НАП: Данъчно третиране по ЗКПО на дивиденти от дъщерно дружество в Сърбия и прилагане на СИДДО

ОТНОСНО: Данъчно третиране по Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО) на приходи от дивиденти, получени от дъщерно дружество, установено в Сърбия

Фактическа обстановка

"Ма......" АД е търговско дружество, което осъществява дейността си на територията на Република България и прилага като счетоводна база Националните счетоводни стандарти (НСС).

MI...S d.o.o. Beograd е дружество, регистрирано в Сърбия, което осъществява дейността си на територията на Сърбия, с едноличен собственик на капитала "МА..." АД.

В началото на 2021 г. MI..S d.o.o. Beograd, Сърбия, е разпределило и изплатило дивидент на едноличния собственик на капитала - "МА....С" АД, България. Разпределената и изплатена сума е обложена с данък в размер на 5 % съгласно сръбското законодателство и данъкът е внесен в Сърбия. След удържане на данъка сумата от това разпределение е преведена на "МА...." АД, България и е постъпила в банковата сметка на дружеството в България.

Поставени въпроси

Въпрос 1: Гореописаната сума, получена от "МА..." АД в България, подлежи ли на повторно облагане с данък или е освободена по споразумение със Сърбия за избягване на двойното данъчно облагане? Ако сумата подлежи отново на облагане с данък тук на територията на България - с какъв размер данък следва да се обложи? Попада ли в обхвата на ЗКПО за облагане с корпоративен данък, съгласно разпоредбите на закона и на какво основание?

Въпрос 2: В кой момент възниква задължение за облагане?

Въпрос 3: Коя е данъчната основа за облагане с корпоративен данък в описания случай?

Правен анализ

На основание чл. 10, ал. 1, т. 10 от Закона за Националната агенция за приходите, въз основа на описаната фактическа обстановка и относимата нормативна уредба, се изразява следното становище.

В разглеждания случай не са предвидени специални правила за определяне на дължимия корпоративен данък, поради което се прилагат общите изисквания на ЗКПО.

Данъчната основа за определяне на корпоративния данък е данъчната печалба, която представлява положителния данъчен финансов резултат. Данъчната ставка на корпоративния данък е 10 на сто.

Данъчният финансов резултат се определя чрез преобразуване за данъчни цели на счетоводния финансов резултат. Формирането на счетоводния финансов резултат се извършва при спазване на разпоредбите на Закона за счетоводството и приложимите счетоводни стандарти.

Данъчният период за определяне на корпоративния данък е календарната година, освен ако не е предвидено друго. Данъчно задължените лица, които се облагат с корпоративен данък, подават годишна данъчна декларация по образец за данъчния финансов резултат и за дължимия годишен корпоративен данък.

Счетоводните приходи от дивиденти, отчетени от българското данъчно задължено лице във връзка с притежаваните 100 % от дяловете в сръбското дружество, са признати (облагаеми) за данъчни цели и с тях не се преобразува (намалява) счетоводният финансов резултат при определяне на данъчния финансов резултат.

Това произтича от обстоятелството, че по отношение на счетоводните приходи от дивиденти, начислени от дружества извън посочените в чл. 27, ал. 1, т. 1 от ЗКПО (местни за България юридически лица или чуждестранни юридически лица, които са местни лица за данъчни цели на държава - членка на Европейския съюз, или на друга държава - страна по Споразумението за Европейското икономическо пространство), законът не съдържа специални разпоредби.

Следва да се има предвид разпоредбата на чл. 13 от ЗКПО, съгласно която, когато в международен договор, ратифициран от Република България, обнародван и влязъл в сила, се съдържат разпоредби, различни от разпоредбите на този закон, се прилагат разпоредбите на съответния международен договор.

Между България и Сърбия се прилага подписаната през 1998 г. Спогодба за избягване на двойното данъчно облагане (СИДДО) между Република България и Съюзна република Югославия. Спогодбата е ратифицирана със закон, приет от 38-ото Народно събрание на 22.12.1999 г., обнародвана е в ДВ, бр. 114 от 30.12.1999 г. и е в сила от 10.01.2000 г.

