НАП: Облагане с ДДС на услуги по набиране на студенти и маркетинг чрез онлайн платформа и определяне на мястото на изпълнение

Изх. № 53-00-77

26.07.2022г.

ЗДДС - чл. 41, ал. 1, б. "б"

КСО - чл. 10, ал. 1

ЗЗО - чл. 33

В дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" е постъпило писмено запитване, във връзка с прилагането разпоредбите на Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС), Кодекса за социалното осигуряване (КСО)и Закона за здравното осигуряване (ЗЗО).

В запитването е изложена следната фактическа обстановка.

Дружеството осъществява дейност по набиране на студенти и маркетинг. За целта е разработило и поддържа онлайн платформа, обслужваща студенти, институции и партньори на дружеството. Платформата опростява пътя на всеки потребител до крайната цел. В нея студентите могат да получат информация за интересуващите ги университети, а изкуствен интелект им помага да намерят подходящия колеж или университет. На партньорите, участващи в набирането на студенти в чуждестранни колежи и университети чрез платформата, дружеството предлага плавен процес на кандидатстване.

Дружеството получава сумите, дължими от студентите за такси в университетите, като част от тях впоследствие превежда на съответния университет или посредник срещу издадена фактура. Университетите изплащат на дружеството комисионни.

Дружеството работи с университет от Малта без ДДС номер и колеж от Канада, като му предстои сключване на договори и с български университети.

Собственикът на капитала на дружеството е индийски гражданин.

При извършената служебна проверка се установи, че дружеството не е регистрирано по ЗДДС.

Във връзка с изложената фактическа обстановка са поставени следните въпроси:

1. Подлежат ли на облагане с ДДС сумите, получавани от студентите за такси, както и получаваните от университетите комисионни?
2. Сумите, които предстои да бъдат получавани от български университети ще подлежат ли на облагане по реда на ЗДДС или ще бъдат освободени по чл. 41, т. 1, б. "б" от ЗДДС?
3. Следва ли собственикът на капитала на дружеството да се осигурява по реда, регламентиран в българското законодателство?

По така зададените въпроси и относимата към тях нормативна уредба изразявам следното становище:

По първи и втори въпрос:

Предвид тясната връзка между зададените въпроси считам за целесъобразно изразяването на едно общо становище по тях.

Обектите на облагане с ДДС са изчерпателно изброени в разпоредбите на чл. 2 от ЗДДС. Най-общо казано това са възмездни облагаеми доставки, възмездни вътреобщностни придобивания и внос на стоки. Поради това, за изразяване на конкретно и аргументирано становище е необходимо установяването на естеството и характерните особености на възможния обект на облагане в конкретния случай. Изложената в запитването фактическа обстановка не съдържа достатъчно подробна информация в тази насока. Такава информация Ви е поискана по електронен път на 03.06.2022 г., както и в проведен телефонен разговор, но към датата на изготвяне на настоящото разяснение не е постъпила в дирекцията. Поради това конкретно становище по зададените въпроси не може да бъде изразено. Във връзка с тях следва да имате предвид следното принципно разяснение.

По силата на чл. 3, ал. 1 от ЗДДС данъчно задължено лице по смисъла на закона е всяко лице, осъществяващо независима икономическа дейност по смисъла на чл. 3, ал. 2 от ЗДДС. Така е най-общо всяка дейност, осъществявана редовно или по занятие срещу възнаграждение, включително експлоатацията на материално и нематериално имущество с цел получаване на редовен доход от него. Изрично като независима икономическа дейност е посочена дейността на търговските дружества. Предвид това представляваното от Вас дружество е данъчно задължено лице по смисъла на закона.

