3_1262/25.05.2015г.
ЗДДС, чл.74
Относно:право на приспадане на данъчен кредит за налични активи съгласно разпоредбите на Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС)
Според изложеното в запитването, дружеството е регистрирано по ЗДДС, считано от 08.05.2015г. Притежава фактура № 0000013505 от 02.04.2015г. с данъчна основа и начислен ДДС и с предмет "проучване на условията и начин на присъединяване на обект към преносната мрежа". Към запитването е приложено копие на фактурата и копие на предварителен договор за присъединяване на обекти на производители на електрическа енергия към преносната електрическа мрежа.
Предвид горното се поставя въпроса може ли дружеството да включи фактурата в описа на наличните активи и да упражни право на приспадане на данъчен кредит по нея?
При така изложената непълна фактическа обстановка с оглед разпоредбите на Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС, обн. ДВ, бр. 63 от 4 август 2006 г., посл. изм. ДВ, бр. 107 от 24.12.2014 г.) и Правилника за прилагане на ЗДДС (ППЗДДС, обн. ДВ, бр. 76 от 15.09.2006 г., посл. изм. ДВ, бр. 1 от 06.01.2015 г.) изразяваме следното становище:
Съгласно чл. 74, ал. 1 от ЗДДС регистрирано лице по чл. 96, 97, 98, чл. 100, ал. 1 и 3, чл. 102 или 132 от закона има право на приспадане на данъчен кредит за закупените или придобитите по друг начин или внесените активи по смисъла на Закона за счетоводството преди датата на регистрацията му по този закон, които са налични към датата на регистрацията. Това право възниква при кумулативно спазване на условията, относими към съответния актив, визирани в чл. 74, ал. 2 от ЗДДС, както следва:
1. налице са изискванията на чл. 69 и 71 от закона;
2. доставчикът е регистрирано по закона лице към датата на издаване на данъчния документ и доставката е била облагаема към тази дата;
3. регистрационният опис по образец на наличните активи е съставен към датата на регистрация по този закон и подаден не по-късно от 45 дни от датата на регистрация;
4. активите са придобити от лицето до 5 години, а за недвижими вещи - до 20 години, преди датата на регистрация по този закон.
На основание чл.74, ал.3 от ЗДДС регистрираното лице има право на приспадане на данъчен кредит и за получените услуги преди датата на регистрацията му по този закон, когато са налице едновременно следните условия:
1. услугите са пряко свързани с регистрацията на лицето по реда на Търговския закон;
2. услугите са получени не по-рано от един месец преди регистрацията на лицето по Търговския закон;
3. лицето е подало заявление за регистрация по този закон в 30-дневен срок от вписването му в регистъра по чл. 82 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс;
4. за получените услуги лицето притежава фактура по чл. 71, т. 1;
5. доставчикът на услугата е регистрирано по закона лице към датата на издаване на данъчния документ и доставката е била облагаема към тази дата;
6. регистрационният опис по образец за получените услуги е съставен към датата на регистрация по този закон и е подаден не по-късно от 45 дни от датата на регистрация.
Съгласно чл.75 от ЗДДС правото на приспадане на данъчен кредит по чл. 74 възниква на датата на регистрация по този закон. Предвид разпоредбата на чл. 61, ал. 4 от ППЗДДС правото по чл. 74 от закона се упражнява през данъчния период, през който е възникнало, или в един от следващите дванадесет данъчни периода, като съответният документ по чл. 71 от същия закон се отразява в дневника за покупките за съответния данъчен период.
С решение на съда на ЕО по дело С 268/83 Rompelman Европейският съд е посочил, че режимът на ДДС цели облекчаването на едно предприятие от финансовата тежест на данъка. Неутралността на данъчната тежест трябва да бъде гарантирана, независимо от целите и резултатите от дейността, но при условие, че самата дейност е облагаема с ДДС. Съдът счита, че икономическата дейност може да се състои от няколко последователни действия и сред тях са най-вече подготвителни действия, които са неразделна част от икономическата дейност и че би противоречало на принципа за неутралност на данъка, ако се счита, че икономическата дейност започва в момента, в който сградата е построена и действително се експлоатира. СЕО е на мнение, че именно лицето, което иска да ползва право на данъчен кредит (по отношение на данъка, който е начислен за подготвителните разходи) е това, което трябва да удостовери, че условията за упражняване на това право са изпълнени.
