НАП: Данъчно и осигурително третиране на разходи за достъп на служители до платформа за консултации като социални разходи по ЗКПО

Изх. № М-24-39-58

Дата: 08. 06. 2023 год.

ЗКПО,чл. 204, ал. 1, т. 2;

ЗКПО, § 1, т. 34 от ДР на ЗКПО;

КСО, чл. 4, ал. 1, т. 1;

КСО, чл. 6, ал. 3;

КСО, чл. 6, ал. 5;

КСО, чл. 6, ал. 6;

КСО, чл. 6, ал. 7.

ОТНОСНО:Прилагане на данъчното и осигурително законодателство във връзка с предоставяне на достъп до платформа за подпомагане на служители

В писмено запитване, препратено по компетентност и постъпило в ЦУ на НАП с вх. № М-24-39-58/23.03.2023 г., е изложена следната фактическа обстановка:

А. Дейност на дружеството:

Дружеството оперира в бизнеса с търговия на дребно на бързооборотни стоки чрез мрежата си от магазини в цялата страна. Към момента има наети близо 4200 служители в 51 града.

Дружеството възнамерява да въведе нова програма за подпомагане на служителите си чрез предоставяне на достъп до платформа за подпомагане на служителите, свързана с предоставянето на правни, психологически и финансови консултации с цел задоволяване на социално-битови и културни потребности. В дългосрочен план новата политика има за цел да се отрази благоприятно върху икономическата дейност на дружеството.

Проектът е въведен на групово ниво и се предоставя от външен доставчик. Доставчикът е отговорен за осигуряването на достъп до платформата, нейната поддръжка, както и за намирането на специалисти, които да осъществяват консултациите със служителите на дружеството.

Между дружеството и неговите служители няма да са налице парични взаимоотношения под каквато и да е форма по отношение на получения достъп до платформата и същата ще се предоставя напълно безплатно.

В допълнение, достъпът до платформата ще се осъществи или с решение на управителя на дружеството, или по реда, определен в чл. 293 от Кодекса на труда (КТ).

Б. Характеристики на програмата:

Чрез неограничен достъп до безплатна телефонна линия и приложение за мобилно устройство всички служители и членове на техните семейства ще имат възможност да се консултират със специалисти в засегнатите области по всяко едно време от денонощието, всеки ден от годината. Програмата предлага консултации по неограничен брой теми, свързани с правни, психологически и финансови консултации, като продължителността на всяка сесия с професионалист е 50 минути.

Всички услуги се предоставят напълно анонимно и дружеството няма да разполага с информация кои служители са се възползвали от платформата, както и няма да е наясно кои специалисти са ангажирани по конкретните казуси.

Поради това, че използването на услугата е изцяло анонимно, на практика ще съществуват следните хипотетични категории служители във връзка с ползването на тази платформа: служители, които никога няма да използват програмата; служители, които ще използват програмата, но са постъпили отскоро на работа; служители, които ще използват програмата, но са на непълен работен ден; служители, които ще използват програмата, но ще напуснат дружеството преди приключване на календарната година.

В. Области, включени в програмата: Психологическо консултиране; Юридически и правни консултации; Финансови консултации.

Г. Ползи от програмата:

Чрез въвеждане на програмата за подпомагане на служителите дружеството цели да постигне в дългосрочен план следните цели: намаляване на разходите поради отсъствия по болест; намаляване на разходите, свързани с напускащи служители; задържане на служители и повишаване на лоялността; намаляване на отсъствията от работа; предотвратяване на трудови злополуки; подкрепа за доверените лица и мениджърите; намаляване на нивата на презентизъм (присъствие на работа въпреки болест).

Във връзка с изложената фактическа обстановка са поставени следните въпроси:

1.Предвид, че достъпът до програмата е предоставен на всички служители, ще бъде ли необходимо да се сформира общо събрание на работниците и служителите във връзка с чл. 293 от КТ, за да се предостави придобивката, или е достатъчно решението за тази придобивка да бъде взето от управителя на дружеството, за да може за данъчни цели разходът по платформата да бъде "социален разход" по смисъла на § 1, т. 34 от ДР наЗакона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО)?

2. Правилно ли е хипотетичното третиране на дружеството за поравно разпределение на социалните разходи между всички служители за целите на социалното и здравното осигуряване, предвид, че няма възможност да се определи кои лица и с каква честота са се възползвали от придобивката?

