3_489/04.04.2023 г.
ЗКПО, чл. 3, ал. 2;
ЗКПО, чл. 25;
ЗКПО, чл. 44;
ЗКПО, чл. 92;
ЗКПО, чл. 196
ОТНОСНО: Данъчно третиране по реда на Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО) на търговията с акции на регулирани пазари на Европейския съюз (ЕС), акции търгувани на регулирани пазари, еквивалентни с тези на ЕС (САЩ, Австралия и др. страни) и всички останали акции
Според изложеното в запитването, дружество се занимава с отдаване под наем на недвижими имоти. Има намерение да извършва търговия с акции на регулирани пазари на ЕС и акции, търгувани на регулирани пазари в САЩ и други страни.
Във връзка с изложеното са поставени следните въпроси:
1. Какво е необходимо да се направи, за да бъде извършвана и счетоводно отчитана такава дейност?
- Какво е данъчното третиране на тази дейност?
- Подават ли се декларации за започване на тази дейност?
- Какъв е режимът на облагане?
5. Разграничават ли се плащаните данъци на фирмата за търговията с акции от данъците за наема на недвижими имоти?
6. Какво е счетоводното отчитане на търговията с акции?
При така изложената фактическа обстановка, с оглед разпоредбите на ЗКПО (обн. ДВ бр. 105/2006 г., посл. изм. ДВ бр. 104/2022 г.) е изразено следното становище:
Съгласно чл. 25 от ЗКПО данъчният финансов резултат се определя на базата на данъчно признатите приходи и разходи. Разпоредбите на чл. 44 и чл. 196 от ЗКПО въвеждат облекчение за доходи от сделки с финансови инструменти, извършени на регулиран пазар по смисъла на чл. 152, ал. 1 и 2 от Закона за пазарите на финансови инструменти (ЗПФИ).
По силата на чл. 44, ал. 1 от ЗКПО при определяне на данъчния финансов резултат се елиминират печалбите и загубите от разпореждане с финансови инструменти по смисъла на § 1, т. 21 от ДР на ЗКПО.
В тези случаи при определяне на данъчния финансов резултат счетоводният финансов резултат се преобразува както следва:
- Намалява се с печалбата от разпореждане с финансови инструменти по смисъла на § 1, т. 21 от ДР, определена като положителна разлика между продажната цена и документално доказаната цена на придобиване на тези финансови инструменти. Облекчението по този ред не се прилага за печалби от източник в чужбина, по отношение на които в спогодба за избягване на двойното данъчно облагане е предвиден метод за избягване на двойното данъчно облагане "освобождаване с прогресия";
- Увеличава се със загубата от разпореждане с финансови инструменти по смисъла на § 1, т. 21 от ДР, определена като отрицателна разлика между продажната цена и документално доказаната цена на придобиване на тези финансови инструменти.
На основание чл. 196 от ЗКПО не се облагат с данък при източника доходите от разпореждане с финансови инструменти по смисъла на § 1, т. 21 от ДР на закона.
Съгласно § 1, т. 21 от ДР на ЗКПО "Разпореждане с финансови инструменти" за целите на чл. 44 и чл. 196 от закона са сделките:
а) с дялове и акции на колективни инвестиционни схеми и на национални инвестиционни фондове, акции, права и държавни ценни книжа, извършени на регулиран пазар по смисъла на чл. 152, ал. 1 и 2 от ЗПФИ; "права" за целите на изречение първо са ценните книжа, даващи право за записване на определен брой акции във връзка с взето решение за увеличаване на капитала;
б) сключени при условията и по реда на обратно изкупуване от колективни инвестиционни схеми, допуснати за публично предлагане в страната или в друга държава-членка на ЕС, или в държава-страна по Споразумението за ЕИП;
в) сключени при условията и по реда на обратно изкупуване от национални инвестиционни фондове, допуснати за публично предлагане в страната; за обратно изкупуване се смята и разпределението на парични средства при ликвидация на национални инвестиционни фондове от затворен тип;
г) сключени при условията и по реда на търгово предлагане по глава 11, раздел II от Закона за публичното предлагане на ценни книжа (ЗППЦК), или аналогични по вид сделки в друга държава - членка на ЕС, или в държава - страна по Споразумението за ЕИП;
д) с акции, извършени на пазар на трета държава, който се счита за еквивалентен на регулиран пазар и за който Европейската комисия е приела решение относно еквивалентността на правната и надзорната уредба на третата държава в съответствие с Директива 2014/65/ЕС на Европейския парламент и на Съвета от 15 май 2014 г. относно пазарите на финансови инструменти и за изменение на Директива 2002/92/ЕО и на Директива 2011/61/ЕС (Директива 2009/65/ЕО).
