2_893/15.11.2016г.
ЗДДС, чл.26, ал.2
ППЗДДС, чл.84
В Дирекция ОДОП е постъпило Ваше писмено запитване, заведено в регистъра с вх.№893/02.11.2016г., в което описвате следната фактическа обстановка:
АД осъществява дейности в областта на корабостроенето и кораборемонта и освен собствен персонал ползва услугите и на фирми-подизпълнители. В договорите на АД, сключени с дружествата-подизпълнители, съществува клауза според която "при нанасяне на щети, липси или други повреди върху имуществото на АД или на трети лица, находящи се на територията на АД, от страна на подизпълнителя /респ.негови работници или служители/, подизпълнителя носи пълна имуществена отговорност за възстановяването им, а АД има право да извърши прихващане от дължимото на подизпълнителя възнаграждение и да определи стойността на липсата/щетата.
Посочвате, че тази клауза предполага, че АД има право да получи обезщетение при настъпване на увреда на имуществото, условно разделена на два вида:
- такава свързана с нанесени щети и повреди /напр. повреждане на машини, оборудване, счупване на части, инструменти и т.н./
- такава свързана с липси /напр. кражба на инструменти, облекло, резервни части и др., разпиляване на имущество/.
При така описаната фактическа обстановка поставяте следните въпроси:
- Предвид обезщетителния характер на плащането по посочените два вида увреда, както и предвид, че плащането не представлява възнаграждение за доставка на стока или услуга, липсва прехвърляне на собственост или вещно право, не е резултат от насрещна престация, не се дължи на основание доставка, а представлява обезщетение за нанесени щети/вреди от липси, формира ли данъчна основа по ЗДДС и следва ли да се облагат плащанията по някоя от двата вида увреда?
- В случаите, в които паричното задължение от претърпените вреди не бъде изпълнено своевременно и възникне необходимост от начисляване на законна лихва за забава върху плащанията, следва ли АД да начислява върху тази лихва ДДС?
Предвид изложената в запитването фактическа обстановка, с оглед разпоредбите на ЗДДС и ППЗДДС изразявам следното принципно становище:
Съгласно чл. 2, т. 1 от ЗДДС с данък върху добавената стойност се облага всяка възмездна облагаема доставка на стока или услуга. Предвид цитираната разпоредба наличието на доставка на стока или услуга е необходимо условие за да се приложи механизмът на данък върху добавената стойност, респективно закона, който го урежда - ЗДДС.
Облагаема доставка по смисъла на чл. 12 от закона е всяка доставка на стока или услуга по смисъла на чл. 6 и 9, когато е извършена от данъчно задължено лице и е с място на изпълнение на територията на страната. Според легалното определение на чл. 6 от ЗДДС, доставка е прехвърлянето на правото на собственост върху стока или други вещни права върху стока. Съгласно чл. 5 от ЗДДС "стока" е всяка движима и недвижима вещ, с изключение на парите в обръщение, а според чл. 8 от същия "услуга" означава всичко, което има стойност и е различно от стока и пари в обръщение. От съдържанието на тези понятия за целите на облагането по ЗДДС се налага извода, че за да е налице облагаема доставка, за която се дължи данък от регистрираното лице, следва това лице да е доставчик на стоката или услугата.
В конкретният случай запитването е относно дължимостта на ДДС върху суми, представляващи обезщетение за нанесени вреди, липси или други повреди върху имуществото на възложителя, от страна на подизпълнители, както и дължимост на ДДС върху начислена законна лихва за забава върху тях.
Данъчното третиране на лихвите и неустойките в ЗДДС е регламентирано в разпоредбите на чл. 26, ал. 2 от закона и чл. 84 от Правилника за прилагане на закона за данъка върху добавената стойност (ППЗДДС).
Данъчната основа, съгласно чл. 26, ал. 2 от ЗДДС, се определя на база всичко, което включва възнаграждението, получено от или дължимо на доставчика във връзка с доставката, от получателя или от друго лице, определено в левове и стотинки, без данъка по този закон.
В изречение второ на посочената разпоредба, изменено в сила от 01.01.2013г. изрично е предвидено, че всякакви плащания на неустойки и лихви с обезщетителен характер, не се смятат за възнаграждение по доставка.
