НАП: Данъчно третиране по ЗДДС и ЗКПО на консултантски услуги към получател в Дубай и осигурителен режим на наетия специалист

ОТНОСНО:Прилагане на разпоредбите от Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС), Правилника за прилагане на Закона за данък върху добавената стойност (ППЗДДС), Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО), Закона за данъците върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ) и осигурителното законодателство.

В Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" .....постъпи запитване с вх. № 96-00-262/20.10.2022 г., относно прилагане на ЗДДС, ППЗДДС, ЗКПО, ЗДДФЛ и осигурителното законодателство.

В запитването е изложена следната фактическа обстановка:

Дружество "Г" ЕООД има за основен предмет на дейност счетоводни услуги и данъчни консултации. Едноличният собственик на капитала Г. Т. е управляващ и представляващ дружеството. Същото е регистрирано лице по ЗДДС от месец април 2022 г. В дружеството няма назначени лица по трудов договор и работещи по извънтрудови правоотношения. Дейността се извършва изцяло от едноличния собственик на капитала. Управителят се осигурява като самоосигуряващо се лице и получава възнаграждение за личен труд.

Във връзка с разширяване на дейността, дружеството планира да започне да предоставя консултантски услуги в сферата на нови технологии за управление на градове. Същото е в процес на преговори с потенциален клиент от Дубай. Услугата, която дружеството трябва да извърши за дубайския клиент, се изразява в следното: Изготвяне на изследване, оформено като доклад в размер на 150 страници, за приложение на нови технологии за управление на градове по света. Изследването включва откриване на потенциални клиенти, доставчици, ценообразуване и динамика на пазара. Във връзка с това, дружество следва да назначи лице с необходимите познания в посочената сфера. Лицето е български гражданин, живеещ в Испания от 19 г., т.е. с място на жизнен интерес в Испания. Физическото лице няма да има конкретно работно място, защото изследването ще се извършва основно онлайн. За периода на изследването същото може да бъде изпратено в Дубай и при необходимост ще пътува до градове, включени в изследването.

Поставили сте следните въпроси:

1. Какво е данъчното третиране и реда на облагане съгласно ЗДДС и ЗКПО на предоставената услуга от българското дружество на дружеството в Дубай и как следва да бъде документирана сделката?

2. Как следва да бъде назначено физическото лице специалист, което ще изготви доклада? Ако е назначено на трудов договор как следва да бъде оформен предстоят му в Дубай и други градове по време на изследването и какви са осигурителните и данъчните Ви задължения като работодател на това лице? Ако се сключи граждански договор за извършване на конкретна дейност какви са осигурителните и данъчните Ви задължения?

С оглед на изложената фактическа обстановка и действащото данъчно и осигурително законодателство изразявам следното становище:

По първи въпрос:

По прилагане на ЗДДС:

За да се приложи определен режим на облагане с данък върху добавената стойност на доставките на услуги, е от значение конкретният вид на доставката, както и определянето статута на получателя.

Съгласно чл. 21, ал. 1 от ЗДДС мястото на изпълнение при доставка на услуга, когато получател е данъчно незадължено лице, е мястото, където доставчикът е установил своята независима икономическа дейност. Когато тези услуги се предоставят от постоянен обект, който се намира на място, различно от мястото, където доставчикът е установил своята независима икономическа дейност, то мястото на изпълнение е мястото, където се намира този обект. Когато няма място на установяване на независима икономическа дейност или постоянен обект, мястото на изпълнение на доставката е мястото на постоянния адрес или обичайното пребиваване на доставчика.

В случаите, когато получателят е данъчно задължено лице, приложение ще намери разпоредбата на чл. 21, ал. 2 от същият закон. Мястото на изпълнение при доставка на услуга, когато получателят е данъчно задължено лице, е мястото, където получателят е установил независимата си икономическа дейност. Когато тези услуги се предоставят на постоянен обект, който се намира на място, различно от мястото, където получателят е установил независимата си икономическа дейност, то мястото на изпълнение е мястото, където се намира този обект. Когато няма място на установяване на независима икономическа дейност или постоянен обект, мястото на изпълнение на доставката е мястото на постоянния адрес или обичайното пребиваване на получателя.

