ИЗХ. № М-26-В-193#1
ДАТА: 22.05.2023 ЗНАП, чл. 10;
ЗКПО, чл. 12, чл. 195, чл. 200;
СИДДО, чл. 7.
ОТНОСНО: Запитване във връзка с данъчното третиране на доходи, начислени в полза на чуждестранно юридическо лице, съгласно българското вътрешно законодателство и Спогодбата за избягване на двойното данъчно облагане (СИДДО)между България и Обединените арабски емирства
В Централно управление на Националната агенция за приходите е постъпило Ваше писмено запитване с вх. № М-26-В-193 от 25.04.2023 г., в което е изложена следната фактическа обстановка:
Българско юридическо лице получава технически услуги по смисъла на чл. 12, ал. 5, т. 4 от Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО), в частност услуги, свързани с маркетинг и реклама от юридическо лице, регистрирано в Обединените арабски емирства. Не прилагате копие на сключения договор.
Предвид изложеното Виежелаете да получите отговор на въпроса дализа този вид услуги и при наличието на изискуемия набор от документи може да бъде приложена СИДДО между България и ОАЕ или следва да бъде удържан данък при източника по чл.195, ал. 1 от ЗКПО?
На основание чл. 10, ал. 1, т. 10 от Закона за Националната агенция за приходите, въз основа на изложената фактическа обстановка по направеното запитване и съобразявайки относимата нормативна уредба, изразявам следното становище:
Според разпоредбата на чл. 195, ал. 1 от ЗКПО на облагане с данък при източника, който е окончателен, подлежат доходите на чуждестранни юридически лица от източник в страната, посочени в чл. 12, ал. 5 от същия закон, когато не са реализирани чрез място на стопанска дейност в Република България.
Съобразно Вашите твърдения, относими към случая са посочените в чл. 12, ал. 5, т. 4 от ЗКПО възнаграждения за технически услуги, които са определени като доходи от източник в Република България, когато са начислени от местно юридическо лице в полза на чуждестранно юридическо лице, което няма място на стопанска дейност в страната. Понятието "възнаграждения за технически услуги" е дефинирано в т. 9 на §1 от допълнителните разпоредби (ДР) на ЗКПО, където е определено, че това са плащанията с източник Република България за монтаж или инсталиране на материални активи, както и всякакви услуги от консултантско естествоимаркетингови проучвания, извършени от чуждестранно лице.
За да се квалифицира видът на възнаграждението, е необходимо да се прецени естеството на извършените услуги, да се анализира сключеният договор, уговорените права и задължения, както и действителната воля на страните. В ЗКПО, както и в другите данъчни закони няма легална дефиниция на понятието "маркетингови проучвания", предвид което смисълът на това понятие следва да се извлича от общоприетото им значение. Най-общо представено, маркетинговото проучване е процес, насочен към системно набиране, обработка и анализ на информация с цел информационното осигуряване за решаването на даден проблем в областта на продажбите, вкл. и чрез проучване на нагласите и потребностите на потребителите на даден пазар.
В конкретния случай, предмет на запитването Ви са "услуги по маркетинг и реклама". От това описание не става ясно дали случаят се отнася до изготвяне на маркетингово проучване или други маркетингови операции, като например насърчаване на продажбите на даден продукт. В този смисъл, изхождайки от дефиницията в т. 9 на §1 от ДР на ЗКПО, считам, че ако извършените от чуждестранното лице услуги са с характер на маркетингови проучвания, то начисленото за тях възнаграждение може да се определи като "възнаграждение за технически услуги". По отношение на услугите, описани от Вас като реклама, е необходимо да се изследва подробно съдържанието на конкретната услуга, за да може обективно да се даде становище, дали тя може да се определи като техническа услуга (каквото е Вашето твърдение), доколкото в легалната дефиниция в т. 9 на §1 от ДР на ЗКПО рекламата не е включена изрично. В настоящата хипотеза на липса на достатъчно информация, в запитването Ви, относно характера на услугите по предоставяне на реклама, правната им квалификация се явява обективно невъзможна.
