НАЦИОНАЛНА АГЕНЦИЯ ЗА ПРИХОДИТЕ
ЦЕНТРАЛНО УПРАВЛЕНИЕ
1000 София, бул. "Княз Дондуков" № 52, тел: 0700 18 700, факс: (02) 9859 3099
Изх. № М-24-36-42
Дата: 11.06.2015 год.
ЗДДС, чл. 26;
ЗДДС, чл. 69;
ЗДДС, чл. 70, ал. 1, т. 1 и 2;
ЗДДС, чл. 71;
ЗДДС, чл. 73;
ДР на ЗДДС, § 1, т. 15.
Относно: прилагане разпоредбите на Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС)
Във Ваше запитване, препратено по компетентност в ЦУ на НАП с вх. № М-24-36-42/15.05.2015 г., е изложено следното:
............................................ (Института) е бюджетна организация, третостепенен разпоредител с бюджетни средства с предмет на дейност - научна, приложна и обслужваща дейност, определяне на рибните запаси в Черно море и мониторинг върху динамиката, структурата и хранителната база на промишлените видове морски риби. Институтът е регистриран по реда на ЗДДС.
Предстои сключване на договор за безвъзмездна финансова помощ по програмата БГ 02 "Интегрирано управление на морските и вътрешни води", покана БГ 02. 003 "Повишен капацитет за оценка и прогнозиране на състоянието на околната среда в морските и вътрешните води", на Финансовия механизъм на Европейското икономическо пространство (ФМ на ЕИП) с Министерство на околната среда и водите (МОСВ), в качеството му на Програмен оператор (отговаря за разработване на програмите, обявяването на покани за набиране на проектни предложения, оценка и избор на проекти за финансиране, сключване на договори за безвъзмездна финансова помощ, мониторинг и разплащания по проектите, верификация на разходите и докладване на напредъка).
Основна цел на програмата БГ 02 "Интегрирано управление на морските и вътрешни води" е постигане на добър екологичен статус на европейските морски и вътрешни води. Един от приоритетите на програмата е увеличаване на капацитета за оценка и предвиждане на екологичния статус на морските и вътрешни води. Дейностите и очакваните резултати по приоритетната ос са:
- повишен капацитет за оценка и предсказване, измерен чрез референтни таблици за параметрите и методологии за оценка;
- повишен обмен на информация между заинтересованите лица, измерен с: информация на заинтересованите лица за програми от мерки; публични обсъждания.
Процентното съотношение на безвъзмездната финансова помощ ще е както следва:
- ФМ на ЕИП - 85 %;
- национално съфинансиране от държавния бюджет - 15 %.
Договорът, по който бенефициент е Институтът, е с предмет - изпълнение на проект "Повишаване на капацитета за изследване и управление на морски нерибни ресурси в Черно море". Изготвеният от Института в изпълнение на договора проект ще остане собственост на същия. Съгласно чл. 23, раздел V "Право на ползване на резултатите и устойчивост. Публичност." от договора, Институтът ще предостави на Програмния оператор (МОСВ), Офиса на ФМ на ЕИП или на упълномощени негови представители, на оправомощените национални власти и одитиращи органи на страните донори правото да ползват свободно и както считат за необходимо всички данни и резултати от проекта и свързани с него документи, независимо от формата, в която съществуват и партньора, който ги е изготвил/събрал/обработил. За предоставеното право на ползване не е предвидено възнаграждение.
В запитването е посочено още, че получените доставки в изпълнение на проекта, финансиран по програма "Интегрирано управление на морските и вътрешни води", няма да се използват за последващи облагаеми или освободени доставки в рамките на независимата икономическа дейност на Института.
В същото време обаче, във връзка с проект "Интегрирано управление на морските и вътрешните води", от Института е изпратено проектно предложение до МОСВ, в което бенефициентът е посочил, че след приключване на проекта ще продължат изследванията върху нерибните морски ресурси, гарантирайки устойчив запас и постоянни улови, както и постигане на добър екологичен статус на морската околна среда. Оборудването, чието закупуване е финансирано от програмата - 100 %, ще позволи обучение на студенти и докторанти, както и ще бъде дадена възможност за работа на учени от сродни организации и от институти и университети от други страни и осъществяване на съвместни проекти. При проявен интерес от фирми от браншовия сектор "Рибарство" резултатите могат да бъдат предоставяни като се спазят изискванията на Закона за авторското право и сродните му права. Новият софтуер може да се използва за предвиждане и екологична оценка на акватории, в които ще се извършва стопанска дейност или ще бъде изградена морска аквакултура. В писмото е посочено още, че програма "Интегрирано управление на морските и вътрешни води" цели да постигне интегрирано управление на морските и вътрешните води в страната и получените от проекта резултати следва да бъдат предоставени за използване от компетентни институции и заинтересовани страни, имащи отношение към програмната цел.
