НАП: Самоначисляване на ДДС и регистрация по чл. 97а от ЗДДС при получаване на услуги от чужбина от сдружение с нестопанска цел

Изх. №53-00-151

18.08.2023 г.

чл. 3, ал. 1 от ЗДДС;

чл. 3, ал. 2 от ЗДДС;

чл. 3, ал. 6 от ЗДДС;

чл. 44, ал. 1 от ЗДДС;

чл. 82, ал. 2, т. 3 от ЗДДС;

чл. 97а, ал. 1 от ЗДДС;

чл. 108, ал. 1, т. 4 от ЗДДС;

чл. 117, ал. 1 от ЗДДС;

Фактическата обстановка, изложена в запитванeто, е следната:

Дейността на сдружението е провеждането на публични кампании в израз на мнението на гражданското общество по проблемите с нехуманното отношение към животните, както и обръщане към институции и компании, отговорни за решаването на конкретните проблеми с нехуманно отношение към животните. Да информира широката общественост за проблемите, свързани с нехуманното отношение към животните, както и техните решения, и за призоваване на хората да подписват петиции изготвени от сдружението по дадените проблеми, да даряват суми в полза на извършваната дейност за решаването на дадените проблеми, или да се включват като доброволци за събиране на подписи или за разпространяване на информация относно кампаниите и проблемите, свързани с нехуманното отношение към животните. Отделно, сдружението провежда срещи и осъществява комуникация с политици, институции и компании, за да бъдат информирани за общественото мнение по въпроси за нехуманното отношение към животните, както и за научните аргументи и позиции, и да защитава и насърчава приемането на политики за по-добра защита на животните.

В запитването, са изброени редица услуги, които сдружението получава от чуждестранни лица. По-голяма част от услугите са в сферата на информационните технологии (разработка и внедряване на уебсайтове, изпращане на бюлетини по имейл, реклами в социалните мрежи, включване в сайта на сдружението на формуляр за извършване на дарения, услуги за интернет плащания на даренията, достъп до изкуствен интелект, ползване на сървъри и др.). Също така се ползват консултантски услуги, услуги за покупка на билети и нощувки във връзка с участие на конференция за защита на животните, провеждана ежегодно във Варшава и други.

Във връзка с изложената фактическа обстановка са поставени следните въпроси:

1. Следва ли сдружението да самоначислява ДДС за получените услуги, свързани с нестопанската си дейност от лица, установени в ЕС и извън ЕС? В случая дейността на сдружението попада ли в изключенията упоменати в чл. 44 от ЗДДС - освободени доставки с нестопански характер?

2. Счита ли се сдружението за данъчно задължено лице по смисъла на ЗДДС, ако извършва само нестопанска дейност?

3. В случай, че сдружението започне да извършва и стопанска дейност наред с нестопанската, данъчното третиране относно самоначисляването за ДДС ще се промени ли по отношение на услугите, които са свързани с нестопанската дейност?

4. В случай, че сдружението не следва да самоначислява ДДС за услугите, които се получават във връзка с нестопанската дейност, може ли по всяко време да се дерегистрира от специалната регистрация по чл. 97а от ДДС, или следва да се изчака определен период от време от извършената регистрация?

5. В случай, че сдружението започне да извършва и стопанска дейност, данъчно задължено или данъчно незадължено лице ли ще се счита за целите на определяне, дали следва да извършва самоначисление на ДДС за получените услуги?

Предвид изложената фактическа обстановка, въпросите и относимата към тях нормативна уредба, изразявам следното становище:

По първи въпрос:

Разпоредбата на чл. 82, ал. 2, т. 3 от ЗДДС указва, че когато доставчикът е данъчно задължено лице, което не е установено на територията на страната и доставката е с място на изпълнение на територията на страната и е облагаема, данъкът е изискуем от получателя по доставката при доставка на услуги - когато получателят е данъчно задължено лице по чл. 3, ал. 1, 5 и 6.