Предвид така изложената фактическа обстановка и съобразявайки относимата нормативна уредба по зададените от Вас въпрос, на основание чл. 10, ал. 1, т. 10 от Закона за Националната агенция за приходите изразявам следното становище:

По прилагането на данъчното законодателство:

Съгласно чл. 204, ал. 1, т. 2 от ЗКПО с данък върху разходите се облагат документално обоснованите социални разходи, предоставени в натура на работниците и служители и лицата по договор за управление и контрол (наети лица).

Според дефиницията, дадена в § 1, т. 34 от ДР на ЗКПО, като социални могат да бъдат определени отчетените като разходи социални придобивки по чл. 294 от КТ и предоставени по реда и начина, определени от чл. 293 от КТ или от ръководството на предприятието, при условие че придобивките са достъпни за всички работници и служители и за лицата, наети по договор за управление и контрол (наети лица). Не е налице предоставяне на социални разходи в натура, когато между работодателя или възложителя и наетите лица са налице парични взаимоотношения под каквато и да е форма по отношение на получените социални придобивки.

В цитираното по-горе определение са регламентирани две алтернативни, равнопоставени възможности за предоставяне на социалните придобивки - по реда и начина, предвидени в чл. 293 от КТ (с решение на общото събрание на работниците и служителите или колективен трудов договор), или по ред и начин, определени от ръководството на предприятието. Това означава, че когато редът е определен от ръководството на предприятието, изискването, визирано в § 1, т. 34 от ДР на ЗКПО, е изпълнено.

Видовете социални придобивки са изброени в чл. 294 от КТ, но изброяването не е изчерпателно, като в описания случай считам, че социалната придобивка попада в обхвата на чл. 294, т. 7 от кодекса, а именно "други видове социални придобивки".

Признаването на даден разход за социален е обвързано с достъпността на придобивката за всички наети лица, т.е. тя по право да е на разположение на всички тях. В описания случай се обмисля да се предостави социална придобивка, която се изразява в достъп до платформа за правни, психологически и финансови консултации на всички наети лица и на членовете на техните семейства.

Това означава, че предоставянето ѝ е обвързано с наличието на сключен трудов договор/договор за управление и контрол между предприятието и съответното наето лице. Тук следва да се посочи, че членовете на семействата на наетите лица в общия случай са извън кръга на лицата, за които извършените разходи могат да се третират като социални разходи по чл. 204, ал. 1, т. 2 от ЗКПО. Поради това разходите, извършени за ползване на програмата от членове на семействата на наетите лица, не представляват социални разходи по смисъла на § 1, т. 34 от ДР на ЗКПО, а по-скоро носят белезите на допълнително възнаграждение за наетото лице, чието данъчно третиране е уредено в чл. 24, ал. 1 от ЗДДФЛ.

По отношение на различните хипотези, в които някои служители няма да използват програмата или служители, които ще използват програмата, но имат различно отработено време в предприятието, на първо място следва да се посочи, че естеството на придобивката предполага тя да бъде предоставяна на всички наети лица по трудово правоотношение или по договор за управление и контрол, за периода, през който те се явяват наети лица, без оглед отработеното време (дни/часове) през този период.

При условие че социалната придобивка е на разположение на всички наети лица и същите не са ограничени от работодателя да ползват това си право,но по лични причини (липса на необходимост/интерес) част от тях не се възползват от нея, не е нарушен критерият за общодостъпност.

Предвид гореизложеното следва изводът, че разходите за програмата чрез предоставяне на достъп до платформа за подпомагане на служителите, могат да се квалифицират като социални разходи в натура по смисъла на § 1, т. 34 от ДР на ЗКПО и да се обложат с данък върху разходите по реда на чл. 204, ал. 1, т. 2 от ЗКПО, когато са извършени за ползване на програмата от наетите лица. Съгласно чл. 206, ал. 1 от същия закон разходът и данъкът върху него се признават за данъчни цели в годината на начисляване и не формират данъчна временна разлика по реда на глава осма. На основание чл. 24, ал. 2, т. 9 от ЗДДФЛ тези разходи не се включват в облагаемия доход от трудови правоотношения.