Услуга по смисъла на чл. 8 от ЗДДС е всичко, което има стойност и е различно от стока, от парите в обращение и от чуждестранната валута, използвани като платежно средство. Съгласно чл. 9 от закона доставка на услуга е всяко извършване на услуга. По силата на чл. 12 от ЗДДС облагаема е всяка доставка на услуга, когато е извършена от данъчно задължено лице по смисъла на закона и е с място на изпълнение на територията на страната, освен когато в самия закон е изрично предвидено друго. Мястото на изпълнение на доставките на услуги се определя по правилата на
чл. 21 от ЗДДС. Предвид изложеното, мястото на изпълнение на доставка на услуга, получател по която е данъчно незадължено лице, следва да се определи по правилото на чл. 21, ал. 1, изр. първо от ЗДДС, а именно там, където доставчикът е установил своята независима икономическа дейност. В конкретния случай, доколкото дружеството е установило независимата си икономическа дейност в България, това означава, че мястото на изпълнение ще бъде на територията на страната, следователно услугите ще подлежат на облагане по реда на ЗДДС. Когато получател на осъществяваните услуги е данъчно задължено лице, мястото на изпълнение на доставката се определя по реда на чл. 21, ал. 2, изр. първо от ЗДДС и е там, където получателят е установил независимата си икономическа дейност. В тази връзка следва да имате предвид, че в случаите, когато получатели на осъществяваните от дружеството услуги са лица, установени в друга държава - членка на ЕС или в трета страна, статутът им на данъчно задължени или данъчно незадължени лица се преценява в съответствие с разпоредбите на чл. 18 от Регламент за изпълнение (ЕС) № 282/2011 на Съвета от 15 март 2011 година за установяване на мерки за прилагане на Директива 2006/112/ЕО относно общата система на данъка върху добавената стойност (Регламент № 282/2011).Същите гласят следното.

1. Освен ако не разполага с информация за противното, доставчикът на услуги може да счита, че получател, установен в Общността, има статут на данъчнозадължено лице:

а) когато получателят му е съобщил идентификационния си номер по ДДС и доставчикът получи потвърждение за валидността на този идентификационен номер и за свързаното с него име и адрес в съответствие с член 31 от Регламент (ЕО) № 904/2010 на Съвета от 7 октомври 2010 г. относно административното сътрудничество и борбата с измамите в областта на данъка върху добавената стойност (5);

б) когато получателят все още не е получил идентификационен номер по ДДС, но информира доставчика, че е подал заявление за такъв и доставчикът се сдобива с каквото и да е друго доказателство за това, че получателят е данъчнозадължено лице или данъчно незадължено юридическо лице, което е задължено да се регистрира за целите на ДДС, и извърши проверка в разумна степен на точността на информацията, предоставена му от получателя, с помощта на обичайните търговски мерки за сигурност като мерките, свързани с проверките на самоличността и на плащанията.

2. Освен ако не разполага с информация за противното, доставчикът на услуги може да счита, че получател, установен в Общността, има статут на данъчно незадължено лице, когато докаже, че този получател не му е съобщил идентификационния си номер по ДДС.

3. Освен ако не разполага с информация за противното, доставчикът на услуги може да счита, че получател, установен извън Общността, има статут на данъчнозадължено лице:

а) ако получи от получателя удостоверение, издадено от компетентния данъчен орган на получателя, в потвърждение на факта, че получателят извършва стопанска дейност, с цел да му се предостави възможност да получи възстановяване на ДДС по силата на Директива 86/560/ЕИО на Съвета от 17 ноември 1986 г. относно хармонизиране на законодателствата на държавите-членки в областта на данъците върху оборота - правила за възстановяване на данъка върху добавената стойност на данъчнозадължени лица, които не са установени на територията на Общността (6);

б) когато получателят не разполага с това удостоверение, ако доставчикът разполага с идентификационния номер по ДДС или подобен номер, изпълняващ същата функция, предоставен на получателя от страната по установяване и използван за идентифициране на данъчнозадължени лица или с всяко друго доказателство за това, че получателят е данъчнозадължено лице и ако доставчикът извърши проверка в разумна степен на точността на информацията, предоставена му от получателя, с помощта на обичайните търговски мерки за сигурност като мерките, свързани с проверките на самоличността и на плащанията.

Във връзка с това, в случаите, в които получател по доставките на услуги е данъчно задължено лице, установило независимата си икономическа дейност извън територията на страната, доставките ще бъдат извън обхвата на ЗДДС и тяхното облагане може да бъде извършено по правилата, действащи в страната по мястото на изпълнението им.