Следователно, след промяната на чл.26, ал.2, изр.второ от ЗДДС, в сила от 01.01.2013г. плащанията за неустойки, независимо от техния характер /обезщетителен или санкционен/, не са елемент от данъчната основа на доставка, съответно върху стойността им не се начислява данък върху добавената стойност.
Според чл. 92 от Закона за задълженията и договорите (ЗЗД), неустойката обезпечава изпълнението на задължението и служи като обезщетение за вредите от неизпълнението, без да е нужно те да се доказват. Кредиторът може да иска обезщетение и за по-големи вреди.
В тази връзка неустойките дължими от доставчика на получателя по доставката във връзка с неизпълнение, частично изпълнение или изпълнени действия различни от договорените между страните нямат характер на плащане по доставката.
С оглед гореизложеното, ако посочените в запитването плащания за обезщетения са договорени като неустойка по смисъла на чл.92 от ЗЗД, както и в случаите когато не са свързани с извършени облагаеми доставки по смисъла на чл.12 от ЗДДС, то тогава върху тези суми не следва да се начислява ДДС.
Плащанията за лихви, които имат обезпечителен характер, не се смятат за възнаграждение по доставка, съгласно чл.26, ал.2, изр. второ от ЗДДС.
Съгласно чл. 86 от ЗЗД при неизпълнение на парично задължение длъжникът дължи обезщетение в размер на законната лихва от деня на забавата. За действително претърпени вреди в по-висок размер кредиторът може да иска обезщетение съобразно общите правила.
Предвид изложеното, при начисляване на законната лихва, върху дължимо/неизпълнено парично задължение в случай, че същата има обезщетителен характер, по смисъла на чл. 86 от ЗЗД, върху стойността и не се начислява ДДС, т.к. лихвите с обезщетителен характер не са елемент от данъчната основа доставките.
На основание чл. 84 отППЗДДСза документиране на неустойките и лихвите с обезщетителен характер не се издава данъчен документ, а същите се документират с издаване на документ, удостоверяващ плащането им.
АД извършва дейност в областта на корабостроенето и кораборемонта и освен собствен персонал използва и фирми-подизпълнители. В договорите между АД и подизпълнителите е включена клауза, според която при нанасяне на щети, липси или други повреди върху имуществото на АД или на трети лица, намиращи се на територията на АД, от страна на подизпълнителя (респективно негови работници или служители), подизпълнителят носи пълна имуществена отговорност за възстановяването им. АД има право да извърши прихващане от дължимото на подизпълнителя възнаграждение и да определи стойността на липсата/щетата.
Посочва се, че тази клауза предполага право на АД да получи обезщетение при настъпване на увреда на имуществото, условно разделена на два вида:
- увреда, свързана с нанесени щети и повреди (например повреждане на машини, оборудване, счупване на части, инструменти и т.н.);
- увреда, свързана с липси (например кражба на инструменти, облекло, резервни части и др., разпиляване на имущество).
При тази фактическа обстановка са поставени следните въпроси:
Въпрос 1: "Предвид обезщетителния характер на плащането по посочените два вида увреда, както и предвид, че плащането не представлява възнаграждение за доставка на стока или услуга, липсва прехвърляне на собственост или вещно право, не е резултат от насрещна престация, не се дължи на основание доставка, а представлява обезщетение за нанесени щети/вреди от липси, формира ли данъчна основа по ЗДДС и следва ли да се облагат плащанията по някоя от двата вида увреда?"
Въпрос 2: "В случаите, в които паричното задължение от претърпените вреди не бъде изпълнено своевременно и възникне необходимост от начисляване на законна лихва за забава върху плащанията, следва ли АД да начислява върху тази лихва ДДС?"
Правен анализ
Съгласно чл. 2, т. 1 от ЗДДС с данък върху добавената стойност се облага всяка възмездна облагаема доставка на стока или услуга. Наличието на доставка на стока или услуга е необходимо условие за прилагане на механизма на ДДС и на ЗДДС.
По смисъла на чл. 12 от ЗДДС облагаема доставка е всяка доставка на стока или услуга по чл. 6 и чл. 9, когато е извършена от данъчно задължено лице и е с място на изпълнение на територията на страната.