Въпросът, поставен в запитването, по същество е следният:
Налице ли е право на приспадане на данъчен кредит за начисления данък върху добавената стойност за получените във връзка с изпълнение на дейността по договора доставки на стоки или услуги?
Предвид изложената фактическа обстановка, съобразявайки относимата нормативна уредба и на основание чл. 10, ал. 1, т. 10 от Закона за Националната агенция за приходите, изразявам следното становище:
Правото на приспадане на данъчен кредит по реда на ЗДДС възниква и се упражнява по общите правила на чл. 69, при ограниченията на чл. 70, и при условията на чл. 71 от закона. На основание чл. 69, ал. 1 от ЗДДС, регистрираното лице има право да приспадне начисления данък за стоките или услугите, които доставчикът - регистрирано по този закон лице, му е доставил или предстои да му достави, когато стоките и услугите се използват за целите на извършваните от него облагаеми доставки.
По силата на чл. 70, ал. 1, т. 1 и 2 от ЗДДС правото на приспадане на данъчен кредит не е налице, независимо че са изпълнени условията на чл. 69 или 74, когато стоките или услугите са предназначени за извършване на освободени доставки по глава четвърта, за безвъзмездни доставки или за дейности, различни от икономическата дейност на лицето. На основание чл. 73 от ЗДДС регистрирано лице има право на приспадане на частичен данъчен кредит по отношение на данъка за стоки или услуги, които се използват както за извършване на доставки, за които лицето има право на приспадане на данъчен кредит, така и за доставки или дейности, за които лицето няма такова право. Размерът на частичния данъчен кредит се определя, като сумата на данъчния кредит се умножи по коефициент, изчислен с точност до втория знак след десетичната запетая, получен като отношение между оборота, отнасящ се за доставките, за които лицето има право на приспадане на данъчен кредит, и оборота, отнасящ се за всички извършвани от лицето доставки и дейности.
Съгласно чл. 26 от ЗДДС данъчна основа на доставка по смисъла на този закон е стойността, върху която се начислява или не се начислява данъкът в зависимост от това, дали доставката е облагаема, или освободена. Данъчната основа се определя на базата на всичко, което включва възнаграждението, получено от или дължимо на доставчика във връзка с доставката, от получателя или от друго лице, определено в левове и стотинки, без данъка по този закон. Данъчната основа се увеличава с всички субсидии и финансирания, пряко свързани с доставката.
Дефиниция на понятието "субсидии и финансирания, пряко свързани с доставка" е дадена в § 1, т. 15 от ДР на закона. В нея е посочено, че такива са субсидиите и финансиранията, чието отпускане е обвързано с цената на стоките и/или услугите, предоставяни от получателя на тези стоки или услуги. Не се считат за такива субсидиите и финансиранията, които са предназначени единствено за покриване на загуби или за финансиране на разходи (включително такива за придобиване или ликвидация на активи).
Видно от посоченото в запитването, във връзка с изпълнението на дейностите по договора Институтът ще изготви проект, който ще остане негова собственост, като съгласно предвиденото в договора, Институтът ще предостави на Програмния оператор (МОСВ), Офиса на ФМ на ЕИП или на упълномощени негови представители, на оправомощените национални власти и одитиращи органи на страните донори правото да ползват свободно всички данни и резултати от проекта и свързани с него документи. За предоставеното право на ползване не е предвидено възнаграждение.
В този смисъл и предвид обстоятелството, че финансирането, предоставено на Института по програмата БГ 02 "Интегрирано управление на морските и вътрешни води", от ФМ на ЕИП за извършване на дейности по проект "Повишаване на капацитета за изследване и управление на морски нерибни ресурси в Черно море" е под формата на възстановяване на определени допустими разходи за дейността, които са действително направени, следва да се приеме, че в случая не е налице заплащане от трето лице за извършената от Института услуга, а покриване на разходи, което няма характер на възнаграждение по доставка (няма характер на насрещна престация), не е ценообразуващ елемент, поради което считам, че същото не е финансиране, пряко свързано с доставка по смисъла на § 1, т. 15 от ДР на ЗДДС, и не формира данъчна основа.