Видно от разпоредбата на чл. 82, ал. 2, т. 3 т ЗДДС за да бъде начислен ДДС от сдружението с издаването на протокол по чл.117, ал.2 от ЗДДС, следва едновременно да са налице следните условия:

- получателят да е данъчно задължено лице по чл. 3, ал. 1, 5 и 6 от ЗДДС;

- доставчикът (независимо дали е установен в държава членка или в трета страна) да е данъчно задължено лице, което не е установен на територията на страната;

- доставката да е с място на изпълнение на територията на страната, съгласно разпоредбите на ЗДДС;

- доставката да е облагаема, съгласно разпоредбите на ЗДДС.

От друга страна съгласно разпоредбата на чл. 97а, ал. 1 от ЗДДС на регистрация по този закон подлежи всяко данъчно задължено лице по чл. 3, ал. 1, 5 и 6, което получава услуги с място на изпълнение на територията на страната, които са облагаеми и за които данъкът е изискуем от получателя по чл. 82, ал. 2 от ЗДДС. За да възникне задължение за регистрация на едно лице по реда на чл. 97а, ал. 1 от ЗДДС при определените за това условия, отново законодателят е въвел изискване получателят да има качеството на данъчно задължено лице по смисъла на чл. 3, ал.1, 5 и 6 от ЗДДС.

Предвид цитираната правна норма и предвид чл. 82, ал. 2 от ЗДДС, за да възникне задължение за регистрация по реда на чл. 97а, ал. 1 от ЗДДС за дадено данъчно задължено лице, което е получател на доставка на услуга, вследствие на което да се начислява ДДС от получателя, същата следва:

- да е предоставена от доставчик, който е данъчно задължено лице и не е установен на територията на страната, независимо дали е лице от държава членка или от трета страна;

- да е с място на изпълнение на територията на страната;

- да е облагаема и данъкът да е изискуем от получателя по доставката.

В случая, изложен в запитването, от съществено значение е статутът на лицето получател по доставките (в случая сдружението) - данъчно задължено лице или данъчно незадължено лице, а не дали доставките или част от тях, които извършва попадат в разпоредбата на чл. 44 от ЗДДС. От изложената фактическа обстановка, предвид липсата на достатъчно ясна конкретика за дейността на сдружението, както и по какъв начин се набират средствата за постигането на целите, които си е поставило, не може с категоричност да се установи качеството на лицето. За преценка на статута на лицето получател по доставките (в случая сдружението) - данъчно задължено лице или данъчно незадължено лице, следва да се вземе предвид, че:

Данъчно задължено лице по смисъла на ЗДДС е всяко лице, което извършва независима икономическа дейност, без значение от целите и резултатите от нея. Съгласно разпоредбата на чл. 3, ал. 2 от ЗДДС, независима икономическа дейност е и всяка дейност, осъществявана редовно или по занятие срещу възнаграждение, включително експлоатацията на материално и нематериално имущество с цел получаване на редовен доход от него.

Също така, съгласно чл. 3, ал. 6 от ЗДДС данъчно задължено лице, което извършва и освободени доставки и/или доставки или дейности извън рамките на независимата икономическа дейност, както и данъчно незадължено юридическо лице, регистрирано за целите на данък върху добавената стойност, са данъчно задължени лица за всички получени услуги.

В разпоредбите на ЗДДС липсва дефиниция на понятието "дейност, осъществявана редовно или по занятие". Това понятие предполага, че лицето има намерение да превърне тази дейност в източник на постоянен доход. Това намерение е видно, ако лицето системно извършва определени дейности в свой частен интерес с цел придобиване на доход. Системността в аспект на независимата икономическа дейност следва да бъде разглеждана с оглед наличието на трайно извършвана от лицето икономическа дейност по независим начин, а не за всяко от проявленията й поотделно. Системността може да се проявява както чрез системно (регулярно) получаване на доход, така и чрез продължителност и/или многократност на получаване на дейностите.