Изложената в запитването фактическа обстановка не съдържа данни, които биха обосновали извод, че университетът в Малта и колежът в Канада, на които дружеството осъществява доставки на услуги, са данъчно задължени лица по смисъла на посочените разпоредби. От това следва, че местата на изпълнение на услугите към тях следва да се определят по правилото на чл. 21, ал. 1, изр. първо от ЗДДС, а именно на територията на България, а доставките да се облагат по реда на ЗДДС. Това няма да бъде така в случай, че представляваното от Вас дружество се сдобие с доказателства за това, че контрагентите му притежават качеството на данъчно задължени лица по смисъла на Регламент № 282/2011.

По прилагането на чл. 41, т. 1, б. "б" от ЗДДС следва да имате предвид, че тази разпоредба установява изключение от общото правило на чл. 12, ал. 1 от ЗДДС и прогласява за освободени от облагане с ДДС доставките на образователните услуги, посочени в чл. 41, ал. 1 от закона, когато те са осъществявани от висши училища по Закона за висшето образование (ЗВО).В конкретния случай освободени биха могли да бъдат доставките на посочените в чл. 41, ал. 1 от ЗДДС услуги, свързани с образование, когато доставчик по тях е висше училище по смисъла на чл. 17 от ЗВО, открито от Народното събрание по реда на Глава трета от ЗВО, акредитирано по реда на Глава десета от ЗВО, но не и услуги извън изброените в закона, доставяни от търговско дружество, регистрирано по реда на Търговския закон (ТЗ),осъществяващо търговска дейност. Поради това чл. 41 от ЗДДС няма как да бъде приложен в конкретния случай.

Във връзка с липсата на регистрация на дружеството по реда на ЗДДС е необходимо да бъде отбелязано, че независимо от естеството на доставките, предвид забраната, регламентирана в чл. 113, ал. 9 от ЗДДС, дружеството няма право да посочва данък в издаваните от него фактури и известия. С оглед задължението по чл. 96, ал. 1 от ЗДДС същото следва периодично да следи размера на реализирания облагаем оборот по смисъла на чл. 96, ал. 2 от ЗДДС.

По трети въпрос:

По прилагането на КСО:

КСО не разграничава лицата в зависимост от тяхното гражданство, а от това дали те упражняват трудова дейност, за която да подлежат на задължително осигуряване - за един или повече осигурени социални рискове. Основание за това е разпоредбата на чл. 10, ал. 1 от КСО, според която осигуряването възниква от деня, в който лицата започват да упражняват трудова дейност по чл. 4 или чл. 4а, ал. 1 от кодекса и за който са внесени или дължими осигурителни вноски и продължава до прекратяването ѝ.

Упражняването на трудова дейност е основна предпоставка за възникване на задължение за осигурявяане в държавното обществено осигуряване (ДОО).

На основание чл. 10, ал. 1 от КСО, осигуряването възниква от деня, в който лицата започват да упражняват трудова дейност по чл. 4 и чл. 4а, ал. 1 от КСО и за който са внесени или дължими осигурителни вноски и продължава до прекратяването й.

Управителите на търговски дружества са задължително осигурени за общо заболяване и майчинство, инвалидност поради общо заболяване, старост и смърт, трудова злополука и професионална болест и безработица (основание чл. 4, ал. 1, т. 7). Осигурителните вноски за тези лица се дължат върху получените, включително начислените и неизплатените, брутни месечни възнаграждения или неначислените месечни възнаграждения, но върху не по-малко от минималния осигурителен доход по основните икономически дейности и квалификационни групи професии и не повече от максималния месечен размер на осигурителния доход.

Лицата упражняващи дейност като собственици на търговски дружества и нямат договорено възнаграждение по договор за управление и контрол на дружеството, са самоосигуряващи се лица по смисъла на чл. 5, ал. 2 и чл. 6, ал. 8 от КСО и са задължително осигурени за инвалидност поради общо заболяване за старост и за смърт (фонд "Пенсии"). По свой избор могат да се осигуряват и за общо заболяване и майчинство (аргумент чл. 4, ал. 4 от КСО).