Дефиницията на понятието "регулиран пазар", дадена в § 1, т. 70 от ДР на ЗКПО, препраща към понятието "регулиран пазар" по смисъла на ЗПФИ. Съгласно чл. 152, ал.1 и ал. 2 от ЗПФИ, регулиран пазар е многостранна система, организирана и/или управлявана от пазарен оператор, която среща или съдейства за срещането на интересите за покупка и продажба на финансови инструменти на множество трети страни чрез системата и в съответствие с нейните недискреционни правила по начин, резултатът от който е сключването на договор във връзка с финансовите инструменти, допуснати до търговия съгласно нейните правила и/или системи, лицензирана и функционираща редовно в съответствие с изискванията на този закон и актовете по прилагането му. Регулиран пазар е и всяка многостранна система, която е лицензирана и функционира като регулиран пазар в съответствие с изискванията на Директива 2014/65/ЕС.
Предвид изложеното, облекченото данъчно третиране, регламентирано в чл. 44 и чл. 196 от ЗКПО се прилага само по отношение на резултата от сделки с финансови инструменти, изрично посочени в § 1, т. 21, букви "а"-"г" от ДР на ЗКПО и при условие, че сделките са сключени на регулиран пазар по смисъла на същата разпоредба.
Следва да се има предвид, че според § 1, т. 21, буква "д" от ДР на ЗКПО в понятието "разпореждане с финансови инструменти" за целите на чл. 44 и чл. 196 попадат сделките с акции, извършени на пазар на трета държава, който се счита за еквивалентен на регулиран пазар и за който Европейската комисия е приела решение относно еквивалентността па правната и надзорна уредба на третата държава в съответствие с Директива 2014/65/ЕС на Европейския парламент и на Съвета от 15 май 2014 г. относно пазарите на финансови инструменти и за изменение на Директива 2002/92/ЕО и на Директива 2011/61/ЕС (ОВ, L 173/349 от 12 юни 2014 г., Директива 2009/65/ЕО). Следователно за прилагането на данъчните режими по чл. 44 и чл. 196 от ЗКПО е необходимо да се проследят решенията на Европейската комисия за приемане на даден пазар на трета държава за еквивалентен на правната и надзорна уредба на трета държава в съответствие с Директива 2014/65/ЕС.
Както беше посочено по-горе, сделките с финансови инструменти участват при формирането на счетоводната печалба на дружеството, като при формирането на данъчния финансов резултат се елиминират печалбите и загубите от разпореждане с финансови инструменти по смисъла на § 1, т. 21 от ДР на ЗКПО по реда на чл. 44 от закона. Когато сделките не са в обхвата на понятието "Разпореждане с финансови инструменти" печалбите и загубите от тях, се облагат/признават по общия ред на ЗКПО и с тях не се регулира финансовият резултат съгласно чл. 44 от закона.
Съгласно чл. 3, ал. 2 от ЗКПО местните юридически лица се облагат с данък по този закон за печалбите и доходите си от всички източници в Република България и в чужбина. За осъществената дейност през 2023 г. дружеството следва да подаде годишна данъчна декларация и да внесе дължимия корпоративен данък съгласно общите правила на чл. 92 от ЗКПО в срок от 1 март до 30 юни на следващата (2024) година, като декларация при започване на дейността търговия с акции не се подава.
Настоящото становище е принципно по тълкуването на относимите норми, свързани с данъчното третиране на търговията с акции на регулиран пазар. Следва да се има предвид, че при евентуално възложено конкретно производство по ДОПК, органите по приходите имат правомощия да изяснят всички факти и обстоятелства и въз основа на това да формират своите констатации, при съобразяване на същите правни норми.
Относно въпроса за счетоводното отчитане на търговията с акции, с писмо изх.№..... запитването е препратено за становище по компетентност в Дирекция "Данъчна политика" при Министерство на финансите.
Дружество, което се занимава с отдаване под наем на недвижими имоти, има намерение да извършва търговия с акции на регулирани пазари на Европейския съюз и акции, търгувани на регулирани пазари в САЩ и други страни.
Поставени са следните въпроси:
Въпрос 1: Какво е необходимо да се направи, за да бъде извършвана и счетоводно отчитана такава дейност? Какво е данъчното третиране на тази дейност? Подават ли се декларации за започване на тази дейност? Какъв е режимът на облагане?
Въпрос 5: Разграничават ли се плащаните данъци на фирмата за търговията с акции от данъците за наема на недвижими имоти?
Въпрос 6: Какво е счетоводното отчитане на търговията с акции?
Правна уредба и общи принципи
Съгласно чл. 25 от ЗКПО данъчният финансов резултат се определя на базата на данъчно признатите приходи и разходи.
Разпоредбите на чл. 44 и чл. 196 от ЗКПО въвеждат облекчение за доходи от сделки с финансови инструменти, извършени на регулиран пазар по смисъла на чл. 152, ал. 1 и 2 от Закона за пазарите на финансови инструменти (ЗПФИ).
