Изх. № М-26-Е-171
Дата: 4.5.2020 г.
Чл. 92 ЗКПО
Чл. 12 СИДДО
Чл. 22 СИДДО
ОТНОСНО:запитване относно прилагането на Спогодбата за избягване на двойното данъчно облагане(СИДДО)между България и Германия
От представената във Вашето запитване фактическа обстановка е видно, че "***" АД има сключен договор с юридическо лице от Германия във връзка с разработен продукт от българското дружество, който се продава и ползва от немското дружество. В договора са уговорени авторски и лицензионни възнаграждения (права за продажба и разпространение), като такса се дължи на всяко тримесечие на база ползвани и продадени продукти. Във връзка с прилагането на СИДДО между България и Германия немското дружество удържа 5% данък при източника при изплащане на сумите на българското дружество.
Финансовата данъчна година в Германия е от 01.04 до 31.03, а в България - от 01.01. до 31.12, като се получава разминаване от едно тримесечие. Немската данъчна администрация издава документ за удържан и платен данък при източника от българското дружество за примерен период от 01.10.2018 г. до 30.09.2019 г. В Германия данъкът се дължи в месеца, следващ тримесечието, и на практика документът от немската данъчна администрация показва реално платения данък при източника от българското дружество за 2019 г. (за последното тримесечие на 2019 г. данъкът ще се плати през април 2020 г.). Като реализиран доход в годишната декларацията по чл.92 от ЗКПО българското дружеството посочва доход за период 01.01.2019 г. - 31.12.2019 г., както е финансовата година в България. При изчисляване на дължимия данък българското дружеството взема под внимание и разходите съгласно ЗКПО за период 01.01.2019 г. - 31.12. 2019 г.
При описаната по-горе фактическа обстановка, Вие желаете да получите отговор на следните въпроси:
1. Правилно ли посочва българското дружество в годишната данъчна декларация за 2019 г.като платенпрез 2019 г. сумата от служебната бележка издадена от данъчната служба в Германия обхващаща доход за период 01 октомври 2018 г. до 30 септември 2019 г., която независимо че обхваща доход на българското дружество, реализиран съгласно българското законодателство в предходен период (последно тримесечие на 2018 г.), така издадената служебна бележка вярно показва реално платения данък при източника за съответната година?
2. Ако не, какво следва да посочикато платен данъкпри източника в данъчната декларация по чл. 92 от ЗКПО като се вземе под внимание, че последното тримесечие на съответната година служебна бележка за удържан и платен данък при източника може да се вземе от данъчната администрация в Германия не по-рано от 30.04 на следващата година, което е след срока, установен за подаване на декларация по чл. 92 по ЗКПО.
Във връзка с така поставения от Вас въпрос и относимата към тях нормативна уредба, на основание на чл. 10, ал. 1, т. 10 от Закона за Национална агенция за приходите (ЗНАП) изразявам следното становище:
По отношение на облагането на доходите на българското дружество намира приложение сключената СИДДО между България и Германия. Получените от дружеството авторски и лицензионни възнаграждения (ако се приеме, че правилно е квалифициран видът на дохода) попадат в обхвата на чл. 12 от СИДДО. Правилото в Спогодбата, предвидено в чл. 12, ал. 2, е че авторски и лицензионни възнаграждения могат да се облагат с данък и в договарящата държава, от която произхождат (Германия) и съобразно законодателството на тази държава, но когато притежателят на авторските и лицензионните възнаграждения е местно лице на другата договаряща държава (България), така наложеният данък няма да надвишава 5 процента от брутния размер на авторските и лицензионните възнаграждения.
От горепосоченото е видно, че немското дружество удържа 5% данък при източника при изплащане на сумите на българското дружество в съответствие с разпоредбите на СИДДО. Предвиденият метод за избягване на двойното данъчно облагане в чл. 22, ал. 2, б. "б" на СИДДО с Германия, е методът на "обикновения данъчен кредит", при който удържаният в чужбина данък се приспада от дължимия в България корпоративен данък. Методът за избягване на двойното данъчно облагане се прилага от България с подаването на годишна данъчна декларация по чл. 92 от ЗКПО, към която се прилагат доказателства за размера на внесените в чужбина данъци (чл. 92, ал. 6 от ЗКПО).