В ЗДДС не се съдържа законова дефиниция на понятието "актив", като е налице препращане към разпоредбите на Закона за счетоводството (ЗСч), респективно нормативните актовете, свързани с неговото приложение.
Видно от приложения към запитването предварителен договор за присъединяване на обекти на производители на електрическа енергия към преносната ел.мрежа за дружеството е налице задължение за изграждане на съоръжения - присъединителни електропроводи и система за търговско измерване на ел.енергия, които по смисъла на ЗСч са активи.
С оглед на изложеното и в случай, че се касае за услуга, разходите за която се отчитат като дълготраен актив (разходи за придобиване на дълготраен материален актив) съгласно Националните стандарти за финансови отчети на малки и средни предприятия, за дружеството ще възникне право на приспадане на данъчен кредит за начисления данък по приложената фактура при спазване на изискванията на ЗДДС и ППЗДДС.
При положение обаче, че съгласно изискванията на ЗСч и нормативните актове, свързани с неговото приложение разходите за получената услуга следва да се отчитат счетоводно като текущ разход, то същите не се третират от счетоводна гледна точка като налични активи и не могат да бъдат включени в описа по чл.74 от ЗДДС. В този случай следва да се прецени приложението на чл.74, ал.3 от закона. За да е налице право на приспадане на данъчен кредит на основание посочената разпоредба е необходимо условията, посочени в същата да са налице едновременно за получената услуга, което в настоящия случай не е изпълнено и на основание цитираната разпоредба за дружеството няма да възникне право на приспадане на данъчен кредит.
Дружеството е регистрирано по ЗДДС, считано от 08.05.2015 г. Разполага с фактура № 0000013505 от 02.04.2015 г. с данъчна основа и начислен ДДС за услуга с предмет "проучване на условията и начин на присъединяване на обект към преносната мрежа". Към запитването са приложени копие от фактурата и копие от предварителен договор за присъединяване на обекти на производители на електрическа енергия към преносната електрическа мрежа.
Въпрос: може ли дружеството да включи фактурата в описа на наличните активи и да упражни право на приспадане на данъчен кредит по нея?
При изложената фактическа обстановка и на основание разпоредбите на Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС) и Правилника за прилагане на ЗДДС (ППЗДДС) се приема следното:
Съгласно чл. 74, ал. 1 от ЗДДС регистрирано лице по чл. 96, 97, 98, чл. 100, ал. 1 и 3, чл. 102 или 132 от закона има право на приспадане на данъчен кредит за закупените или придобитите по друг начин или внесените активи по смисъла на Закона за счетоводството, придобити преди датата на регистрацията по ЗДДС и налични към датата на регистрацията.
Това право възниква при кумулативно спазване на условията по чл. 74, ал. 2 от ЗДДС, относими към съответния актив, а именно:
- 1. налице са изискванията на чл. 69 и 71 от закона;
- 2. доставчикът е регистрирано по закона лице към датата на издаване на данъчния документ и доставката е била облагаема към тази дата;
- 3. регистрационният опис по образец на наличните активи е съставен към датата на регистрация по този закон и е подаден не по-късно от 45 дни от датата на регистрация;
- 4. активите са придобити от лицето до 5 години, а за недвижими вещи - до 20 години, преди датата на регистрация по този закон.