Облекчение по чл. 44 от ЗКПО
По силата на чл. 44, ал. 1 от ЗКПО при определяне на данъчния финансов резултат се елиминират печалбите и загубите от разпореждане с финансови инструменти по смисъла на § 1, т. 21 от ДР на ЗКПО.
В тези случаи при определяне на данъчния финансов резултат счетоводният финансов резултат се преобразува, както следва:
- Намалява се с печалбата от разпореждане с финансови инструменти по смисъла на § 1, т. 21 от ДР, определена като положителна разлика между продажната цена и документално доказаната цена на придобиване на тези финансови инструменти. Облекчението по този ред не се прилага за печалби от източник в чужбина, по отношение на които в спогодба за избягване на двойното данъчно облагане е предвиден метод за избягване на двойното данъчно облагане "освобождаване с прогресия".
- Увеличава се със загубата от разпореждане с финансови инструменти по смисъла на § 1, т. 21 от ДР, определена като отрицателна разлика между продажната цена и документално доказаната цена на придобиване на тези финансови инструменти.
Извод: Печалбите и загубите от разпореждане с финансови инструменти по § 1, т. 21 от ДР на ЗКПО се изключват при формиране на данъчния финансов резултат чрез намаление с печалбите и увеличение със загубите по реда на чл. 44 от ЗКПО, с изключение на печалби от източник в чужбина, за които се прилага метод "освобождаване с прогресия".
Облекчение по чл. 196 от ЗКПО
На основание чл. 196 от ЗКПО не се облагат с данък при източника доходите от разпореждане с финансови инструменти по смисъла на § 1, т. 21 от ДР на закона.
Извод: Доходите от разпореждане с финансови инструменти по § 1, т. 21 от ДР на ЗКПО не подлежат на облагане с данък при източника по чл. 196 от ЗКПО.
Понятие "разпореждане с финансови инструменти" по § 1, т. 21 от ДР на ЗКПО
Съгласно § 1, т. 21 от ДР на ЗКПО "Разпореждане с финансови инструменти" за целите на чл. 44 и чл. 196 от закона са сделките:
- буква "а" - с дялове и акции на колективни инвестиционни схеми и на национални инвестиционни фондове, акции, права и държавни ценни книжа, извършени на регулиран пазар по смисъла на чл. 152, ал. 1 и 2 от ЗПФИ; "права" за целите на изречение първо са ценните книжа, даващи право за записване на определен брой акции във връзка с взето решение за увеличаване на капитала;
- буква "б" - сключени при условията и по реда на обратно изкупуване от колективни инвестиционни схеми, допуснати за публично предлагане в страната или в друга държава-членка на ЕС, или в държава-страна по Споразумението за ЕИП;
- буква "в" - сключени при условията и по реда на обратно изкупуване от национални инвестиционни фондове, допуснати за публично предлагане в страната; за обратно изкупуване се смята и разпределението на парични средства при ликвидация на национални инвестиционни фондове от затворен тип;
- буква "г" - сключени при условията и по реда на търгово предлагане по глава 11, раздел II от Закона за публичното предлагане на ценни книжа (ЗППЦК), или аналогични по вид сделки в друга държава - членка на ЕС, или в държава - страна по Споразумението за ЕИП;
- буква "д" - с акции, извършени на пазар на трета държава, който се счита за еквивалентен на регулиран пазар и за който Европейската комисия е приела решение относно еквивалентността на правната и надзорната уредба на третата държава в съответствие с Директива 2014/65/ЕС на Европейския парламент и на Съвета от 15 май 2014 г. относно пазарите на финансови инструменти и за изменение на Директива 2002/92/ЕО и на Директива 2011/61/ЕС (Директива 2009/65/ЕО).
Извод: За целите на чл. 44 и чл. 196 от ЗКПО като "разпореждане с финансови инструменти" се третират само изрично изброените в § 1, т. 21, букви "а" - "д" сделки.
Понятие "регулиран пазар"
Дефиницията на понятието "регулиран пазар", дадена в § 1, т. 70 от ДР на ЗКПО, препраща към понятието "регулиран пазар" по смисъла на ЗПФИ.
Съгласно чл. 152, ал. 1 и ал. 2 от ЗПФИ:
- Регулиран пазар е многостранна система, организирана и/или управлявана от пазарен оператор, която среща или съдейства за срещането на интересите за покупка и продажба на финансови инструменти на множество трети страни чрез системата и в съответствие с нейните недискреционни правила по начин, резултатът от който е сключването на договор във връзка с финансовите инструменти, допуснати до търговия съгласно нейните правила и/или системи, лицензирана и функционираща редовно в съответствие с изискванията на този закон и актовете по прилагането му.
