НАП: Прилагане на намалената ставка от 9 на сто за ресторантьорски и кетъринг услуги в нощни заведения, кафе-аперитиви и дискотеки по § 15д, ал. 1, т. 2 от ПЗР на ЗДДС

Изх. № М-24-39-91

Дата: 03. 08. 2023 год.

ЗДДС, чл. 66, ал. 2, т. 3;

ЗДДС, § 1, т. 61 от ДР на ЗДДС;

ЗДДС, § 15д, ал. 1, т. 2 от ПЗР на ЗДДС;

Наредба Н-18, чл. 27;

Регламент за изпълнение 282/2011, чл. 6, § 1.

ОТНОСНО:прилагане на намалена ставка на данъка по §15д, ал. 1, т. 2 от Преходните и заключителни разпоредби (ПЗР) на Закона за данък върху добавената стойност(ЗДДС)

В Централно управление на Национална агенция за приходите (НАП) под вх. № ................................... е постъпило Ваше писмено запитване, касаещо прилагане на намалена ставка на данъка върху добавената стойност (ДДС) по §15д, ал. 1, т. 2 от ПЗР на ЗДДС от клиенти на управляваното от Вас дружество, които са собственици на заведения като кафе-аперитиви, дискотеки, нощни заведения и други подобни.

В запитването е изложена следната фактическа обстановка:

Предвид разпоредбата на §15д, ал. 1, т. 2 от ПЗР на ЗДДС, че ставката на данъка от 9 % се прилага за ресторантьорските и кетъринг услуги, които се състоят в доставка на приготвена или неприготвена храна, е споделено разбирането, че е ясно, че в дискотеките и нощните заведения, и в голяма степен в кафе-аперитивите, не се предлагат услуги, състоящи се в доставка на приготвена или неприготвена храна. От друга страна е посочено, че съгласно определението за "храни" по чл. 2 от Регламент (EO) №178/2002 на Европейския парламент и на Съвета от 28 януари 2002 година за установяване на общите принципи и изисквания на законодателството в областта на храните, за създаване на Европейски орган за безопасност на храните и за определяне на процедури относно безопасността на храните (Регламент (EO) №178/2002) за хранителен продукт се приема всяко вещество или продукт, независимо дали е преработен или не, частично преработен или непреработен, който е предназначен за или основателно се очаква да бъде приеман от хора, а понятието храна включва напитки, дъвки и всякакви вещества, включително вода, които са умишлено вложени в храните по време на тяхното производство, приготовление или обработка. От последното е направен изводът, че всички артикули, които се предлагат в заведенията, освен бира, вино и спиртни напитки, се приемат за храна.

В запитването е цитирано становище от зам. изпълнителния директор на НАП с изх. № 20-00-100/29.06.2020 г., по-конкретно посоченото в стр. 12 от същото, че изложеното в т. 1.3. и 1.4. от становището е приложимо при определяне на данъчното третиране, независимо от типа на заведението за хранене, от което от дружеството е направен извод, че се имат предвид единствено заведения за хранене, независимо дали предлагат приготвена или неприготвена храна и напитки, но не и нощните заведения, кафе-аперитивите и дискотеките.

Във връзка с изложената фактическа обстановка са поставени следните въпроси:

1. С каква ставка следва да се облагатдоставките в нощните заведения, кафе-аперитивите и дискотеките и приложима ли е разпоредбата на чл. 128 от ЗДДС за доставките, извършвани от тях?
2. Счита ли се, че нощните заведения, кафе-аперитивите и дискотеките извършват ресторантьорски и кетъринг услуги, които се състоят в доставка на приготвена или неприготвена храна? При положителен отговор на този въпрос, когато тези търговски обекти предлагат и ресторантьорски и кетъринг услуги, които се състоят в доставка на бира, вино и спиртни напитки, с каква ставка следва да се извърши облагането с ДДС - с 20% или с 9%? В контекста на чл. 128 от ЗДДС коя доставка се счита за водеща (основна) и коя за съпътстваща?
3. Как следва да се облагат различните видове доставки в едно заведение, при положение че в една поръчка има вино, бира или спиртни напитки, ведно с артикули, попадащи под определението за храни, и как в такъв случай да се прави разграничение на основни, съпътстващи или отделни доставки, и съответно как да се отразява това разграничение във фискалните апарати?

Предвид изложената фактическа обстановка и съобразявайки относимата нормативна уредба, на основание чл. 10, ал. 1, т. 10 от Закона за Националната агенция за приходите, изразявам следното становище по поставените въпроси:

Считам, че поставените въпроси са взаимосвързани и на тях следва да се отговори общо с оглед преценка дали посочените от Вас заведения извършват ресторантьорски и кетъринг услуги, за които съгласно разпоредбата на §15д, ал. 1, т. 2 от ПЗР на ЗДДС се прилага намалена ставка на данъка върху добавената стойност.