Съгласно чл. 1, ал. 1 от Наредбата за обществено осигуряване на самоосигуряващите се лица, българските граждани на работа в чужбина и морските лица (НООСЛБГРЧМЛ) задължението за осигуряване на самоосигуряващите се лица възниква от деня на започване или възобновяване на трудовата дейност и продължава до нейното прекъсване или прекратяване.

При започване, прекъсване, възобновяване или прекратяване на всяка трудова дейност, самоосигуряващото се лице подава декларация по утвърден образец (ОКд-5) от изпълнителния директор на Националната агенция за приходите (НАП) до компетентната териториална дирекция на НАП (ТД на НАП), подписана от самоосигуряващото се лице, в 7-дневен срок от настъпване на обстоятелството (аргумент чл. 1, ал. 2 от(НООСЛБГРЧМЛ).

Осигурителните вноски за самоосигуряващите се лица са за сметка на осигурените лица и се дължат авансово върху месечен осигурителен доход между минималния и максималния месечен размер на дохода, определен със Закона за бюджета на държавното обществено осигуряване (ЗБДОО)за съответната година (основание чл. 6, ал. 8 от КСО). Тези лица определят и окончателен размер на месечния осигурителен доход по реда на чл. 6, ал. 9 от кодекса за периода, през който е упражнявана трудова дейност през предходната година въз основа на данните, декларирани в справка към годишната данъчна декларация по Закона за данъците върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ), като този доход не може да бъде по-малък от минималния месечен осигурителен доход и по-голям от максималния месечен осигурителен доход. Вноските се дължат в срока за подаване на годишната данъчна декларация.

Съгласно чл. 127, ал. 1 от кодекса, лицата, родени след 31 декември 1959 г., избрали да се осигуряват в универсален пенсионен фонд (УПФ), ако са осигурени във фонд "Пенсии" на ДОО, задължително се осигуряват за допълнителна пенсия в УПФ. Осигурителните вноски за ДЗПО в УПФ се внасят върху доходите, за които се дължат вноски за ДОО (аргумент чл. 157, ал. 6 от КСО).

За периода, през който лицето упражнява дейността, има задължение да внася осигурителни вноски по описания по-горе ред. За същия период има задължение да подава данни с декларации образец №1 и №6 (приложения № 1 и №4 към чл. 2, ал. 1 и ал. 2 от Наредба №Н-13/17.12.2019 г. за съдържанието, сроковете, начина и реда за подаване на данни от работодателите, осигурителите за осигурените при тях лица, както и от самоосигуряващите се лица(Наредба №Н-13/2019 г.).

По прилагането на ЗЗО:

Кръгът на лицата, подлежащи на задължително здравно осигуряване в Националната здравноосигурителна каса (НЗОК), е определен в чл. 33 от ЗЗО. Съгласно чл. 33, ал. 1, т. 3 от същия закон задължително осигурени в НЗОК са чуждите граждани или лицата без гражданство, на които е разрешено дългосрочно или постоянно пребиваване в Република България, освен ако е предвидено друго в международен договор, по който Република България е страна.

Доколкото между Република България и Република Индия няма сключен договор в областта на социалната сигурност, в случай, че посоченото в запитването Ви лице няма разрешено дългосрочно или постоянно пребиваване в Република България, за него не се дължат здравноосигурителни вноскив НЗОК.

В чл. 34, ал. 1, т. 2 от ЗЗО е указано, че задължението за осигуряване на лицата по чл. 33, ал. 1, т. 3 от закона възниква от датата на получаването на разрешение за дългосрочно или постоянно пребиваване в Република България.

Настоящото становище е принципно и е въз основа на изложената в запитването фактическа обстановка. В случаите, когато в производство, възложено по реда на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК) се установи фактическа обстановка различна от посочената, Вие не може да се позовавате на разпоредбата на чл. 17, ал. 3 от ДОПК.