НАЦИОНАЛНА АГЕНЦИЯ ЗА ПРИХОДИТЕ
ЦЕНТРАЛНО УПРАВЛЕНИЕ
1000 София, бул. "Княз Дондуков" № 52 Телефон: (02) 98591 Факс: (02) 9859 3099
Изх. № 24-37-15
Дата: 12.03.2015 год.
ЗДДС, чл. 69, ал. 1;
ЗДДС, чл. 72;
ЗДДС, чл. 92, ал. 1, т. 2;
ЗДДС, чл. 92, ал. 1, т. 4;
ЗДДС, чл. 126, ал. 3, т. 1;
ЗДДС, чл. 126, ал. 3, т. 2.
ОТНОСНО: право на приспадане на данъчен кредит по реда на Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС) от Общините заполучените от същите стоки и/или услугив качеството им на бенефициенти в изпълнение на финансирани от ОП"Околна среда 2007-2013г." водни проекти
Във Ваше запитване във връзка с извършване на проверка по прихващане и възстановяване на Община ........., постъпило в Централно управление на Националната агенция за приходите с вх. № 24-37-15/18.02.2015 г., е изложена подробно фактология относно претендиран за възстановяване от Община .......... (Общината) данък върху добавената стойност за получените от същата доставки на стоки и/или услуги в качеството й на бенефициент в изпълнение на финансирани от ОП "Околна среда 2007-2013 г." водни проекти.
В случая, изложен в запитването, Общината е получател по доставки на услуги, свързани с изпълнението на договори между същата и доставчици на услуги във връзка със сключен Договор за безвъзмездна финансова помощ по оперативна програма "Околна среда 2007-2013 г.", съфинансирана от Европейския фонд за регионално развитие и от Кохезионния фонд на Европейската общност. Фактурите за периоди м. 12.2013 г. - м. 08.2014 г. включително за получени доставки на услуги във връзка с изпълнението на договорите са отразявани без право на приспадане на данъчен кредит в отчетните регистри за съответните периоди.
С писмо изх. № 08-00-4065/21.11.14 г. Главна дирекция "Оперативна програма Околна среда 2007-2013 г." информира общините за промяна в третирането на разхода за ДДС за изпълнението на инвестиционен проект, като възстановим (недопустим разход за финансиране от оперативната програма), поради което, съгласно писмото, следва да се предприемат действия за възстановяване на ДДС по реда и условията на ЗДДС и ППЗДДС.
В тази връзка Общината извършва корекция през м. 11. 2014 г., като в дневника за покупки за същия период са включени със знак минус и фактурите за получени доставки на услуги във връзка с изпълнението на договорите за периоди м. 12. 2013 г. - м. 08. 2014 г. и отразява същите като фактури с право на приспадане на данъчен кредит.
В запитването е посочено още, че Общината е подала уведомление през м. 12.2014г. до НАП относно извършена корекция на неправилно отразени документи в отчетните регистри по чл. 124 от ЗДДС.
Издаден е акт за прихващане или възстановяване, с който е отказано възстановяването на ДДС, предвид това, че същият е деклариран от Общината в кл. 60 и 81 (ДДС за възстановяване, съгласно чл. 92, ал. 3 от ЗДДС в 30-дневен срок) на справката-декларация по ЗДДС за м. 11.2014 г., поради липса на законово основание за възстановяване на ДДС към датата на издаване на АПВ. В акта е посочено още, че по данни от информационния масив на НАП за периода от м. 12.2013 г. до м. 11.2014 г., задълженото лице не е декларирало извършени облагаеми доставки с нулева ставка по смисъла на ЗДДС и предвид това възникналият за Общината ДДС за възстановяване в м. 11.2014г. следва да се приспада по реда на чл. 92, ал. 1 от ЗДДС в следващите два поредни данъчни периода.
Общината има сключен Договор за безвъзмездна финансова помощ от 24.09.2012г. с МОСВ за проект "Интегриран проект за подобряване на водния сектор в град ...........", където е предвидено изграждане на нова канализационна мрежа и градска ПСОВ и рехабилитация на водопроводна мрежа.
Към настоящия момент изграждането на новите ВиК системи и съоръжения е в процес на изпълнение. Горепосочените активи не са заведени в баланса на Общината, както и в баланса на ВиК дружествата, поради неприключил инвестиционен проект.
Поставените в запитването въпроси са следните:
1. Налице ли е право на приспадане на данъчен кредит за Общината по реда на чл. 69, ал. 1 от ЗДДС за посочените фактури?