В този смисъл, юридическите лица с нестопанска цел (сдруженията), регистрирани по реда на Закона за юридическите лица с нестопанска цел(ЗЮЛНЦ), придобиват статута на данъчно задължени лица на основание чл. 3, ал. 1 от ЗДДС в случаите, когато същите извършват независима икономическа дейност, т.е. извършват дейности системно и с цел реализиране на доход. В тази хипотеза, сдружението следва да се третира като данъчно задължено лице по смисъла на ЗДДС.

Съгласно чл. 3, ал. 1 от ЗЮЛНЦ юридическите лица с нестопанска цел определят свободно средствата за постигане на техните цели. Въпреки, че естеството на целта, за осъществяването на която се създават тези лица, е нестопанска, предвид чл. 3, ал. 3 от ЗЮЛНЦ същите могат да извършват допълнителна стопанска дейност, свързана с предмета на основната им дейност, като използват приходите за постигане на определените в устава или учредителния акт цели.

В случай, че сдружението извършва дейности системно и с цел реализиране на доход, срещу насрещна престация /заплащане на определена сума/ и същите се извършват редовно и регулярно, то това ще съставлява независима икономическа дейност по смисъла на закона и лицето ще придобие качеството на данъчно задължено лице по смисъла на ЗДДС.

При преценка приложимостта на разпоредбата на чл. 44 от ЗДДС по отношение на извършваната от сдружението дейност е необходимо да се има предвид, че освободена доставка по смисъла на чл. 44, ал. 1, т. 2 от ЗДДС е доставката на стоки и извършването на услуги от организации, които не са търговци, поставящи си цели от политически, синдикален, религиозен, патриотичен, философски, филантропски или граждански характер, когато доставката е във връзка с прояви за набиране на средства, използвани за тяхната дейност или за постигане на поставените цели. Цитираната разпоредба установява две основни предпоставки, при чието кумулативно наличие се изключва стопанският характер на доставката и същата се определя като освободена, а именно:

1. доставката да се извършва от организации, които не са търговци, поставящи си цели от политически, синдикален, религиозен, патриотичен, философски, филантропски или граждански характер;

2. доставката да е във връзка с прояви за набиране на средства, използвани за тяхната дейност или за постигане на поставените цели.

Също така, като освободена доставка по реда на чл. 44, ал.1, т. 3 от ЗДДС се третира доставката на стоки и предоставянето на услуги от организациите по т. 2, в полза на техните членове срещу членски внос, определен в съответствие с правилата на същите тези организации.

Правилата за освобождаване от облагане са предмет на стриктно тълкуване, тъй като представляват дерогации от общия принцип, според който с данък върху добавената стойност се облага всяка услуга, предоставена възмездно от данъчно задължено лице. Във връзка с това считам, че предвиденото в ал. 1 на чл. 44 от ЗДДС освобождаване на доставките е допустимо единствено при условията на ал. 2 на същата правна норма, а именно доколкото не се нарушават правилата на конкуренцията.

Предвид гореизложеното, ако сдружението извършва услуги срещу заплащане на определено възнаграждение, чрез които постига целите, които си е поставило като такова лице, и тези услуги не могат да се определят като системни, не се извършват редовно и регулярно и в случай, че доставките не водят до нарушаване правилата на конкуренцията, може да се приложи разпоредбата на чл. 44, ал. 1, т. 2 от ЗДДС.