1. Нормативна уредба

Намалената ставка от 9 на сто при доставката на ресторантьорски и кетъринг услуги е въведена с разпоредбата на чл. 66, ал. 2, т. 3 от ЗДДС (ДВ, бр. 55 от 2020 г., в сила от 01.07.2020 г.; изм. - ДВ, бр. 71 от 2020 г., в сила от 01.08.2020 г.; доп. - ДВ, бр. 104 от 2020 г., в сила от 01.12.2020 г.; изм. - ДВ, бр. 111 от 2021 г., в сила от 01.01.2022 г. до 30.06.2022 г.) Считано от 09.07.2022 г. разпоредбата относно намалената ставка на ресторантьорски и кетъринг услуги е пренесена в разпоредбата на § 15д, ал. 1, т. 2 от ПЗР на ЗДДС (нов - ДВ, бр. 52 от 2022 г.), която ще се прилага до 31 декември 2023 г.

На основание §15д, ал. 1, т. 2 от ПЗР на ЗДДС ставката на данъка по чл. 66а от закона (в размер на 9 на сто) се прилага до 31 декември 2023 г. за доставки с място на изпълнение на територията на страната на ресторантьорски и кетъринг услуги, които се състоят в доставка на приготвена или неприготвена храна, включително състояща се в доставка на храна за вкъщи; това не се прилага за ресторантьорски и кетъринг услуги, които се състоят в доставка на бира, вино и спиртни напитки, включително в случаите по чл. 128 от закона. Съгласно ал. 4 на разпоредбата за целите на ал. 1, т. 2 от нея:

1. "бира" е бира по смисъла на чл. 5 от Закона за акцизите и данъчните складове (ЗАДС);

2. "вино" е вино по смисъла на Закона за виното и спиртните напитки(ЗВСН);

3. "спиртни напитки" са спиртните напитки по смисъла на чл. 121, ал. 3 от ЗВСН.

На основание т. 61 на § 1 от ДР на ЗДДС (изм. ДВ, бр. 104 от 2020 г., в сила от 01.12.2020 г.) "ресторантьорски и кетъринг услуги" са ресторантьорските услуги и кетъринг услугите по смисъла на чл. 6 от Регламент за изпълнение (ЕС) № 282/2011 на Съвета от 15 март 2011 г. за установяване на мерки за прилагане на Директива 2006/112/ЕО относно общата система на данъка върху добавената стойност(Регламент за изпълнение (ЕС) № 282/2011). Не е ресторантьорска или кетъринг услуга доставката на приготвена или неприготвена храна от супермаркети, магазини и други подобни.

Съгласно чл. 6, параграф 1 от Регламент за изпълнение (ЕС) № 282/2011 ресторантьорските услуги и кетъринг услугите са услуги, които се състоят в доставката на приготвени или неприготвени храни или напитки, или и на двете, за консумация от човека, придружени от достатъчно помощни услуги, за да могат да се консумират непосредствено. Доставката на храна, на напитки, или и на двете е само един компонент от едно цяло, в което услугите играят по-голяма роля. Ресторантьорски услуги е доставката на такива услуги в заведенията на доставчика, а кетъринг е доставката на такива услуги извън помещенията на доставчика. Съгласно параграф 2 на същата разпоредба доставката на приготвени или неприготвени храни или напитки, или и на двете, независимо дали е включен превозът, но без каквито и да било други помощни услуги, не се смята за ресторантьорска услуга, нито за кетъринг услуга по смисъла на параграф 1.

Видно от чл. 128 от ЗДДС, когато основната доставка се съпътства от друга доставка и плащането е определено общо, се приема, че е налице една основна доставка. По отношение приложимостта на чл. 128 от ЗДДС т. 1 от раздел II на становище на зам. изпълнителния директор на НАП с изх. № 20-00-100/29.06.2020 г. са разяснени принципните положения за разграничение на доставката на храна, подлежаща на облагане със стандартна ставка на данъка в размер 20 на сто, от доставката на ресторантьорски и кетъринг услуги, подлежаща на облагане с намалена ставка на данъка в размер 9 на сто. Становището е актуално с изключение на частта, касаеща данъчното третиране на доставката на храна "за вкъщи", предвид изменението в обхвата на разпоредбата на чл. 66, ал. 2, т. 3 от ЗДДС, в сила от 01.12.2020 г. до 09.07.2022 г., съгласно което ставката на данъка е 9 на сто за ресторантьорски и кетъринг услуги, които се състоят в доставка на приготвена или неприготвена храна, се прилага и при доставка на храна за вкъщи. Доколкото във Вашето запитване не се съдържа въпрос, касаещ данъчното третиране на доставката на храна "за вкъщи", това третиране не е предмет на настоящото становище.