От изложеното следва, че по отношение на възнагражденията за маркетингови проучвания приложение намира разпоредбата на чл. 12, ал. 5, т. 4 от ЗКПО, като на основание чл. 195, ал. 1 от същия закон тези доходи подлежат на облагане с данък при източника, който е окончателен. Данъчната основа за определяне на данъка върху доходите по чл. 195, ал. 1 е брутният размер на тези доходи, а данъчната ставка за данъка е 10 на сто (чл. 200, ал. 2 от ЗКПО).
Платците на доходи, подлежащи на облагане с данък при източника по чл. 195 от ЗКПО, са длъжни да внесат дължимите данъци в срок до края на месеца, следващ тримесечието на начисляване на дохода (чл. 202, ал. 2 от ЗКПО). Дължимият данък се внася в съответната териториална дирекция на НАП по мястото на регистрация или където подлежи на регистрация платецът на дохода (чл. 202, ал. 3 от ЗКПО).
От друга страна разпоредбата на чл. 13 от ЗКПО постановява, че когато в международен договор, ратифициран от Република България, обнародван и влязъл в сила, се съдържат разпоредби, различни от разпоредбите на този закон, се прилагат разпоредбите на съответния международен договор. В конкретния случай следва да се има предвид сключената СИДДО между България и ОАЕ, обн. в ДВ бр. 1 от 6 януари 2009 г.
В цитираната СИДДО възнагражденията за технически услуги попадат в обхвата на чл. 7, определящ данъчнооблагателните правомощия на двете договарящи държави по отношение на печалбите на предприятията от стопанска дейност. Съгласно чл. 7, ал. 1 от посочената СИДДО печалбите на предприятие на едната договаряща държава се облагат с данък само в тази държава, освен ако предприятието извършва стопанска дейност в другата договаряща държава чрез място на стопанска дейност, разположено там.
По смисъла на цитираната разпоредба печалбите на предприятие с източник в България и изплащани на местно лице на ОАЕ се облагат само в ОАЕ. Следователно, ако СИДДО с ОАЕ бъде приложена, гореописаните доходи няма да подлежат на облагане с данък при източника в България, освен ако не са реализирани чрез място на стопанска дейност на чуждестранното лице в страната.
Приложението на чл. 7, ал. 1 от СИДДО с ОАЕ е обусловено от удостоверяване на основанията за това. СИДДО се прилага само спрямо местни лица на едната или на двете договарящи държави. За да се обоснове приложението на СИДДО с ОАЕ, за доход с източник в България, е необходимо чуждестранното лице да удостовери качеството си на местно лице на ОАЕ посредством удостоверение за местно лице за данъчни цели, издадено от компетентната местна администрация. Чуждестранното лице следва също да декларира, че е действителен притежател на дохода от източник в България, както и че не притежава място на стопанска дейност на територията на България, с които доходът е действително свързан.
Процедурата за прилагане на СИДДО е подробно уредена в Дял II-ри, глава 16, раздел III на ДОПК (чл.135 и сл.). Ако чуждестранното лице е оправомощено да приложи СИДДО и желае да се възползва от облекченията, предвидени в нея, то следва да подаде искане по чл. 137, ал. 1 от ДОПК, заедно с писмени доказателства относно вида, основанието за реализиране и размера на съответния доход. Искането и приложените към него документи се подават в териториалната дирекция по регистрация на платеца на дохода, а когато той не подлежи на регистрация - в Териториална дирекция на НАП София. Ако на чуждестранното лице се начисляват от един и същ платец доходи от източник в България с общ размер до 500 000 лв. годишно, искане по чл. 137, ал. 1 от ДОПК не се подава, а наличието на основанията за прилагане на СИДДО се удостоверява пред платеца на дохода.
Настоящото становище е изразено на база предоставената от Вас информация. Моля да имате предвид, че при различна фактическа обстановка данъчните последици могат да бъдат различни, вкл. прилагане на чл. 16 от ЗКПО в случай, че услугите не са реално оказани.