Видно от изложената фактическа обстановка, за доставката на услуга, която ще се извършва от Института, свързана с предоставяне право на ползване на изготвения от същия в изпълнение на договора проект, по която получатели ще са Програмния оператор (МОСВ), Офиса на ФМ на ЕИП или на упълномощени негови представители, оправомощените национални власти и одитиращи органи на страните донори не се дължи възнаграждение, предвид което и с оглед определението на § 1, т. 8 от ДР на ЗДДС считам, че ще е налице безвъзмездна доставка. В тези случаи, при условие, че Институтът ще използва данните и резултатите, получени в изпълнение на договора, за извършване само безвъзмездни доставки, право на приспадане за начисления данък за получените от същия за изпълнението на дейностите по договора стоки и услуги, няма да е налице на основание чл. 70, ал. 1, т. 2 от ЗДДС.
Следва да се има предвид обаче, че при условие, че Институтът ще използва данните и резултатите, получени в изпълнение на договора за извършване, както на безвъзмездни, така и на облагаеми доставки, например при проявен интерес на фирми от браншовия сектор "Рибарство" да предоставя на същите данните и резултатите от проекта срещу възнаграждение, за Института ще е налице право на приспадане на частичен данъчен кредит за начисления данък при придобиването на стоките и услугите във връзка с изпълнението на дейностите по договора.
Зам. Изпълнителен Директор
на националната агенция
за приходите
/галя димитрова/
Институтът е бюджетна организация, третостепенен разпоредител с бюджетни средства, с предмет на дейност научна, приложна и обслужваща дейност, определяне на рибните запаси в Черно море и мониторинг върху динамиката, структурата и хранителната база на промишлените видове морски риби. Институтът е регистриран по реда на ЗДДС.
Предстои сключване на договор за безвъзмездна финансова помощ по програма БГ 02 "Интегрирано управление на морските и вътрешни води", покана БГ 02.003 "Повишен капацитет за оценка и прогнозиране на състоянието на околната среда в морските и вътрешните води", на Финансовия механизъм на Европейското икономическо пространство (ФМ на ЕИП) с Министерство на околната среда и водите (МОСВ), в качеството му на Програмен оператор. Програмният оператор отговаря за разработване на програмите, обявяване на покани за набиране на проектни предложения, оценка и избор на проекти за финансиране, сключване на договори за безвъзмездна финансова помощ, мониторинг и разплащания по проектите, верификация на разходите и докладване на напредъка.
Основна цел на програма БГ 02 "Интегрирано управление на морските и вътрешни води" е постигане на добър екологичен статус на европейските морски и вътрешни води. Един от приоритетите на програмата е увеличаване на капацитета за оценка и предвиждане на екологичния статус на морските и вътрешни води. Дейностите и очакваните резултати по приоритетната ос са:
- повишен капацитет за оценка и предсказване, измерен чрез референтни таблици за параметрите и методологии за оценка;
- повишен обмен на информация между заинтересованите лица, измерен с: информация на заинтересованите лица за програми от мерки; публични обсъждания.
Процентното съотношение на безвъзмездната финансова помощ е:
- ФМ на ЕИП - 85 %;
- национално съфинансиране от държавния бюджет - 15 %.
Договорът, по който бенефициент е Институтът, е с предмет изпълнение на проект "Повишаване на капацитета за изследване и управление на морски нерибни ресурси в Черно море". Изготвеният от Института в изпълнение на договора проект ще остане негова собственост.
Съгласно чл. 23, раздел V "Право на ползване на резултатите и устойчивост. Публичност." от договора, Институтът ще предостави на Програмния оператор (МОСВ), Офиса на ФМ на ЕИП или на упълномощени негови представители, на оправомощените национални власти и одитиращи органи на страните донори правото да ползват свободно и както считат за необходимо всички данни и резултати от проекта и свързани с него документи, независимо от формата, в която съществуват, и партньора, който ги е изготвил/събрал/обработил. За предоставеното право на ползване не е предвидено възнаграждение.
Посочено е, че получените доставки в изпълнение на проекта, финансиран по програма "Интегрирано управление на морските и вътрешните води", няма да се използват за последващи облагаеми или освободени доставки в рамките на независимата икономическа дейност на Института.
В същото време, във връзка с проект "Интегрирано управление на морските и вътрешните води", от Института е изпратено проектно предложение до МОСВ, в което бенефициентът е посочил, че след приключване на проекта ще продължат изследванията върху нерибните морски ресурси, гарантирайки устойчив запас и постоянни улови, както и постигане на добър екологичен статус на морската околна среда. Оборудването, чието закупуване е финансирано от програмата на 100 %, ще позволи обучение на студенти и докторанти, ще даде възможност за работа на учени от сродни организации и от институти и университети от други страни и за осъществяване на съвместни проекти. При проявен интерес от фирми от браншовия сектор "Рибарство" резултатите могат да бъдат предоставяни при спазване изискванията на Закона за авторското право и сродните му права. Новият софтуер може да се използва за предвиждане и екологична оценка на акватории, в които ще се извършва стопанска дейност или ще бъде изградена морска аквакултура.
