. 4 и чл. 5 от Наредба № Н-18/2006 г. По силата на чл. 4, т. 2 от същата, не е задължено да регистрира извършваните от него продажби в търговски обект чрез ФУ физическо лице, което не е търговец по смисъла на Търговския закон и което извършва продажби на собствена и непреработена селскостопанска продукция, с изключение на продажби във или от търговски обекти в лицензираните стокови борси и тържища или закрити помещения, като магазин, склад или други подобни.
Следователно физическо лице, което извършва продажби на собствена и непреработена селскостопанска продукция ще бъде освободено от задължително регистриране на оборотите от продажби чрез ФУ ако отговаря едновременно на следните изисквания:
- не е търговец по смисъла на Търговския закон;
- извършва продажби на собствена и непреработена селскостопанска продукция;
- търговският обект не се намира на територията на лицензирана стокова борса и тържище или не е закрито помещение, като магазин, склад или други подобни.
Предвид изложеното при положение, че физическото лице "Т" не е търговец по смисъла на Търговския закон, извършва продажби на собствена и непреработена селскостопанска продукция и търговският обект не се намира на територията на лицензирана стокова борса и тържище или не е закрито помещение, като магазин, склад или други подобни, то за същото не съществува задължение за издаване на фискална касова бележка от ФУ при продажба на тази продукция. Това обаче не означава, че не трябва да се отчитат придобитите доходи от реализираната селскостопанска продукция. По силата на чл.9, ал.2 от ЗДДФЛ данъчно задължените лица, които не са длъжни да издават фискална касова бележка от фискално устройство, издават документ за придобитите от тях доходи от източници по чл.10, ал.1, т.3 от ЗДДФЛ (доходи от стопанска дейност), съдържащ реквизитите по чл.7, ал.1 от Закона за счетоводството. Реквизитите по чл.7, ал. 1 от Закона за счетоводството са:
- наименование и номер, съдържащ само арабски цифри;
- дата на издаване;
- наименование, адрес и номер за идентификация по чл.84 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс на издателя и получателя;
- предмет и стойностно изражение на стопанската операция
В запитването е изложено, че ЕТ "Х" наема постоянно затревени площи - пасища, мери и ливади, от които добива сено. За косенето на затревените площи едноличният търговец получава субсидии от ДФ "Земеделие", които отчита като приход. На наемодателите на затревените площи се заплаща рента. За косенето на сеното е сключен граждански договор с лицето "Т", на което е платена авансово сума в размер на 3000 лв. Съгласно договора лицето "Т" следва за своя сметка да балира, съхранява и продава добитото сено от затревените площи през различни периоди на годината. Копие от договора не е приложено към запитването.
Във връзка с горното са поставени следните въпроси:
Въпрос: Кой следва да декларира дохода от продажбата на сеното?
Въпрос: Продажбата на сено от "Т" подлежи ли на документиране и облагане?
1. Формиране на облагаем доход при ЕТ "Х"
Съгласно чл. 26, ал. 1 от ЗДДФЛ облагаемият доход от стопанска дейност като едноличен търговец е формираната по реда на ЗКПО данъчна печалба, включваща и финансовия резултат от прехвърляне на предприятието на едноличния търговец без заличаване на едноличния търговец от търговския регистър.
По смисъла на чл. 18 от ЗКПО "данъчна печалба" е положителният данъчен финансов резултат, получен след преобразуване на счетоводния финансов резултат за данъчни цели по реда на ЗКПО.
Съгласно § 1, т. 16 от Допълнителните разпоредби на ЗКПО "счетоводен финансов резултат" е печалбата (загубата) по отчета за приходите и разходите за определен период от време, преди начисляването на разходите за данъци от печалбата.
Като регистриран едноличен търговец лицето има статут на предприятие по смисъла на Закона за счетоводството, поради което има задължение да води счетоводство при спазване на изискванията и принципите на този закон. Съгласно чл. 17 от Закона за счетоводството разходите и приходите се класифицират и представят във финансовите отчети при условията и по реда на приложимите счетоводни стандарти.
Понятието "приход" е дефинирано в т. 4.4 от Общите разпоредби към Националните стандарти за финансови отчети за малки и средни предприятия (НСФОМСП) като нарастване на икономическата изгода през отчетния период под формата на придобиване на активи или намаляване на пасивите, което води до нарастване на собствения капитал, освен онова, което подлежи на разпределение между собствениците на капитала и преоценката, отразена в собствения капитал.
В разглеждания случай продажбата на сеното не е извършена от ЕТ "Х". Поради това не е налице нарастване на икономическата изгода през отчетния период под формата на придобиване на активи или намаляване на пасивите за предприятието на едноличния търговец. Следователно няма основание тези суми да се отразяват като приходи в счетоводството на предприятието и съответно в годишната данъчна декларация по чл. 50 от ЗДДФЛ.
Отделно се посочва, че ако сделките, свързани с косенето и продажбата на сено, са направени с цел отклонение от данъчно облагане, следва да се има предвид разпоредбата на чл. 16, ал. 1 от ЗКПО. Съгласно тази норма, когато една или повече сделки, включително между несвързани лица, са сключени при условия, чието изпълнение води до отклонение от данъчно облагане, данъчната основа се определя, без да се вземат под внимание тези сделки, някои техни условия или тяхната правна форма. Взема се под внимание данъчната основа, която би се получила при извършване на обичайна сделка от съответния вид по пазарни цени, насочена към постигане на същия икономически резултат, но която не води до отклонение от данъчно облагане.
