НАП: Право на данъчен кредит по ЗДДС при присъдени разноски за адвокатско възнаграждение с включен ДДС

Фактическата обстановка, изложена в запитването, е следната:

От 01.01.2007 г. режимът на данъчното облагане на правните услуги е променен и тези услуги се третират като облагаеми доставки за целите на ЗДДС. Утвърдена съдебна практика е по съдебни и арбитражни дела, по които страни са регистрирани по ЗДДС лица, на загубилата делото страна да се присъжда като разноски по делото заплатеното от насрещната страна адвокатско възнаграждение с включен ДДС.

Спечелилата делото страна, в чиято полза са присъдени разноските за възстановяване, вече е ползвала право на приспадане на данъчен кредит за така присъдения ДДС. На практика едната страна се облагодетелства със сумата на платения от другата страна данък, който вече е ползван като данъчен кредит, а страната, която реално го плаща (загубилата делото страна), не ползва данъчен кредит за ефективно платения от нея ДДС, тъй като не получава фактура за присъденото за плащане адвокатско възнаграждение с включен ДДС.

По аналогичен начин стои въпросът с присъдените разноски за възнаграждение на съдия-изпълнител.

Арбитражните производства са едноинстанционни и постановените по тях арбитражни решения не подлежат на обжалване, а при обжалване на съдебните решения съдът се позовава на съдебната практика и практиката на ВКС, която недвусмислено сочи, че разноските за адвокатско възнаграждение се присъждат с включен ДДС. Веднъж присъдени разноски с включен ДДС са практически необжалваеми, въпреки че платеният от спечелилата делото страна ДДС върху адвокатското възнаграждение не е разход, съответно не е разноски, подлежащи на възстановяване, и за този ДДС вече е ползван данъчен кредит.

Въпрос: Какви са възможностите и начинът за ползването на данъчен кредит по присъдени адвокатски възнаграждения с включен ДДС?

Предвид изложената фактическа обстановка, въпроса и относимата нормативна уредба е изразено следното становище:

Поначало за упражняването на право на данъчен кредит е необходимо да са налице основания по същество (чл. 68 - 69 от ЗДДС), формални (чл. 71 от ЗДДС) и времеви условия (чл. 72 от ЗДДС).

Съгласно чл. 68, ал. 1, т. 1 от ЗДДС данъчен кредит е сумата на данъка, която регистрирано лице има право да приспадне от данъчните си задължения по този закон за получени от него стоки или услуги по облагаема доставка.

По силата на чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС, когато стоките и услугите се използват за целите на извършваните от регистрираното лице облагаеми доставки, лицето има право да приспадне данъка за стоките и услугите, които доставчикът - регистрирано по този закон лице, му е доставил или предстои да му достави.

Съгласно чл. 71, т. 1, т. 3 и т. 5 от ЗДДС, лицето упражнява правото си на приспадане на данъчен кредит, когато:

• притежава данъчен документ, съставен в съответствие с изискванията на чл. 114 и чл. 115 от ЗДДС (чл. 71, т. 1 от ЗДДС);
• притежава митнически документ за внос, в който лицето е посочено като вносител и данъкът е внесен по реда на чл. 90, ал. 1 - в случаите на внос по чл. 16 от закона (чл. 71, т. 3 от ЗДДС);
• притежава документ, който отговаря на изискванията на чл. 114, издало е протокол по чл. 117 и е спазило изискванията на чл. 96 - в случаите на вътреобщностно придобиване (чл. 71, т. 5 от ЗДДС).

Ограниченията на правото на приспадане на данъчен кредит са регламентирани с текстовете на чл. 70, ал. 1 от ЗДДС.

От изложеното следва, че правото на приспадане на данъчен кредит за едно регистрирано по ЗДДС лице може да възникне само във връзка с начислен ДДС за получени от него стоки или услуги по облагаема доставка, за което притежава регламентирания в закона документ, и когато получените стоки или услуги се използват за целите на извършваните от лицето облагаеми доставки.