Посочено е още, че програма "Интегрирано управление на морските и вътрешни води" цели да постигне интегрирано управление на морските и вътрешните води в страната и получените от проекта резултати следва да бъдат предоставени за използване от компетентни институции и заинтересовани страни, имащи отношение към програмната цел.
Въпрос: Налице ли е право на приспадане на данъчен кредит за начисления данък върху добавената стойност за получените във връзка с изпълнение на дейността по договора доставки на стоки или услуги?
Правото на приспадане на данъчен кредит по реда на ЗДДС възниква и се упражнява по общите правила на чл. 69, при ограниченията на чл. 70 и при условията на чл. 71 от закона.
На основание чл. 69, ал. 1 от ЗДДС регистрираното лице има право да приспадне начисления данък за стоките или услугите, които доставчикът - регистрирано по този закон лице, му е доставил или предстои да му достави, когато стоките и услугите се използват за целите на извършваните от него облагаеми доставки.
Съгласно чл. 70, ал. 1, т. 1 и 2 от ЗДДС правото на приспадане на данъчен кредит не е налице, независимо че са изпълнени условията на чл. 69 или 74, когато стоките или услугите са предназначени за извършване на освободени доставки по глава четвърта, за безвъзмездни доставки или за дейности, различни от икономическата дейност на лицето.
На основание чл. 73 от ЗДДС регистрирано лице има право на приспадане на частичен данъчен кредит по отношение на данъка за стоки или услуги, които се използват както за извършване на доставки, за които лицето има право на приспадане на данъчен кредит, така и за доставки или дейности, за които лицето няма такова право. Размерът на частичния данъчен кредит се определя, като сумата на данъчния кредит се умножи по коефициент, изчислен с точност до втория знак след десетичната запетая, получен като отношение между оборота, отнасящ се за доставките, за които лицето има право на приспадане на данъчен кредит, и оборота, отнасящ се за всички извършвани от лицето доставки и дейности.
Съгласно чл. 26 от ЗДДС данъчна основа на доставка по смисъла на този закон е стойността, върху която се начислява или не се начислява данъкът в зависимост от това дали доставката е облагаема или освободена. Данъчната основа се определя на базата на всичко, което включва възнаграждението, получено от или дължимо на доставчика във връзка с доставката, от получателя или от друго лице, определено в левове и стотинки, без данъка по този закон. Данъчната основа се увеличава с всички субсидии и финансирания, пряко свързани с доставката.
В § 1, т. 15 от ДР на ЗДДС е дадена дефиниция на понятието "субсидии и финансирания, пряко свързани с доставка". Такива са субсидиите и финансиранията, чието отпускане е обвързано с цената на стоките и/или услугите, предоставяни от получателя на тези стоки или услуги. Не се считат за такива субсидиите и финансиранията, които са предназначени единствено за покриване на загуби или за финансиране на разходи (включително такива за придобиване или ликвидация на активи).
От изложеното в запитването е видно, че във връзка с изпълнението на дейностите по договора Институтът ще изготви проект, който ще остане негова собственост, като съгласно предвиденото в договора Институтът ще предостави на Програмния оператор (МОСВ), Офиса на ФМ на ЕИП или на упълномощени негови представители, на оправомощените национални власти и одитиращи органи на страните донори правото да ползват свободно и както считат за необходимо всички данни и резултати от проекта и свързани с него документи, независимо от формата, в която съществуват, и партньора, който ги е изготвил/събрал/обработил, без да е предвидено възнаграждение за това право на ползване.
При това положение, с оглед на посочените разпоредби на чл. 69, чл. 70, чл. 73 и чл. 26 от ЗДДС и § 1, т. 15 от ДР на ЗДДС, както и при отчитане на обстоятелството, че финансирането по договора представлява безвъзмездна финансова помощ, която не е обвързана с цената на конкретни облагаеми доставки към Програмния оператор или други лица, а е предназначена за финансиране на разходи по изпълнение на проекта и придобиване на активи, и при положение че според изложеното в запитването получените доставки в изпълнение на проекта няма да се използват за последващи облагаеми или освободени доставки в рамките на независимата икономическа дейност на Института, се прилага ограничението на чл. 70, ал. 1, т. 1 и 2 от ЗДДС относно правото на приспадане на данъчен кредит.
Извод: При описаната фактическа обстановка за получените във връзка с изпълнение на дейността по договора доставки на стоки и услуги не е налице право на приспадане на данъчен кредит по реда на ЗДДС.