Извод: Доходът от продажбата на сеното не се включва в приходите и данъчния резултат на ЕТ "Х" и не се декларира от него в годишната данъчна декларация по чл. 50 от ЗДДФЛ, освен ако не се установи хипотеза на отклонение от данъчно облагане по чл. 16, ал. 1 от ЗКПО.
2. Облагане на дохода на лицето "Т" от продажба на сено
По отношение на получения доход от продажбата на сено от лицето "Т" е приложима разпоредбата на чл. 29, ал. 1, т. 2, буква "а" от ЗДДФЛ. Съгласно тази норма облагаемият доход от продажба на произведени, преработени или непреработени продукти от селско стопанство и от горско стопанство на физически лица, които не са търговци по смисъла на Търговския закон, се формира като придобитият доход се намалява с 40 на сто разходи за дейността.
Тези доходи подлежат на деклариране в годишната данъчна декларация по чл. 50 от ЗДДФЛ.
Извод: Доходът от продажбата на сено се облага като доход от селскостопанска дейност по чл. 29, ал. 1, т. 2, б. "а" от ЗДДФЛ при лицето "Т", ако то не е търговец по смисъла на Търговския закон, като се ползва нормативно признат разход 40% и доходът се декларира в годишната данъчна декларация по чл. 50 от ЗДДФЛ.
3. Документиране и регистриране на продажбите на сено от лицето "Т"
Поради липса на подробно изложена фактическа обстановка относно начина на продажба на сеното, е изложено принципно становище.
Съгласно чл. 118, ал. 1 от ЗДДС всяко регистрирано и нерегистрирано по този закон лице е длъжно да регистрира и отчита извършените от него доставки/продажби в търговски обект чрез издаване на фискална касова бележка от фискално устройство (фискален бон) или чрез издаване на касова бележка от интегрирана автоматизирана система за управление на търговската дейност (системен бон), независимо от това дали е поискан друг данъчен документ. Получателят е длъжен да получи фискалния или системния бон и да го съхранява до напускането на обекта.
На основание чл. 118, ал. 4 от ЗДДС редът и начинът за издаване на фискални касови бележки и за установяване на дистанционна връзка с НАП са определени с Наредба № Н-18 от 13.12.2006 г. за регистриране и отчитане на продажби в търговските обекти чрез фискални устройства.
Лицата и дейностите, освободени от задължително регистриране на оборотите от продажби чрез фискални устройства, са изброени в чл. 4 и чл. 5 от Наредба № Н-18/2006 г. Съгласно чл. 4, т. 2 от Наредба № Н-18/2006 г. не е задължено да регистрира извършваните от него продажби в търговски обект чрез фискално устройство физическо лице, което не е търговец по смисъла на Търговския закон и което извършва продажби на собствена и непреработена селскостопанска продукция, с изключение на продажби във или от търговски обекти в лицензираните стокови борси и тържища или закрити помещения, като магазин, склад или други подобни.
От това следва, че физическо лице, което извършва продажби на собствена и непреработена селскостопанска продукция, ще бъде освободено от задължително регистриране на оборотите от продажби чрез фискално устройство, ако едновременно са изпълнени следните условия:
- лицето не е търговец по смисъла на Търговския закон;
- извършва продажби на собствена и непреработена селскостопанска продукция;
- търговският обект не се намира на територията на лицензирана стокова борса и тържище и не е закрито помещение, като магазин, склад или други подобни.
Предвид изложеното, ако физическото лице "Т" не е търговец по смисъла на Търговския закон, извършва продажби на собствена и непреработена селскостопанска продукция и търговският обект не се намира на територията на лицензирана стокова борса и тържище и не е закрито помещение, като магазин, склад или други подобни, за него не възниква задължение да издава фискална касова бележка от фискално устройство при продажба на тази продукция.
Посочва се изрично, че това освобождаване от използване на фискално устройство не означава, че не трябва да се отчитат придобитите доходи от реализираната селскостопанска продукция.
Съгласно чл. 9, ал. 2 от ЗДДФЛ данъчно задължените лица, които не са длъжни да издават фискална касова бележка от фискално устройство, издават документ за придобитите от тях доходи от източници по чл. 10, ал. 1, т. 3 от ЗДДФЛ (доходи от стопанска дейност), съдържащ реквизитите по чл. 7, ал. 1 от Закона за счетоводството.
Реквизитите по чл. 7, ал. 1 от Закона за счетоводството са:
- наименованието на документа;
- номер и дата на издаване;
- наименование, адрес и идентификационен номер на издателя;
- наименование, адрес и идентификационен номер на получателя;
- предмет и стойностно изражение на стопанската операция;
- подпис на съставителя.
Извод: Ако лицето "Т" отговаря на условията на чл. 4, т. 2 от Наредба № Н-18/2006 г., то не е задължено да използва фискално устройство и да издава фискален бон при продажба на сеното, но е длъжно да издава документ с реквизитите по чл. 7, ал. 1 от Закона за счетоводството за придобитите доходи от стопанска дейност и да декларира тези доходи по реда на ЗДДФЛ.