В действащите ЗДДС и ППЗДДС не са регламентирани документите, необходими за доказване статута на получателя, дали той е данъчно задължено лице или данъчно незадължено лице.

При определянето на лицата като данъчно задължени или данъчно незадължениследва да се имат предвид разпоредбите на Регламент за изпълнение № 282/2011 на Съвета от 15 март 2011 г. за установяване на мерки за прилагане на Директива 2006/112/ЕО относно общата система на данъка върху добавената стойност (Регламент № 282/2011).

В чл. 18, параграф 3 от регламента е посочено, че освен ако не разполага с информация за противното, доставчикът на услуги може да счита, че получател, установен извън Общността, има статут на данъчнозадължено лице:

а) ако получи от получателя удостоверение, издадено от компетентния данъчен орган на получателя, в потвърждение на факта, че получателят извършва стопанска дейност, с цел да му се предостави възможност да получи възстановяване на ДДС по силата на Директива 86/560/ЕИО на Съвета от 17 ноември 1986 г. относно хармонизиране на законодателствата на държавите-членки в областта на данъците върху оборота - правила за възстановяване на данъка върху добавената стойност на данъчнозадължени лица, които не са установени на територията на Общността;

б) когато получателят не разполага с това удостоверение, ако доставчикът разполага с идентификационния номер по ДДС или подобен номер, изпълняващ същата функция, предоставен на получателя от страната по установяване и използван за идентифициране на данъчнозадължени лица или с всяко друго доказателство за това, че получателят е данъчнозадължено лице и ако доставчикът извърши проверка в разумна степен на точността на информацията, предоставена му от получателя, с помощта на обичайните търговски мерки за сигурност като мерките, свързани с проверките на самоличността и на плащанията.

При условие че са налице доказателства, че получателят на доставката (дружеството в Дубай) е данъчно задължено лице, мястото на изпълнение на доставката на услугата се определя по чл. 21, ал. 2 от ЗДДС и тази доставка на услуга ще е с място на изпълнение там, където е установен получателят.

На основание чл. 86, ал. 3 от ЗДДС, за доставката българското дружество не следва да начислява данък върху добавената стойност, тъй като доставката е с място на изпълнение извън територията на страната.

Във връзка с чл. 113 от ЗДДС за извършени доставки дружеството е длъжно да издаде фактура, отговаряща на изискванията на чл. 114 от закона.

Следва да имате предвид, че на основание чл. 79, ал. 2 от ППЗДДС, фактура/известие се издава по реда на закона, когато не възниква задължение за начисляване на данък за доставка на услуги по чл. 21, ал. 2 от закона от данъчно задължено лице в рамките на независимата му икономическа дейност. Във фактурата/известието като основание за неначисляване на данък се вписва "обратно начисляване", както и съответната разпоредба от закона или правилника.

При положение, че клиентът Ви (дружество от Дубай) не представи някой от посочените по-горе документи, същият ще има статут на данъчно незадължено лице и мястото на изпълнение на тези доставки следва да се определи по реда на чл. 21, ал. 5 от ЗДДС. Това е мястото, където получателят е установен или има постоянен адрес или обичайно пребиваване извън Европейския съюз (EС) - т. 1 и доставяните услуги са извършвани от консултанти, инженери, консултантски бюра, счетоводители, юристи и други подобни услуги, включително услугите по изработка, преработка или доработка на софтуер - т. 2, б. "в".

На основание чл. 86, ал. 3 от закона и в тази хипотеза ДДС не следва да се начислява от доставчика, тъй като доставката е с място на изпълнение извън територията на страната.

По прилагане на ЗКПО:

По смисъла на ЗКПО местно юридическо лице е лице, учредено съгласно българското законодателство и вписано в български регистър (чл. 3 от ЗКПО).