Данъчният период за определяне на корпоративния данък в България е календарната година. Декларирането в България става по правилата на българското законодателство, т.е. декларират се доходи, реализирани в съответната календарна година. В този смисъл данъчен кредит ще може да се ползва за платения в Германия данък, съответстващ на реализирания от Германия доход за периода от 01.01.2019 г. до 31.12.2019 г. Фактът че данъчната година в Германия е различна от календарната, в т.ч. от българската данъчна година, не променя горния извод. В допълнение, следва да се отбележи, че от запитването не става ясно защо след като данъчната година в Германия е от 01.04 до 31.03, то германската данъчна администрация издава документ за удържан и платен данък при източника за примерен период от 01.10.2018 г. до 30.09.2019 г., както се посочили. Това обстоятелство навежда на заключението, че германската данъчна администрация не е ограничена в издаването на удостоверение за платен данък при източника от периода на данъчната година в Германия, а такова удостоверение може да се издава и за друг период. Това би следвало да е логично и допустимо още повече, след като според Вашите твърдения в Германия данъкът при източника се дължи в месеца, следващ тримесечието. Независимо от горното, следва да имате предвид, че ЗКПО не определя изрично вида доказателство, удостоверяващо удържания в чужбина данък. От това следва, че за изпълнение на изискването на чл. 92, ал. 6 от ЗКПО могат да послужат широк кръг доказателства, каквито са изброени например в чл. 37, ал. 2 от Глава осма "Доказателства и доказателствени средства" на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК), а именно: "данни, сведения, документи, книжа, носители на информация и други доказателства". В този смисъл всякакъв документ, доказващ внесения в Германия данък върху дохода, реализиран от българското дружество в периода 01.01.2019 г. - 31.12.2019 г., се счита за валидно доказателство за това, като същият ще подлежи на преценка при извършване на данъчна ревизия ведно с всички други представени документи по отношение на удържания и внесен в чуждата държава данък при източника. С оглед на това следва да се отбележи, че като безспорно доказателство за вида и размера на внесения данък би послужило издадено от чуждата данъчна администрация удостоверение или друг официален документ, удостоверяващ внесения данък.
От фактическата обстановка се установява, че "***" АД има сключен договор с юридическо лице от Германия във връзка с разработен продукт от българското дружество, който се продава и ползва от немското дружество. В договора са уговорени авторски и лицензионни възнаграждения (права за продажба и разпространение), като такса се дължи на всяко тримесечие на база ползвани и продадени продукти.
Във връзка с прилагането на СИДДО между България и Германия немското дружество удържа 5% данък при източника при изплащане на сумите на българското дружество.
Финансовата данъчна година в Германия е от 01.04 до 31.03, а в България - от 01.01 до 31.12, като се получава разминаване от едно тримесечие. Немската данъчна администрация издава документ за удържан и платен данък при източника от българското дружество за примерен период от 01.10.2018 г. до 30.09.2019 г. В Германия данъкът се дължи в месеца, следващ тримесечието, и на практика документът от немската данъчна администрация показва реално платения данък при източника от българското дружество за 2019 г. (за последното тримесечие на 2019 г. данъкът ще се плати през април 2020 г.).
Като реализиран доход в годишната декларация по чл. 92 от ЗКПО българското дружество посочва доход за периода 01.01.2019 г. - 31.12.2019 г., съответстващ на финансовата година в България. При изчисляване на дължимия данък българското дружество взема под внимание и разходите съгласно ЗКПО за периода 01.01.2019 г. - 31.12.2019 г.
При тази фактическа обстановка са поставени следните въпроси:
Въпрос 1: Правилно ли посочва българското дружество в годишната данъчна декларация за 2019 г. като платен през 2019 г. сумата от служебната бележка, издадена от данъчната служба в Германия, обхващаща доход за периода 01 октомври 2018 г. до 30 септември 2019 г., която, независимо че обхваща доход на българското дружество, реализиран съгласно българското законодателство в предходен период (последно тримесечие на 2018 г.), така издадената служебна бележка вярно показва реално платения данък при източника за съответната година?
Въпрос 2: Ако не, какво следва да посочи като платен данък при източника в данъчната декларация по чл. 92 от ЗКПО, като се вземе под внимание, че за последното тримесечие на съответната година служебна бележка за удържан и платен данък при източника може да се вземе от данъчната администрация в Германия не по-рано от 30.04 на следващата година, което е след срока, установен за подаване на декларация по чл. 92 от ЗКПО?
Във връзка с поставените въпроси и относимата нормативна уредба, на основание чл. 10, ал. 1, т. 10 от Закона за Национална агенция за приходите, се изразява следното становище.
Правен анализ
По отношение на облагането на доходите на българското дружество приложение намира сключената Спогодба за избягване на двойното данъчно облагане между България и Германия.
Получените от дружеството авторски и лицензионни възнаграждения (при условие, че правилно е квалифициран видът на дохода) попадат в обхвата на чл. 12 от СИДДО. Съгласно чл. 12, ал. 2 от СИДДО авторски и лицензионни възнаграждения могат да се облагат с данък и в договарящата държава, от която произхождат (Германия), и съобразно законодателството на тази държава, но когато притежателят на авторските и лицензионните възнаграждения е местно лице на другата договаряща държава (България), така наложеният данък няма да надвишава 5 процента от брутния размер на авторските и лицензионните възнаграждения.