2. Ако такова право на приспадане на данъчен кредит по реда на чл. 69, ал. 1 от ЗДДС е налице за Общината, може ли по отношение на издадените й за периода м. 12. 2013 г. - м. 11. 2014 г. фактури за покупка на услуги във връзка със сключения Договор с МОСВ от м. 09. 2012г., да се приложи разпоредбата на чл. 79, ал. 8 от ЗДДС и чл. 67, ал. 2 от ППЗДДС?
Предвид изложената фактическа обстановка, съобразявайки относимата нормативна уредба и на основание чл. 10, ал. 1, т. 10 от Закона за Националната агенция за приходите, изразявам следното принципно становище:
На основание чл. 69, ал. 1 от ЗДДС регистрираното лице има право да приспадне начисления данък за стоките или услугите, които доставчикът - регистрирано по този закон лице, му е доставил или предстои да му достави, когато стоките и услугите се използват или ще се използват за целите на извършваните от него облагаеми доставки. Правото на приспадане на данъчен кредит не е налице, независимо че са изпълнени условията на чл. 69 или 74, когато стоките или услугите са предназначени за извършване на освободени доставки по глава четвърта или безвъзмездни доставки или за дейности, различни от икономическата дейност на лицето, по силата на чл. 70, ал. 1, т. 1 и 2 от ЗДДС.
С оглед на гореизложеното, правото на приспадане на данъчен кредит е в пряка зависимост от извършваните от лицето доставки, за които се използват получените стоки и/или услуги.
В тази връзка и на основание чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС, когато получени от Общината доставки на стоки и/или услуги се използват или ще се използват за облагаемата й дейност, при отсъствие на ограниченията на чл. 70 и при условията на чл. 71 от същия закон, право на приспадане на данъчен кредит за начисления данък върху добавената стойност за тези доставки ще е налице.
Периодът за упражняване на правото на приспадане на данъчен кредит е определен в разпоредбата на чл. 72 от ЗДДС. Съгласно чл. 72, ал. 1 от ЗДДС регистрирано по ЗДДС лице може да упражни правото си на приспадане на данъчен кредит за данъчния период, през който е възникнало това право, или в един от следващите 12 данъчни периода. Правото се упражнява, като лицето включи размера на данъчния кредит при определяне на резултата за данъчния период по чл. 72, ал. 1 от ЗДДС в справка-декларацията по чл. 125 за същия данъчен период и посочи документа по чл. 71 в дневника за покупките по чл. 124 за същия данъчен период.
В чл. 126, ал. 3, т. 1 и 2 от ЗДДС е уреден начинът на извършване на корекции на допуснати грешки в подадени декларации вследствие на неотразени или неправилно отразени документи в отчетните регистри, когато същите грешки са установени след изтичането на срока за подаване на декларациите.
В случаите, когато грешката се дължи на неотразяване в отчетните регистри на документи, същата се коригира от лицето чрез извършване на необходимите корекции в данъчния период, през който грешката е установена, и включване на неотразения документ в съответния отчетен регистър за данъчния период на установяване на грешката (чл. 126, ал. 3, т. 1 от ЗДДС).
В случаите, когато грешката се дължи на неправилно отразяване в отчетните регистри на документи, същата се коригира по инициатива на лицето чрез писмено уведомяване на компетентния орган по приходите в съответната ТД на НАП, който следва да предприеме действия за промяна на задължението на лицето за съответния данъчен период (чл. 126, ал. 3, т. 2 от ЗДДС).
При условие, че за получените доставки на стоки и/или услуги от Общината е налице право на приспадане на данъчен кредит и същите са неправилно отразени в отчетните регистри за съответния данъчен период е приложима разпоредбата на чл. 126, ал. 3, т. 2 от ЗДДС. Следва да се има предвид, че независимо от реда за коригиране на грешки, описан в чл. 126, ал. 3, т. 2 от ЗДДС, в случай, че лицето е пропуснало срока по чл. 72 от ЗДДС за упражняване на правото на приспадане на данъчен кредит, то правото на данъчен кредит се погасява и последното не може да бъде упражнено чрез извършване на корекции на грешки.
В случая, изложен в запитването, Общината е получател на доставки на услуги във връзка с изпълнението на договорите, като фактурите за тези доставки за периоди м. 12. 2013 г. - м. 08. 2014 г. включително, са отразявани без право на приспадане на данъчен кредит в отчетните регистри за съответните периоди. Общината извършва корекция през м. 11. 2014 г., като в дневника за покупки за същия период включва със знак минус и фактурите за получените доставки на услуги, във връзка с изпълнението на договорите, за периоди от м. 12. 2013 г. - м. 08. 2014 г., и отразява същите като фактури с право на приспадане на данъчен кредит.