Общото правило, дефинирано в чл. 3, ал. 2 от ЗКПО, изисква местните юридически лица да се облагат с данъци за печалбите и доходите си от всички източници в Република България и в чужбина по реда на ЗКПО. В съответствие с вътрешното законодателство местното юридическо лице се облага за печалбите и доходите си от всички източници, т.е. за световния си доход.

Съгласно разпоредбите на ЗКПО, данъчната основа за определяне на корпоративния данък е данъчната печалба. Данъчният финансов резултат (данъчна печалба/данъчната загуба) е счетоводният финансов резултат, преобразуван по реда на ЗКПО с данъчни постоянни разлики, данъчни временни разлики и с други суми в случаите, предвидени в закона, по аргумент на чл. 18 и чл. 22 от закона. Съгласно чл. 21 от ЗКПО, данъчният период за определяне на корпоративния данък е календарната година.

Следователно, за да се определи данъчният финансов резултат, следва да е определен счетоводният финансов резултат, който се преобразува за данъчни цели по реда на ЗКПО. По смисъла на §1, т. 16 от ДР на ЗКПО счетоводен финансов резултат е печалбата (загубата) по отчета за приходите и разходите (отчета за доходите) за определен период преди начисляване на разходите за данъци от печалбата.

В ЗКПО няма специално данъчно третиране на приходите от консултантски услуги, извършени за клиент, регистриран в трета страна. В тези случаи се спазват нормите на Закона за счетоводството (ЗСч) по отношение на водената счетоводна отчетност, а за целите на определяне на данъчния финансов резултат разпоредбите на част втора от ЗКПО. Съгласно чл. 25 от ЗКПО данъчният финансов резултат се определя на базата на данъчно признатите приходи и разходи.

Във връзка с горното и съгласно чл. 3, ал. 3 от ЗСч предприятията осъществяват текущото счетоводно отчитане на основата на документална обоснованост на стопанските операции и факти при спазване изискванията за съставянето на документи по същия закон.

Третирането на разходите за пътуване и престой за данъчни цели е съгласно нормата на чл. 33, ал. 1, т. 1 от ЗКПО. Посочено е, че за данъчни цели се признават документално обоснованите счетоводни разходи за пътуване и престой на физически лица, включително разходите на управители, членове на управителни или контролни органи, когато пътуването и престоят са извършени във връзка с дейността на дружеството и командированите лица са в трудови правоотношения или са наети по извънтрудови правоотношения от него.

Едновременно с това, за да бъдат данъчно признати тези разходи, следва да са извършени и документирани в съответствие със съответните специализирани нормативни документи, регламентиращи командировките, в случая Наредбата за служебните командировки и специализации в чужбина (НСКСЧ).

В чл. 29 от НСКСЧ са регламентирани правила за командироване на служители в чужбина.

Предвид гореизложеното, разходите за пътуване и престой на наетото от Вас по трудов договор физическо лице, които са свързани с основната дейност на дружеството, могат да се оформят като разходи за командировки.

След като с друг нормативен акт е регламентирано командироването на служители в чужбина, за целите на ЗКПО разходите за пътуване и престой ще са признат за данъчни цели разход, при условие че са изпълнени всички изискванията на закона.

Следва да е налице документалната обоснованост на разходите съгласно чл. 10 от ЗКПО. Счетоводен разход се признава за данъчни цели, когато е документално обоснован чрез първичен счетоводен документ по смисъла на Закона за счетоводството (ЗСч), отразяващ вярно стопанската операция. Счетоводен разход се признава за данъчни цели и когато в първичния счетоводен документ липсва част от изискуемата информация по ЗСч, при условие че за липсващата информация са налице документи, които я удостоверяват.

Документирането на разходите за командировка за данъчни цели се извършва в съответствие с изискванията на раздел V от НСКСЧ - заповед за командировка, писмен отчет за извършената работа, билети, пътни листове, фактури, документи за нощувки, разписки за плащане на наем, трудови договори, сключени търговски договори и други документи, относими към тези разходи.