От изложеното следва, че немското дружество удържа 5% данък при източника при изплащане на сумите на българското дружество в съответствие с разпоредбите на СИДДО.
Предвиденият метод за избягване на двойното данъчно облагане в чл. 22, ал. 2, б. "б" от СИДДО с Германия е методът на "обикновения данъчен кредит", при който удържаният в чужбина данък се приспада от дължимия в България корпоративен данък.
Методът за избягване на двойното данъчно облагане се прилага от България с подаването на годишна данъчна декларация по чл. 92 от ЗКПО, към която се прилагат доказателства за размера на внесените в чужбина данъци, съгласно чл. 92, ал. 6 от ЗКПО.
Данъчният период за определяне на корпоративния данък в България е календарната година. Декларирането в България се извършва по правилата на българското законодателство, т.е. декларират се доходи, реализирани в съответната календарна година.
В този смисъл данъчен кредит може да се ползва за платения в Германия данък, съответстващ на реализирания от Германия доход за периода от 01.01.2019 г. до 31.12.2019 г. Фактът, че данъчната година в Германия е различна от календарната, включително от българската данъчна година, не променя този извод.
В допълнение се отбелязва, че от запитването не става ясно защо, след като данъчната година в Германия е от 01.04 до 31.03, германската данъчна администрация издава документ за удържан и платен данък при източника за примерен период от 01.10.2018 г. до 30.09.2019 г., както е посочено. Това обстоятелство навежда на заключението, че германската данъчна администрация не е ограничена в издаването на удостоверение за платен данък при източника от периода на данъчната година в Германия, а такова удостоверение може да се издава и за друг период. Това би следвало да е логично и допустимо, още повече след като според изложеното в запитването в Германия данъкът при източника се дължи в месеца, следващ тримесечието.
Независимо от горното, следва да се има предвид, че ЗКПО не определя изрично вида доказателство, удостоверяващо удържания в чужбина данък. От това следва, че за изпълнение на изискването на чл. 92, ал. 6 от ЗКПО могат да послужат широк кръг доказателства, каквито са изброени например в чл. 37, ал. 2 от глава осма "Доказателства и доказателствени средства" на ДОПК, а именно: "данни, сведения, документи, книжа, носители на информация и други доказателства".
В този смисъл всеки документ, доказващ внесения в Германия данък върху дохода, реализиран от българското дружество в периода 01.01.2019 г. - 31.12.2019 г., се счита за валидно доказателство, като същият ще подлежи на преценка при извършване на данъчна ревизия заедно с всички други представени документи относно удържания и внесен в чуждата държава данък при източника.
С оглед на това се отбелязва, че като безспорно доказателство за вида и размера на внесения данък би послужило издадено от чуждата данъчна администрация удостоверение или друг официален документ, удостоверяващ внесения данък.
Отговори на поставените въпроси
По въпрос 1
С оглед на изложеното, за целите на ползване на данъчен кредит в България следва да се отчита платеният в Германия данък, който съответства на доходите, реализирани през данъчния период 01.01.2019 г. - 31.12.2019 г. Фактът, че служебната бележка от германската данъчна администрация обхваща период 01.10.2018 г. - 30.09.2019 г., не променя изискването данъчният кредит да се отнася само до частта от данъка, съответстваща на доходите, реализирани през 2019 г. по българското законодателство.
Извод: В годишната данъчна декларация за 2019 г. следва да се посочи като платен в чужбина само данъкът при източника, който съответства на доходите, реализирани от българското дружество за периода 01.01.2019 г. - 31.12.2019 г., а не целият размер на данъка по служебната бележка за периода 01.10.2018 г. - 30.09.2019 г.
По въпрос 2
Предвид, че ЗКПО не ограничава вида на доказателствата за внесен в чужбина данък и че могат да се използват различни документи по смисъла на чл. 37, ал. 2 от ДОПК, за целите на декларирането по чл. 92 от ЗКПО може да се ползва всеки документ, който удостоверява размера на внесения в Германия данък върху доходите, реализирани от българското дружество през периода 01.01.2019 г. - 31.12.2019 г. Такъв документ подлежи на преценка при евентуална данъчна ревизия заедно с всички други представени доказателства. Като безспорно доказателство би послужило удостоверение или друг официален документ, издаден от германската данъчна администрация, удостоверяващ внесения данък.
Извод: В декларацията по чл. 92 от ЗКПО следва да се посочи като платен данък при източника този размер на данъка, който е доказуем с налични документи и съответства на доходите, реализирани през периода 01.01.2019 г. - 31.12.2019 г., като за целта могат да се използват различни доказателства, включително, но не само, официално удостоверение от германската данъчна администрация, дори когато окончателният документ за последното тримесечие се издава след срока за подаване на декларацията.