- Регулиран пазар е и всяка многостранна система, която е лицензирана и функционира като регулиран пазар в съответствие с изискванията на Директива 2014/65/ЕС.
Извод: За целите на ЗКПО "регулиран пазар" е този по чл. 152, ал. 1 и 2 от ЗПФИ, включително пазарите, лицензирани и функциониращи като регулирани пазари по Директива 2014/65/ЕС.
Обхват на облекченото данъчно третиране
Предвид изложеното, облекченото данъчно третиране, регламентирано в чл. 44 и чл. 196 от ЗКПО, се прилага само по отношение на резултата от сделки с финансови инструменти, изрично посочени в § 1, т. 21, букви "а" - "г" от ДР на ЗКПО и при условие, че сделките са сключени на регулиран пазар по смисъла на същата разпоредба.
Следва да се има предвид, че според § 1, т. 21, буква "д" от ДР на ЗКПО в понятието "разпореждане с финансови инструменти" за целите на чл. 44 и чл. 196 попадат сделките с акции, извършени на пазар на трета държава, който се счита за еквивалентен на регулиран пазар и за който Европейската комисия е приела решение относно еквивалентността на правната и надзорна уредба на третата държава в съответствие с Директива 2014/65/ЕС на Европейския парламент и на Съвета от 15 май 2014 г. относно пазарите на финансови инструменти и за изменение на Директива 2002/92/ЕО и на Директива 2011/61/ЕС (ОВ, L 173/349 от 12 юни 2014 г., Директива 2009/65/ЕО).
Следователно за прилагането на данъчните режими по чл. 44 и чл. 196 от ЗКПО е необходимо да се проследят решенията на Европейската комисия за приемане на даден пазар на трета държава за еквивалентен на регулиран пазар и за еквивалентност на правната и надзорна уредба на третата държава в съответствие с Директива 2014/65/ЕС.
Извод: Облекченията по чл. 44 и чл. 196 от ЗКПО се прилагат само за сделки с финансови инструменти по § 1, т. 21, букви "а" - "г" от ДР на ЗКПО, сключени на регулиран пазар, както и за сделки с акции на пазари на трети държави, признати от Европейската комисия за еквивалентни на регулиран пазар по Директива 2014/65/ЕС.
Влияние върху счетоводния и данъчния финансов резултат
Както е посочено, сделките с финансови инструменти участват при формирането на счетоводната печалба на дружеството. При формирането на данъчния финансов резултат се елиминират печалбите и загубите от разпореждане с финансови инструменти по смисъла на § 1, т. 21 от ДР на ЗКПО по реда на чл. 44 от закона.
Когато сделките не са в обхвата на понятието "разпореждане с финансови инструменти", печалбите и загубите от тях се облагат/признават по общия ред на ЗКПО и с тях не се регулира финансовият резултат съгласно чл. 44 от закона.
Извод: Печалбите и загубите от сделки, които не попадат в дефиницията на "разпореждане с финансови инструменти" по § 1, т. 21 от ДР на ЗКПО, се включват в данъчния финансов резултат по общия ред и не подлежат на корекции по чл. 44 от ЗКПО.
Облагане на местни юридически лица и годишна данъчна декларация
Съгласно чл. 3, ал. 2 от ЗКПО местните юридически лица се облагат с данък по този закон за печалбите и доходите си от всички източници в Република България и в чужбина.
За осъществената дейност през 2023 г. дружеството следва да подаде годишна данъчна декларация и да внесе дължимия корпоративен данък съгласно общите правила на чл. 92 от ЗКПО в срок от 1 март до 30 юни на следващата (2024) година, като декларация при започване на дейността търговия с акции не се подава.
Извод: Дружеството се облага по общия ред на ЗКПО за всички свои доходи, включително от търговия с акции, подава годишна данъчна декларация по чл. 92 от ЗКПО за 2023 г. в периода 1 март - 30 юни 2024 г., без да подава отделна декларация за започване на дейността по търговия с акции.
Характер на становището и правомощия на органите по приходите
Настоящото становище е принципно по тълкуването на относимите норми, свързани с данъчното третиране на търговията с акции на регулиран пазар.
Следва да се има предвид, че при евентуално възложено конкретно производство по ДОПК органите по приходите имат правомощия да изяснят всички факти и обстоятелства и въз основа на това да формират своите констатации, при съобразяване на същите правни норми.
Извод: Становището има принципен характер и не замества констатациите на органите по приходите при конкретно производство по ДОПК, при което се изясняват фактическите обстоятелства и се прилагат същите правни норми.
Относно счетоводното отчитане
Относно въпроса за счетоводното отчитане на търговията с акции в становището е направен преход към отделно разглеждане, без да се излагат конкретни счетоводни правила в цитирания текст.
Извод: В рамките на представения текст не са изложени конкретни указания относно счетоводното отчитане на търговията с акции.