По отношение на счетоводните документи, които постъпват в предприятията на чужд език, е необходимо да се има предвид, че същите трябва да се превеждат на български език в случаите, когато това е предвидено в закон (чл. 5, ал. 2 от ЗСч). Такова изискване се съдържа в чл. 55, ал. 1 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК), където е постановено, че при поискване от орган по приходите субектът е длъжен да представи съставен на чужд език документ, придружен с точен превод на български език, извършен от заклет преводач.

В НСКСЧ са посочени нормативно признатите размери на пътните, квартирните и дневните пари, които се дължат на физическо лице, наето по трудов договор в българско предприятие.

Следва да се има предвид, че е необходимо да бъдат изпълнени и общите изисквания на ЗКПО, а именно те да не са извършени при условия, водещи до отклонение от данъчно облагане съгласно глава четвърта от закона, както и да не представляват скрито разпределение на печалба по смисъла на § 1, т. 5 от допълнителните разпоредби на ЗКПО.

Нарушението на изискванията за документалната обоснованост на разходите за пътуване и престой или установяване на разходи, несвързани с дейността на предприятието, са основание за извършване на увеличение на счетоводния финансов резултат по реда на чл. 26, т. 1 и т. 2 от ЗКПО.

По прилагане на ЗДДФЛ:

На основание чл. 6 от ЗДДФЛ местните физически лица са носители на задължението за данъци за придобити доходи, както от източници в Република България, така и в чужбина. Чуждестранните лица са данъчно задължени за придобити доходи от източници в Р България.

Съгласно чл. 8, ал. 2 от ЗДДФЛ доходът от труд, положен на територията на Република България, или от услуги, извършени на територията на Република България, са от източник в България.

Видно от посоченото в запитването, наетото по трудов договор чуждестранно физическо лице, ще полага труда извън територията на страната в държавата, на която е местно лице за данъчни цели.

С оглед на гореизложеното, изплатеното възнаграждение няма да е от източник в Р България и не попада в обхвата на подлежащите на облагане доходи съгласно нормите на ЗДДФЛ.

Като лице платец на доход, следва да проучите и приложите правилата на данъчно облагане съгласно испанското законодателство.

В случая ЗДДФЛ не третира дохода като от източник в страната и не предвижда задължение за облагане в Р България, поради факта, че физическото лице е чуждестранно за данъчни цели и трудът не се полага на наша територия. Предвид това, следва лицето да Ви представи удостоверение, че е местно лице за данъчни цели на Испания.

При сключване на граждански договор следва да имате предвид разпоредбата на чл. 8, ал. 6 от ЗДДФЛ, която регламентира изброените в нея доходи като от източник в страната при условие, че са начислени/изплатени от местни лица. В случая, независимо че извършването на услугата е извън територията на страната, ако тя попада в определението на "технически услуги" или в някоя от другите точки на изброени доходи, тогава възнаграждението ще подлежи на облагане в страната съгласно чл. 37 от ЗДДФЛ.

"Възнаграждения за технически услуги" са плащанията с източник Република България за монтаж или инсталиране на материални активи, както и всякакви услуги от консултантско естество и маркетингови проучвания, извършени от чуждестранно лице (пар. 1, т. 9 от ДР на ЗКПО).

Съгласно чл. 75 от ЗДДФЛ, когато в данъчна спогодба или в друг международен договор, ратифициран от Република България, обнародван и влязъл в сила, се съдържат разпоредби, различни от разпоредбите на този закон, прилагат се разпоредбите на съответната данъчна спогодба или договор.

По въпросите по прилагане на осигурителното законодателство писменото запитване е препратено за отговор по компетентност в дирекция "Данъчно-осигурителна методология" при ЦУ на НАП гр. София.

Настоящото становище е въз основа на изложената в запитването фактическа обстановка. В случаите, когато в производство, възложено по реда на ДОПК се установи фактическа обстановка, различна от посочената, Вие не може да се позовавате на разпоредбата на чл. 17, ал. 3 от ДОПК.