На основание чл. 74, ал. 3 от ЗДДС регистрираното лице има право на приспадане на данъчен кредит и за получените услуги преди датата на регистрацията му по закона, когато едновременно са изпълнени следните условия:
- 1. услугите са пряко свързани с регистрацията на лицето по реда на Търговския закон;
- 2. услугите са получени не по-рано от един месец преди регистрацията на лицето по Търговския закон;
- 3. лицето е подало заявление за регистрация по ЗДДС в 30-дневен срок от вписването му в регистъра по чл. 82 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс;
- 4. за получените услуги лицето притежава фактура по чл. 71, т. 1 от закона;
- 5. доставчикът на услугата е регистрирано по закона лице към датата на издаване на данъчния документ и доставката е била облагаема към тази дата;
- 6. регистрационният опис по образец за получените услуги е съставен към датата на регистрация по закона и е подаден не по-късно от 45 дни от датата на регистрация.
Съгласно чл. 75 от ЗДДС правото на приспадане на данъчен кредит по чл. 74 възниква на датата на регистрация по закона.
Съгласно чл. 61, ал. 4 от ППЗДДС правото по чл. 74 от закона се упражнява през данъчния период, през който е възникнало, или в един от следващите дванадесет данъчни периода, като съответният документ по чл. 71 от ЗДДС се отразява в дневника за покупките за съответния данъчен период.
С решение на Съда на ЕО по дело C-268/83 Rompelman е прието, че режимът на ДДС цели облекчаване на предприятието от финансовата тежест на данъка. Неутралността на данъчната тежест трябва да бъде гарантирана, независимо от целите и резултатите от дейността, при условие че самата дейност е облагаема с ДДС. Съдът приема, че икономическата дейност може да се състои от няколко последователни действия, включително подготвителни действия, които са неразделна част от икономическата дейност, и че би противоречало на принципа за неутралност на данъка да се счита, че икономическата дейност започва едва в момента, в който сградата е построена и действително се експлоатира. Съдът приема, че именно лицето, което иска да ползва право на данъчен кредит за данъка, начислен за подготвителните разходи, трябва да удостовери, че условията за упражняване на това право са изпълнени.
В ЗДДС няма законова дефиниция на понятието "актив", като е налице препращане към разпоредбите на Закона за счетоводството (ЗСч) и свързаните с неговото приложение нормативни актове.
От приложения към запитването предварителен договор за присъединяване на обекти на производители на електрическа енергия към преносната електрическа мрежа е видно, че за дружеството възниква задължение за изграждане на съоръжения - присъединителни електропроводи и система за търговско измерване на електрическа енергия, които по смисъла на ЗСч са активи.
При това, ако се касае за услуга, чиито разходи се отчитат като дълготраен актив (разходи за придобиване на дълготраен материален актив) съгласно Националните стандарти за финансови отчети на малки и средни предприятия, за дружеството ще възникне право на приспадане на данъчен кредит за начисления данък по приложената фактура при спазване на изискванията на ЗДДС и ППЗДДС.
Извод: ако разходите за услугата по фактурата се отчитат като разходи за придобиване на дълготраен материален актив, дружеството има право да включи фактурата в описа на наличните активи по чл. 74 от ЗДДС и да упражни право на приспадане на данъчен кредит при изпълнение на всички законови условия.
Ако обаче съгласно ЗСч и свързаните с него нормативни актове разходите за получената услуга следва да се отчитат счетоводно като текущ разход, те не се третират като налични активи от счетоводна гледна точка и не могат да бъдат включени в описа по чл. 74 от ЗДДС.
В този случай следва да се прецени приложението на чл. 74, ал. 3 от ЗДДС. За да е налице право на приспадане на данъчен кредит на това основание, е необходимо всички условия, посочени в ал. 3, да са изпълнени едновременно за получената услуга. В разглеждания случай тези условия не са изпълнени и на основание цитираната разпоредба за дружеството няма да възникне право на приспадане на данъчен кредит.
Извод: ако разходите за услугата се третират като текущ разход и не са изпълнени всички условия на чл. 74, ал. 3 от ЗДДС, дружеството няма право да включи фактурата в описа по чл. 74 и не възниква право на приспадане на данъчен кредит по тази фактура.