Съгласно легалното определение на чл. 6 от ЗДДС доставка на стока е прехвърлянето на правото на собственост върху стока или други вещни права върху стока. По чл. 5 от ЗДДС "стока" е всяка движима и недвижима вещ, с изключение на парите в обръщение. Съгласно чл. 8 от ЗДДС "услуга" означава всичко, което има стойност и е различно от стока и пари в обръщение.
От тези определения следва, че за да е налице облагаема доставка, за която се дължи данък от регистрираното лице, това лице трябва да е доставчик на стоката или услугата.
В запитването се поставя въпрос за дължимостта на ДДС върху суми, представляващи обезщетение за нанесени вреди, липси или други повреди върху имуществото на възложителя от страна на подизпълнителите, както и за дължимостта на ДДС върху начислена законна лихва за забава върху тези суми.
Данъчното третиране на лихвите и неустойките по ЗДДС е уредено в чл. 26, ал. 2 от ЗДДС и чл. 84 от ППЗДДС.
Съгласно чл. 26, ал. 2 от ЗДДС данъчната основа се определя на база всичко, което включва възнаграждението, получено от или дължимо на доставчика във връзка с доставката, от получателя или от друго лице, определено в левове и стотинки, без данъка по този закон. В изречение второ на същата алинея, изменено в сила от 01.01.2013 г., изрично е предвидено, че всякакви плащания на неустойки и лихви с обезщетителен характер не се смятат за възнаграждение по доставка.
След промяната на чл. 26, ал. 2, изр. второ от ЗДДС, в сила от 01.01.2013 г., плащанията за неустойки, независимо от техния характер - обезщетителен или санкционен, не са елемент от данъчната основа на доставка и върху тях не се начислява данък върху добавената стойност.
Съгласно чл. 92 от Закона за задълженията и договорите (ЗЗД) неустойката обезпечава изпълнението на задължението и служи като обезщетение за вредите от неизпълнението, без да е нужно те да се доказват. Кредиторът може да иска обезщетение и за по-големи вреди. В тази връзка неустойките, дължими от доставчика на получателя по доставката във връзка с неизпълнение, частично изпълнение или изпълнение на действия, различни от договорените между страните, нямат характер на плащане по доставката.
С оглед на изложеното, ако плащанията за обезщетения, посочени в запитването, са договорени като неустойка по смисъла на чл. 92 от ЗЗД, както и в случаите, когато не са свързани с извършени облагаеми доставки по смисъла на чл. 12 от ЗДДС, върху тези суми не следва да се начислява ДДС.
Извод: Плащанията за обезщетения за щети, повреди и липси, когато са договорени като неустойка по чл. 92 от ЗЗД и/или не са свързани с облагаеми доставки по чл. 12 от ЗДДС, не формират данъчна основа по ЗДДС и не се облагат с ДДС.
Относно лихвите, плащанията за лихви, които имат обезпечителен характер, не се смятат за възнаграждение по доставка съгласно чл. 26, ал. 2, изр. второ от ЗДДС.
Съгласно чл. 86 от ЗЗД при неизпълнение на парично задължение длъжникът дължи обезщетение в размер на законната лихва от деня на забавата. За действително претърпени вреди в по-висок размер кредиторът може да иска обезщетение съобразно общите правила.
Предвид това, при начисляване на законната лихва върху дължимо/неизпълнено парично задължение, когато тази лихва има обезщетителен характер по смисъла на чл. 86 от ЗЗД, върху стойността й не се начислява ДДС, тъй като лихвите с обезщетителен характер не са елемент от данъчната основа на доставките.
Извод: Законната лихва за забава, начислена върху неизпълнено парично задължение и имаща обезщетителен характер по чл. 86 от ЗЗД, не подлежи на облагане с ДДС.
На основание чл. 84 от ППЗДДС за документиране на неустойките и лихвите с обезщетителен характер не се издава данъчен документ. Те се документират с документ, удостоверяващ плащането им.
Извод: Неустойките и лихвите с обезщетителен характер се документират само с документ за плащане и не се фактурират за целите на ЗДДС.