ЗАМ. ИЗПЪЛНИТЕЛЕН ДИРЕКТОР НА НАП: МИЛЕНА КРЪСТАНОВА
/съгласно заповед ЗЦУ-986/18.05.2023 г./
В запитването е изложена следната фактическа обстановка: българско юридическо лице получава технически услуги по смисъла на чл. 12, ал. 5, т. 4 от Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО), в частност услуги, свързани с маркетинг и реклама, от юридическо лице, регистрирано в Обединените арабски емирства (ОАЕ). Не е приложено копие от сключения договор.
Въпрос: дали за този вид услуги и при наличието на изискуемия набор от документи може да бъде приложена Спогодбата за избягване на двойното данъчно облагане (СИДДО) между България и ОАЕ или следва да бъде удържан данък при източника по чл. 195, ал. 1 от ЗКПО?
Съгласно чл. 195, ал. 1 от ЗКПО на облагане с окончателен данък при източника подлежат доходите на чуждестранни юридически лица от източник в страната, посочени в чл. 12, ал. 5 от ЗКПО, когато не са реализирани чрез място на стопанска дейност в Република България.
Съобразно изложените твърдения, относими към случая са доходите по чл. 12, ал. 5, т. 4 от ЗКПО - възнаграждения за технически услуги, които са доходи от източник в Република България, когато са начислени от местно юридическо лице в полза на чуждестранно юридическо лице, което няма място на стопанска дейност в страната.
Понятието "възнаграждения за технически услуги" е дефинирано в т. 9 на § 1 от допълнителните разпоредби на ЗКПО като плащания с източник Република България за монтаж или инсталиране на материални активи, както и всякакви услуги от консултантско естество и маркетингови проучвания, извършени от чуждестранно лице.
За да се квалифицира видът на възнаграждението, е необходимо да се прецени естеството на извършените услуги, да се анализира сключеният договор, уговорените права и задължения, както и действителната воля на страните.
В ЗКПО и в другите данъчни закони няма легална дефиниция на понятието "маркетингови проучвания", поради което смисълът му следва да се извлича от общоприетото значение. Най-общо маркетинговото проучване е процес, насочен към системно набиране, обработка и анализ на информация с цел информационно осигуряване за решаване на даден проблем в областта на продажбите, включително чрез проучване на нагласите и потребностите на потребителите на даден пазар.
В конкретния случай предмет на запитването са "услуги по маркетинг и реклама". От това описание не става ясно дали се касае за изготвяне на маркетингово проучване или за други маркетингови операции, например насърчаване на продажбите на даден продукт.
Изхождайки от дефиницията в т. 9 на § 1 от допълнителните разпоредби на ЗКПО, ако извършените от чуждестранното лице услуги са с характер на маркетингови проучвания, начисленото за тях възнаграждение може да се определи като "възнаграждение за технически услуги".
По отношение на услугите, описани като реклама, е необходимо подробно да се изследва съдържанието на конкретната услуга, за да се прецени обективно дали тя може да се определи като техническа услуга, доколкото в легалната дефиниция в т. 9 на § 1 от допълнителните разпоредби на ЗКПО рекламата не е включена изрично. При липса на достатъчно информация относно характера на услугите по предоставяне на реклама, правната им квалификация е обективно невъзможна.
От изложеното следва, че по отношение на възнагражденията за маркетингови проучвания приложение намира чл. 12, ал. 5, т. 4 от ЗКПО и на основание чл. 195, ал. 1 от ЗКПО тези доходи подлежат на облагане с окончателен данък при източника.
Данъчната основа за определяне на данъка върху доходите по чл. 195, ал. 1 от ЗКПО е брутният размер на тези доходи, а данъчната ставка е 10 на сто съгласно чл. 200, ал. 2 от ЗКПО.
Платците на доходи, подлежащи на облагане с данък при източника по чл. 195 от ЗКПО, са длъжни да внесат дължимите данъци в срок до края на месеца, следващ тримесечието на начисляване на дохода - чл. 202, ал. 2 от ЗКПО. Дължимият данък се внася в съответната териториална дирекция на НАП по мястото на регистрация или по мястото, където подлежи на регистрация платецът на дохода - чл. 202, ал. 3 от ЗКПО.