В този смисъл, доколкото Общината е отразила през м. 11. 2014 г., фактурите за получени доставки на услуги, във връзка с изпълнението на договорите, за периоди м. 12. 2013 г. - м. 08. 2014 г., като е спазила срока по чл. 72, ал. 1 от ЗДДС, независимо, че корекцията не е извършена по реда на чл. 126, ал. 3, т. 2 от ЗДДС и с оглед спазване принципа за неутралност на данъка, за начисления по същите данък е налице право на приспадане на данъчен кредит. Предвид това, резултатът за данъчен период м. 11. 2014 г. следва да бъде приспадан по реда на чл. 92, ал. 1, т. 2 от ЗДДС в следващите два поредни данъчни периода. Ако след изтичането на срока по чл. 92, ал. 1, т. 2 от ЗДДС има остатък от данъка за възстановяване, органът по приходите прихваща този остатък за погасяване на изискуеми публични вземания, събирани от Националната агенция за приходите, или го възстановява в 30-дневен срок от подаването на последната справка-декларация (чл. 92, ал. 1, т. 4 от ЗДДС).
Зам. Изпълнителен Директор
на националната агенция
за приходите
/галя димитрова/
В запитването е изложена фактическа обстановка относно претендиран за възстановяване от Община .......... данък върху добавената стойност за получени от нея доставки на стоки и/или услуги в качеството й на бенефициент по финансирани от ОП "Околна среда 2007-2013 г." водни проекти.
Общината е получател по доставки на услуги, свързани с изпълнението на договори между нея и доставчици на услуги във връзка със сключен Договор за безвъзмездна финансова помощ по ОП "Околна среда 2007-2013 г.", съфинансирана от Европейския фонд за регионално развитие и от Кохезионния фонд на Европейската общност.
Фактурите за периодите от м. 12.2013 г. до м. 08.2014 г. включително, издадени за получените доставки на услуги във връзка с изпълнението на договорите, са били отразявани в отчетните регистри за съответните периоди без право на приспадане на данъчен кредит.
С писмо изх. № 08-00-4065/21.11.2014 г. Главна дирекция "Оперативна програма Околна среда 2007-2013 г." информира общините за промяна в третирането на разхода за ДДС за изпълнението на инвестиционен проект, като възстановим (недопустим разход за финансиране от оперативната програма). В писмото е посочено, че следва да се предприемат действия за възстановяване на ДДС по реда и условията на ЗДДС и ППЗДДС.
В тази връзка Общината извършва корекция през м. 11.2014 г., като в дневника за покупки за този период включва със знак минус фактурите за получени доставки на услуги във връзка с изпълнението на договорите за периодите м. 12.2013 г. - м. 08.2014 г. и ги отразява като фактури с право на приспадане на данъчен кредит.
Посочено е, че Общината е подала уведомление през м. 12.2014 г. до НАП относно извършена корекция на неправилно отразени документи в отчетните регистри по чл. 124 от ЗДДС.
Издаден е акт за прихващане или възстановяване, с който е отказано възстановяването на ДДС, тъй като същият е деклариран от Общината в кл. 60 и 81 (ДДС за възстановяване, съгласно чл. 92, ал. 3 от ЗДДС в 30-дневен срок) на справката-декларация по ЗДДС за м. 11.2014 г., поради липса на законово основание за възстановяване на ДДС към датата на издаване на АПВ.
В акта е посочено още, че по данни от информационния масив на НАП за периода от м. 12.2013 г. до м. 11.2014 г. задълженото лице не е декларирало извършени облагаеми доставки с нулева ставка по смисъла на ЗДДС и поради това възникналият за Общината ДДС за възстановяване в м. 11.2014 г. следва да се приспада по реда на чл. 92, ал. 1 от ЗДДС в следващите два поредни данъчни периода.
Общината има сключен Договор за безвъзмездна финансова помощ от 24.09.2012 г. с МОСВ за проект "Интегриран проект за подобряване на водния сектор в град ...........", в който е предвидено изграждане на нова канализационна мрежа и градска ПСОВ и рехабилитация на водопроводна мрежа. Към момента изграждането на новите ВиК системи и съоръжения е в процес на изпълнение. Тези активи не са заведени в баланса на Общината, както и в баланса на ВиК дружествата, поради неприключил инвестиционен проект.