Спогодбата представлява международен договор, който преразпределя данъчнооблагателните правомощия между двете договарящи държави и може да предостави облекчения при облагането на конкретни видове доходи.

Облагането на дивидентите се регулира от разпоредбите на чл. 10 от СИДДО с Югославия. Съгласно чл. 10, ал. 1 от СИДДО дивиденти, изплатени от дружество, което е местно лице на Сърбия, на местно лице на България, могат да се облагат с данък в тази друга държава.

На основание чл. 10, ал. 2 от Спогодбата такива дивиденти могат да се облагат с данък и в Сърбия в съответствие със законодателството на тази държава, но когато получателят е притежател на дивидентите, наложеният данък няма да надвишава:

• 5 на сто от брутната сума на дивидентите, ако притежателят е дружество, което притежава пряко поне 25 на сто от капитала на дружеството, изплащащо дивидентите;
• 15 на сто от брутната сума на дивидентите във всички останали случаи.

От описаната фактическа обстановка е видно, че "МА...." АД е едноличен собственик на капитала на сръбското дружество, разпределящо дивидентите. Поради това Сърбия има право да обложи разпределените дивиденти в полза на българското дружество с данък при източника в размер на 5 % на основание чл. 10, ал. 2, т. 1 от Спогодбата.

За да бъде избегнато двойното данъчно облагане по отношение на разпределените дивиденти от сръбското дружество, в СИДДО между двете държави е предвиден методът "обикновен данъчен кредит".

На основание чл. 24, ал. 1 от СИДДО България ще допусне като намаление от българския корпоративен данък, дължим от дружеството, сума, равна на данъка върху разпределените дивиденти, платен в Сърбия. Това намаление не може да надвишава онази част от корпоративния данък, който е изчислен преди извършване на приспадането и която се отнася до дивидентите, които могат да се облагат с данък в Сърбия.

Прилагането на метода за избягване на двойното данъчно облагане на практика се извършва чрез попълването на Приложение № 2 към годишната данъчна декларация.

Отговори по поставените въпроси

По въпрос 1: Счетоводните приходи от дивиденти от сръбското дъщерно дружество са облагаеми за целите на ЗКПО, не се прилага освобождаване по чл. 27, ал. 1, т. 1 от ЗКПО, тъй като платецът не е местно лице на България, нито на държава - членка на ЕС или на държава - страна по Споразумението за ЕИП. Облагането в България се извършва по общия ред с корпоративен данък 10 %, като се прилага СИДДО със Сърбия чрез метода "обикновен данъчен кредит" по чл. 24, ал. 1 от Спогодбата, до размера на частта от българския корпоративен данък, отнасяща се до тези дивиденти.

Извод: Дивидентите подлежат на облагане с корпоративен данък в България по общия ред на ЗКПО с данъчна ставка 10 %, като се прилага методът "обикновен данъчен кредит" за данъка, платен в Сърбия, в рамките на ограниченията на чл. 24, ал. 1 от СИДДО.

По въпрос 2: Задължението за облагане възниква за данъчния период, за който се определя корпоративният данък - календарната година, в която дивидентите са отчетени като счетоводен приход и участват във формирането на счетоводния финансов резултат, който се преобразува за данъчни цели.

Извод: Задължението за облагане възниква в рамките на съответната календарна година, за която се определя корпоративният данък и в която дивидентите са отчетени в счетоводния финансов резултат.

По въпрос 3: Данъчната основа за облагане с корпоративен данък е данъчната печалба - положителният данъчен финансов резултат, получен след преобразуване на счетоводния финансов резултат. В този резултат се включват и счетоводните приходи от дивиденти от сръбското дружество, тъй като за тях не се прилага намаление по чл. 27, ал. 1, т. 1 от ЗКПО.

Извод: Данъчната основа е данъчната печалба (положителният данъчен финансов резултат), в която се включват и получените дивиденти от сръбското дъщерно дружество като облагаем приход.