Извод: Възнагражденията за маркетингови проучвания, представляващи "възнаграждения за технически услуги" по чл. 12, ал. 5, т. 4 от ЗКПО, подлежат на облагане с окончателен данък при източника по чл. 195, ал. 1 от ЗКПО с данъчна ставка 10 на сто върху брутния размер на дохода, при спазване на сроковете и реда по чл. 202 от ЗКПО.
Приложение на СИДДО между България и ОАЕ
Съгласно чл. 13 от ЗКПО, когато в международен договор, ратифициран от Република България, обнародван и влязъл в сила, се съдържат разпоредби, различни от разпоредбите на ЗКПО, се прилагат разпоредбите на съответния международен договор.
В случая следва да се има предвид СИДДО между България и ОАЕ, обнародвана в ДВ, бр. 1 от 6 януари 2009 г. В тази СИДДО възнагражденията за технически услуги попадат в обхвата на чл. 7, който определя данъчнооблагателните правомощия на двете договарящи държави по отношение на печалбите на предприятията от стопанска дейност.
Съгласно чл. 7, ал. 1 от СИДДО печалбите на предприятие на едната договаряща държава се облагат с данък само в тази държава, освен ако предприятието извършва стопанска дейност в другата договаряща държава чрез място на стопанска дейност, разположено там.
По смисъла на тази разпоредба печалбите на предприятие с източник в България, изплащани на местно лице на ОАЕ, се облагат само в ОАЕ. Следователно, ако СИДДО с ОАЕ бъде приложена, описаните доходи няма да подлежат на облагане с данък при източника в България, освен ако не са реализирани чрез място на стопанска дейност на чуждестранното лице в страната.
Приложението на чл. 7, ал. 1 от СИДДО с ОАЕ е обусловено от удостоверяване на основанията за това. СИДДО се прилага само спрямо местни лица на едната или на двете договарящи държави.
За да се обоснове приложението на СИДДО с ОАЕ за доход с източник в България, е необходимо чуждестранното лице да удостовери качеството си на местно лице на ОАЕ посредством удостоверение за местно лице за данъчни цели, издадено от компетентната местна администрация. Чуждестранното лице следва също да декларира, че е действителен притежател на дохода от източник в България и че не притежава място на стопанска дейност на територията на България, с което доходът е действително свързан.
Процедурата за прилагане на СИДДО е уредена в дял II, глава шестнадесета, раздел III на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК) - чл. 135 и следващите.
Ако чуждестранното лице е оправомощено да приложи СИДДО и желае да се възползва от предвидените в нея облекчения, то следва да подаде искане по чл. 137, ал. 1 от ДОПК, заедно с писмени доказателства относно вида, основанието за реализиране и размера на съответния доход. Искането и приложените документи се подават в териториалната дирекция по регистрация на платеца на дохода, а когато той не подлежи на регистрация - в Териториална дирекция на НАП София.
Когато на чуждестранното лице се начисляват от един и същ платец доходи от източник в България с общ размер до 500 000 лв. годишно, искане по чл. 137, ал. 1 от ДОПК не се подава, а наличието на основанията за прилагане на СИДДО се удостоверява пред платеца на дохода.
Извод: Ако са налице условията за прилагане на СИДДО между България и ОАЕ (удостоверено местно лице на ОАЕ, действителен притежател на дохода, липса на място на стопанска дейност в България и спазване на процедурата по ДОПК), доходите от възнаграждения за технически услуги с източник в България, изплащани на местно лице на ОАЕ, се облагат само в ОАЕ и не подлежат на облагане с данък при източника в България, освен ако не са свързани с място на стопанска дейност в страната.
Настоящото становище е изразено въз основа на предоставената информация. Посочва се, че при различна фактическа обстановка данъчните последици могат да бъдат различни, включително прилагане на чл. 16 от ЗКПО в случай, че услугите не са реално оказани.
Извод: При липса на достатъчно данни за характера на рекламните услуги правната им квалификация като "възнаграждения за технически услуги" е невъзможна; за маркетинговите проучвания се прилага чл. 12, ал. 5, т. 4 и чл. 195 от ЗКПО, освен ако при спазване на процедурата по ДОПК и при наличие на необходимите удостоверителни документи се приложи СИДДО с ОАЕ, при което доходите се облагат само в ОАЕ.