Когато допълнителни услуги се извършват от името и за сметка на ресторантьора, заплащането им е определено отделно и същите нямат характер на съпътстващи доставки, за тях е приложим общият ред на облагане (например клиентът заплаща на ресторантьора за транспортна услуга от ресторанта до дома си).

1. Данъчно третиране на доставките, извършвани от нощните заведения, кафе-аперитивите и дискотеките

Дори в цитираното становище на зам. изпълнителния директор на НАП да е посочено, че изложеното в точки 1.3. и 1.4. от него е приложимо при определяне на данъчното третиране на доставката с оглед прилагането на намалената ставка при различни хипотези на доставки, независимо от типа на заведението за хранене, в което се извършва доставката, считам, че същото е приложимо и когато съответната доставка на ресторантьорска или кетъринг услуга се предоставя от друг вид търговски обект (заведение) и дори при липса на такъв обект (доставката на кетъринг услуга в помещенията на клиента). Следва да се има предвид, че типът и категорията на заведението, определена по реда на Закона за туризма, не е определящо за прилагането на намалената данъчна ставка от 9 на сто, но е индиция дали заведението може да се прецени като такова, предоставящо ресторантьорски услуги.

Преценката дали един търговец предоставя ресторантьорска услуга в даден обект зависи в значителна степен от това дали в обекта същият предоставя за осъществяване на непосредствена консумация на храна и напитки от клиентите салон или зона за хранене с достатъчен брой седящи места за хранене спрямо броя на обслужваните клиенти, като седящите места за хранене могат да бъдат в закрити помещения и/или обособени зони на открито. За квалифицирането на доставката като доставка на стока или доставка на ресторантьорски услуги следва да се вземат предвид и другите услуги, съпътстващи доставката на приготвените храни, които услуги трябва да са достатъчни, за да осигурят непосредствената консумация на тези храни, и да играят по-голяма роля в сравнение с тяхната доставка като: наличие на обслужващ персонал, към който клиентът би могъл да се обърне при необходимост за разяснения относно предлаганите храни и напитки, предоставяне на прибори и други подобни, необходими за консумацията, почистване на масите в зоните за хранене, отопление/климатизиране на обекта, достъп до санитарни помещения. В този смисъл посочените от Вас заведения като нощни заведения, кафе-аперитиви и дискотеки биха могли да се квалифицират като заведения, предлагащи доставка на ресторантьорски услуги.

Видно от цитираната в т. 1 на настоящото становище разпоредба на чл. 6, параграф 1 от Регламент за изпълнение (ЕС) № 282/2011, един от компонентите на ресторантьорските услуги е доставката на приготвени или неприготвени храни или напитки, или и на двете, за консумация от човека, придружени от достатъчно помощни услуги, за да могат да се консумират непосредствено. По смисъла на чл. 2 от Регламент (ЕО) № 178/2002на Европейския парламент и на Съвета от 28 януари 2002 година за установяване на общите принципи и изисквания на законодателството в областта на храните, за създаване на Европейски орган за безопасност на храните и за определяне на процедури относно безопасността на храните "храни" (или "хранителни продукти") означава всяко вещество или продукт, независимо дали е преработен или не, частично преработен или непреработен, който е предназначен за или основателно се очаква да бъде приеман от хора. Понятието "храни" също така включва напитки, дъвки и всякакви вещества, включително вода, които са умишлено вложени в храните по време на тяхното производство, приготовление или обработка.

В този смисъл един от съставните компоненти на ресторантьорските услуги е доставката на приготвена или неприготвена храна и/или напитки. Видно е от нормата, че за прилагането на намалената ставка е без значение дали клиентът консумира единствено напитка или същата съпътства храненето му в заведението. Предвид това компонент на ресторантьорски услуги, за които е приложима намалената ставка от 9 на сто, може да бъде вода, включително минерална вода, кафе, капучино, сок, фреш и други напитки.

В тази връзка следва да се има предвид, че компонент на доставката на ресторантьорски услуги, за които е приложима намалената ставка от 9 на сто на основание разпоредбата на §15д, ал. 1, т. 2 от ПЗР на ЗДДС (в сила от 09.07.2022 г.) може да бъде вода, включително минерална вода, кафе и други напитки, с изключение на доставката на бира, вино и спиртни напитки, които подлежат на облагане със стандартна данъчна ставка от 20 на сто. Предвид изричното изключване от обхвата на разпоредбата на случаите по чл. 128 от закона намалената ставка на данъка няма да е приложима при доставка на ресторантьорски и кетъринг услуги, които се състоят в доставка на бира, вино и спиртни напитки, нeзависимо дали тази доставка следва да се третира като основна доставка или като съпътстваща доставка към основна доставка на храна.