Въпрос 1: Налице ли е право на приспадане на данъчен кредит за Общината по реда на чл. 69, ал. 1 от ЗДДС за посочените фактури?
Въпрос 2: Ако такова право на приспадане на данъчен кредит по реда на чл. 69, ал. 1 от ЗДДС е налице за Общината, може ли по отношение на издадените й за периода м. 12.2013 г. - м. 11.2014 г. фактури за покупка на услуги във връзка със сключения Договор с МОСВ от м. 09.2012 г. да се приложи разпоредбата на чл. 79, ал. 8 от ЗДДС и чл. 67, ал. 2 от ППЗДДС?
Правен анализ относно правото на приспадане на данъчен кредит и реда за упражняването му
На основание чл. 69, ал. 1 от ЗДДС регистрираното лице има право да приспадне начисления данък за стоките или услугите, които доставчикът - регистрирано по този закон лице, му е доставил или предстои да му достави, когато стоките и услугите се използват или ще се използват за целите на извършваните от него облагаеми доставки.
Съгласно чл. 70, ал. 1, т. 1 и 2 от ЗДДС правото на приспадане на данъчен кредит не е налице, независимо че са изпълнени условията на чл. 69 или 74, когато стоките или услугите са предназначени за извършване на освободени доставки по глава четвърта, за безвъзмездни доставки или за дейности, различни от икономическата дейност на лицето.
От това следва, че правото на приспадане на данъчен кредит е в пряка зависимост от извършваните от лицето доставки, за които се използват получените стоки и/или услуги.
На основание чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС, когато получените от Общината доставки на стоки и/или услуги се използват или ще се използват за облагаемата й дейност, при отсъствие на ограниченията на чл. 70 и при условията на чл. 71 от същия закон, ще е налице право на приспадане на данъчен кредит за начисления ДДС за тези доставки.
Периодът за упражняване на правото на приспадане на данъчен кредит е определен в чл. 72 от ЗДДС. Съгласно чл. 72, ал. 1 от ЗДДС регистрирано по ЗДДС лице може да упражни правото си на приспадане на данъчен кредит за данъчния период, през който е възникнало това право, или в един от следващите 12 данъчни периода.
Правото се упражнява, като лицето включи размера на данъчния кредит при определяне на резултата за данъчния период по чл. 72, ал. 1 от ЗДДС в справка-декларацията по чл. 125 за същия данъчен период и посочи документа по чл. 71 в дневника за покупките по чл. 124 за същия данъчен период.
В чл. 126, ал. 3, т. 1 и 2 от ЗДДС е уреден начинът за корекции на допуснати грешки в подадени декларации вследствие на неотразени или неправилно отразени документи в отчетните регистри, когато грешките са установени след изтичане на срока за подаване на декларациите.
Съгласно чл. 126, ал. 3, т. 1 от ЗДДС, когато грешката се дължи на неотразяване в отчетните регистри на документи, тя се коригира от лицето чрез извършване на необходимите корекции в данъчния период, през който грешката е установена, и включване на неотразения документ в съответния отчетен регистър за данъчния период на установяване на грешката.
Съгласно чл. 126, ал. 3, т. 2 от ЗДДС, когато грешката се дължи на неправилно отразяване в отчетните регистри на документи, тя се коригира по инициатива на лицето чрез писмено уведомяване на компетентния орган по приходите в съответната ТД на НАП, който следва да предприеме действия за промяна на задължението на лицето за съответния данъчен период.
При условие, че за получените доставки на стоки и/или услуги от Общината е налице право на приспадане на данъчен кредит и същите са неправилно отразени в отчетните регистри за съответния данъчен период, е приложима разпоредбата на чл. 126, ал. 3, т. 2 от ЗДДС.
Следва да се има предвид, че независимо от реда за коригиране на грешки по чл. 126, ал. 3, т. 2 от ЗДДС, ако лицето е пропуснало срока по чл. 72 от ЗДДС за упражняване на правото на приспадане на данъчен кредит, правото на данъчен кредит се погасява.
Извод: Право на приспадане на данъчен кредит за Общината по чл. 69, ал. 1 от ЗДДС за посочените фактури е налице само ако получените стоки и/или услуги се използват или ще се използват за облагаемата й дейност, не са налице ограниченията на чл. 70 и са изпълнени условията на чл. 71, като правото трябва да бъде упражнено в сроковете по чл. 72 от ЗДДС; при неправилно отразяване в отчетните регистри се прилага чл. 126, ал. 3, т. 2 от ЗДДС, но пропускането на срока по чл. 72 води до погасяване на правото на данъчен кредит.