По смисъла на закона услуга е всичко, което има стойност и е различно от стока, от парите в обращение и от чуждестранната валута, използвани като платежно средство (чл. 8 от ЗДДС), а доставка на услуга е всяко извършване на услуга (чл. 9, ал. 1 от ЗДДС), както и определени действия, приравнени на доставка на услуга, посочени в чл. 9, ал. 2 и ал. 3 от ЗДДС.

Съгласно чл. 12, ал. 1 от ЗДДС облагаема доставка е всяка доставка на услуга по смисъла на чл. 9, когато е извършена от данъчно задължено лице по закона и е с място на изпълнение на територията на страната, както и доставката, облагаема с нулева ставка, извършена от данъчно задължено лице, освен в случаите, в които този закон предвижда друго.

Както по своето естество, така и на основание посочените разпоредби от ЗДДС, разноските, които загубилата делото страна е осъдена да заплати на спечелилата делото страна, не представляват възнаграждение за извършена доставка от страна на спечелилата делото страна, а възстановяване на разходи на последната.

Направените разходи не представляват съпътстващ разход, с който на основание чл. 26, ал. 3, т. 3 от ЗДДС следва да бъде увеличена данъчната основа на доставката, тъй като тази разпоредба се отнася за разходи, които съпътстват доставка и са пряко свързани с нея, а в случая изобщо не е налице такава доставка, чиято данъчна основа да бъде увеличавана.

От изложеното по-горе следва, че за документирането на разноските, за които загубилата делото страна е осъдена да заплати на спечелилата делото страна, не се издава данъчен документ по смисъла на чл. 112 от ЗДДС - фактура по чл. 114 или дебитно известие по чл. 115 от закона, тъй като такива документи се издават при извършена доставка, авансово плащане или увеличение на данъчната основа на доставка.

След като не е налице облагаема доставка, по която загубилата делото страна да е получател, няма да е изпълнено условието на чл. 68, ал. 1, т. 1 от ЗДДС за наличието на облагаема доставка, пораждаща право на приспадане на данъчен кредит.

Извод: По присъдените в полза на спечелилата делото страна разноски за адвокатско възнаграждение с включен ДДС, платени от загубилата делото страна, не възниква право на приспадане на данъчен кредит за загубилата страна, тъй като липсва облагаема доставка към нея и съответен данъчен документ по ЗДДС.

С определение №109/18.02.2016 г. по дело №1983/2015 г. на ВКС е постановено, че начисленият към адвокатското възнаграждение и заплатен от страната ДДС при облагаема по ЗДДС услуга се явява разноски по смисъла на чл. 78 ГПК, независимо дали страната - получател на услугата има право на данъчен кредит.

Съгласно правилото на § 2а от Наредба № 1/09.07.2004 г., минималните размери на адвокатските възнаграждения, определени в тази наредба, под които не може да се договаря адвокатското възнаграждение, при облагаема по ЗДДС услуга се явяват данъчна основа, върху която се начислява ДДС.

Освен това разпоредбата е в съответствие с изводимото от чл. 67, ал. 1 ЗДДС правило, че когато при договаряне на "доставката" е изрично посочено, че данъкът не е включен в договорената цена, нейният окончателен размер се формира след начисляване на ДДС.

Фактът, че за нуждите на данъчното законодателство дължимата по едно облигационно правоотношение сума се дели на данъчна основа и начислен данък, не означава, че в частноправните отношения начисленият данък не е част от дължимата парична престация, нито променя частноправния й характер в отношенията между страните, сключили договора.

Ето защо, в случаите, когато предоставената от адвоката услуга е облагаема "доставка" по смисъла на ЗДДС, размерът на адвокатското възнаграждение включва начисления ДДС и той е неразделна част от дължимото от клиента възнаграждение.

Извод: При облагаема по ЗДДС адвокатска услуга начисленият ДДС е част от адвокатското възнаграждение и представлява разноски по смисъла на чл. 78 ГПК, като минималните възнаграждения по Наредба № 1/09.07.2004 г. са данъчна основа за начисляване на ДДС.

По отношение на определянето размера на разноските по съдебни дела НАП не е компетентна и не е страна, определяща същите, съответно не може да установява и определя техния размер.

Извод: НАП няма правомощия да определя или контролира размера на присъжданите по съдебни дела разноски, включително адвокатски възнаграждения с ДДС.