Относно коктейлите, които съдържат като съставка една или няколко спиртни напитки, следва да имате предвид определението за спиртни напитки, регламентирано с чл. 120 от ЗВСН:

Съгласно чл. 120, ал. 1 от ЗВСН "Спиртна напитка е алкохолна напитка, която е предназначена за човешка консумация, има специфични органолептични качества, минимално обемно алкохолно съдържание от 15 процента и е произведена:

1. директно или:

а) чрез дестилация на естествени ферментирали продукти, със или без добавяне на ароматични продукти, и/или

б) чрез накисване или друга подобна обработка на растителни продукти в етилов алкохол от земеделски произход и/или дестилати от земеделски произход, и/или спиртни напитки по смисъла на настоящия закон, и/или

в) чрез добавяне на ароматични продукти, захари или други разрешени подслаждащи продукти и/или други земеделски продукти, и/или храни към етилов алкохол от земеделски произход, и/или към дестилати от земеделски произход, и/или към спиртни напитки по смисъла на настоящия закон;

2. или чрез смесване на спиртна напитка с едно или повече от следните:

а) други спиртни напитки, и/или

б) етилов алкохол от земеделски произход или дестилати от земеделски произход, и/или

в) други алкохолни напитки, и/или

г) напитки."

Предвид цитираната норма и изменението на ЗДДС от 01.08.2020 г., когато при осъществяване на ресторантьорска или кетъринг услуга (ако съответното заведение освен приготвена или неприготвена храна и/или напитки за човешка консумация, предоставя достатъчно услуги/удобства, които дават основание за преценка на услугите като ресторантьорски) на клиента се поднасят коктейли, които съдържат като съставка бира или вино, същите се приемат като компонент от услугата и доставката, включваща коктейла, е облагаема по чл. 66, ал. 2, т. 3 от ЗДДС. Намалената данъчна ставка се прилага и когато коктейлът съдържа спиртна/и напитка/и, при което обемното алкохолно съдържание на самия коктейл е под 15 процента. Когато на клиента се поднасят коктейли, които съдържат като съставка една или няколко спиртни напитки, с обемно алкохолно съдържание минимум 15 процента включително, доставката на същите се облага със стандартната данъчна ставка от 20 на сто, дори в случай че съпътстват доставка на предоставена ресторантьорска услуга. В тези случаи чл. 128 от ЗДДС не се прилага.

От изложените до тук хипотези, относно прилагането на намалената ставка на данъка и разпоредбата на чл. 128 от ЗДДС, може да се обобщи, че в изброените от дружеството заведения биха могли да се предоставят както ресторантьорски услуги, състоящи се в доставка на бира, вино и спиртни напитки, които подлежат на облагане със ставка 20 на сто, така и ресторантьорски услуги, състоящи се в доставка на храна и други напитки, които подлежат на облагане със ставка 9 на сто, поради което се налага разграничаване на облагането с различни данъчни ставки при регистриране и отчитане на извършените доставки чрез издаването на фискални бонове от касовите апарати.

Съгласно чл. 27 от Наредба № Н-18 от 13 декември 2006 г. за регистриране и отчитане чрез фискални устройства на продажбите в търговските обекти, изискванията към софтуерите за управлението им и изисквания към лицата, които извършват продажби чрез електронен магазин лицата, за които е налице задължение за издаване на фискален/системен бон, независимо дали са регистрирани или не по ЗДДС, са длъжни да регистрират всяка продажба на стока или услуга по данъчни групи според вида на продажбите:

1. група "А" - за стоки и услуги, продажбите на които са освободени от облагане с данък, за стоки и услуги, продажбите на които се облагат с 0 % ДДС, както и за продажби, за които не се начислява ДДС;

2. група "Б" - за стоки и услуги, продажбите на които се облагат с 20 % данък върху добавената стойност;

3. група "В" - за продажби на течни горива чрез измервателни средства за разход на течни горива;

4. група "Г" - за стоки и услуги, продажбите на които се облагат с 9 % данък върху добавената стойност.

В контекста на измененията в ЗДДС, свързани с разширяването на обхвата на прилагане на намалената ставка от 9 на сто, в т. 5 от становището на зам. изпълнителния директор на НАП с изх. № 20-00-100/29.06.2020 г. е посочено, че продаваните стоки или услуги, за които се прилага намалената ставка, следва да се препрограмират при издаването на фискални бонове от касовите апарати към съответната данъчна група.

ЗАМ. ИЗПЪЛНИТЕЛЕН ДИРЕКТОР НА НАП:

/ГЕОРГИ ДИМОВ/