При извършена служебна проверка в информационните системи на Национална агенция за приходите (НАП) се установи, че сдружението е регистрирано на 21.02.2022г. на основание чл. 97а, ал. 1 от ЗДДС - задължителна регистрация при доставки на услуги, данъкът за които е изискуем от получателя. В случая сдружението е регистрирано лице по чл. 97а от ЗДДС, следователно същото е данъчно задължено лице за получените от него услуги по смисъла на чл. 3, ал. 6 от ЗДДС и за същото възниква задължение за начисляване на ДДС (самооблагане) по отношение на получените услуги, ако по отношение на тях са налице условията упоменати в разпоредбата на чл. 82, ал. 2, т. 3 от ЗДДС, поради което, обстоятелството дали дейността на сдружението попада в обхвата на чл. 44 от ЗДДС е без значение по отношение на изискуемостта на данъка, ако услугите попадат в приложното поле на чл.82, ал. 2, т. 3 от ЗДДС.

Също така, тъй като лицето е регистрирано по чл. 97а, ал. 1 от ЗДДС, органите по приходите в рамките на своята компетентност и предвид чл. 101, ал. 6 и ал. 7 от ЗДДС са установили, че към датата на извършената регистрация за целите на ЗДДС, за сдружението са налице условията за задължителна регистрация, упоменати в цитираната правна норма, едно от които е получателят да има качеството на данъчно задължено лице по смисъла на чл. 3, ал. 1, 5 и 6 от ЗДДС.

По втори въпрос:

ЗДДС и Правилника за прилагане на закона за данък върху добавената стойност (ППЗДДС) не използва понятието нестопанска дейност при определяне на дейността, като независима икономическа дейност, респективно ако едно лице извършва такава дейност се определя или не, като данъчно задължено. Ако едно лице извършва доставки с нестопански характер попадащи в обхвата на чл. 44 от ЗДДС, и няма регистрация за целите на ЗДДС, то това лице няма да има качеството на данъчно задължено по смисъла на закона. Както бе споменато по-горе, тъй като сдружението е регистрирано по чл. 97а от ЗДДС, същото се счита, че е данъчно задължено лице за получените от него услуги, предвид разпоредбата на чл. 3, ал. 6 от ЗДДС.

По трети въпрос:

Ако сдружението извършва както облагаеми, така и освободени доставки, предвид регистрацията си по чл.97а, ал. 1 от ЗДДС, характерът на извършваните оставки не оказват влияние върху изискуемостта на данъка от получателя на услугите (самоначисляване на ДДС), когато същото е данъчно задължено лице по смисъла на чл.3, ал. 6 ЗДДС.

По четвърти въпрос:

Предвид разпоредбата на чл. 108, ал. 1, т. 4 от ЗДДС основание за дерегистрация по избор за лице, регистрирано на основание чл. 97а от ЗДДС, възниква, когато към датата на подаване на заявлението за дерегистрация не е налице основание за задължителна регистрация. В случай, че за сдружението не е налице някоя от хипотезите упоменати в глава девета от ЗДДС за задължителна регистрация, същото може да подаде заявление за дерегистрация. След подаване на заявлението за дерегистрация, орган по приходите ще извърши проверка за наличието на основание за дерегистрация по ЗДДС, предвид нормата на чл.109, ал. 4 от ЗДДС. В този случай няма законоустановен срок в който, ако лицето пожелае, може да подаде заявление за дерегистрация, както и да изчака определен период от време от датата на регистрацията си, както е например за лицата, регистрирани по чл. 100 от ЗДДС. Предвид чл. 109, ал. 2, изречение първо от ЗДДС в случаите по чл. 108, ал. 1 и 3 регистрираното лице само избира кога да подаде заявление за дерегистрация до компетентната териториална дирекция на НАП.

По пети въпрос:

Отговор на поставения въпрос може да се изведе от отговора по трети въпрос.

В заключение, обръщам внимание, че единствено в правомощието на органите по приходите при осъществяване на възложено производство по реда на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс(ДОПК)е да изясняват фактите и обстоятелствата от значение за конкретна фактическа обстановка, да събират и анализират документите от значение за решаване на конкретен данъчен казус. Същите на основание чл. 4 от ДОПК осъществяват производството самостоятелно и независимо в рамките на своите функционални компетентности, съобразявайки всички относими факти и обстоятелства.