От гореизложеното следва, че се налага персонализация на извършените разходи с оглед правилното им квалифициране за данъчни цели и установяване на точния размер на данъчната основа за облагане с данък върху разходите по реда на ЗКПО, съответно за прилагането на ЗДДФЛ по отношение на разходите, извършени в полза на членовете на семействата на наетите лица, които не могат да бъдат определени като социални разходи по смисъла на ЗКПО.

По прилагане на осигурителното законодателство:

Трудовата дейност е основна правопораждаща предпоставка за възникване на основание за осигуряване по смисъла на Кодекса за социално осигуряване (КСО) и като общ принцип е изведена в чл. 10, ал. 1 от кодекса. Съгласно тази разпоредба осигуряването възниква от деня, в който лицата започват да упражняват трудова дейност по чл. 4 или чл. 4а, ал. 1 от същия кодекс и за който са внесени или дължими осигурителни вноски, и продължава до прекратяването ѝ.

Съгласно изложената фактическа обстановка запитването се отнася за работници и служителите на дружеството, които са лица по чл. 4, ал. 1, т. 1 от КСО.

На основание чл. 6, ал. 2 (изр. първо) от КСО доходът, върху който се дължат осигурителни вноски, включва всички възнаграждения, включително начислените и неизплатени или неначислените и други доходи от трудова дейност. За работниците и служителите осигурителните вноски се дължат върху получените, включително начислените и неизплатени, брутни месечни възнаграждения или неначислените месечни възнаграждения, но върху не по-малко от минималния осигурителен доход по основни икономически дейности и квалификационни групи професии и върху не повече от максималния месечен размер на осигурителния доход, определен със Закона за бюджета на държавното обществено осигуряване(ЗБДОО) за съответната година (аргумент чл. 6, ал. 3 от КСО).

Задължението за внасяне на осигурителни вноски върху средствата за социални разходи е законово определено в чл. 6, ал. 12 от КСО. Съгласно тази разпоредба върху средствата за социални разходи, давани постоянно или периодично пряко на лицата по чл. 4, ал. 1 в пари или в натура, се внасят осигурителни вноски, определени по реда на чл. 6, ал. 3, 5, 6 и 7 от КСО.

Важно е да се отбележи, че за целите на осигуряването, за да бъдат разглеждани като социални разходи, средствата за социално-битовото и културното обслужване на работниците и служителите следва да бъдат предоставени по реда на чл. 293 и чл. 294 от КТ.

Елементите на възнаграждението, както и доходите, върху които се правят осигурителни вноски, са определени в Наредбата за елементите на възнаграждението и за доходите, върху които се правят осигурителни вноски (НЕВДПОВ).

В разпоредбата на чл. 1, ал. 8 от НЕВДПОВ изчерпателно се изброяват доходите, върху които не се изчисляват и внасят осигурителни вноски. Съответно в чл. 2, ал. 2 - 4 на наредбата се посочват средствата, предоставени за сметка на социалните разходи, върху които не се изчисляват и внасят осигурителни вноски.

Правни, психологически и финансови консултации на работниците и служителите не са сред изрично упоменатите в чл. 1, ал. 8 или чл. 2, ал. 2 - 4 от НЕВДПОВ доходи, върху които не се начисляват и внасят задължителни осигурителни вноски.

Следователно, ако програмата се реализира по реда на чл. 293 и чл. 294 от КТ, осигурителни вноски се дължат по реда на чл. 6, ал. 12 от КСО и чл. 2, ал. 1 от НЕВДПОВ. В случай че се реализира по ред и начин, определени от ръководството на предприятието, консултациите по програмата няма да се считат за социален разход, но ще бъдат разход във връзка с трудовата дейност на лицата и представляват част от осигурителния им доход. Съответно осигурителни вноски се дължат на основание чл. 6, ал. 2 от КСО и чл. 1, ал. 1 от НЕВДПОВ.

В допълнение следва да имате предвид, че целта на социалните придобивки по чл. 294 от КТ е задоволяване на социално-битови и културни потребности на наетите работници и служители. Разходите за консултации на членове на семейството за сметка на работодателя не са социална придобивка, която се ползва пряко от наетото лице, а от член на неговото семейство. В този случай не е приложима разпоредбата на чл. 6, ал. 12 от КСО, но същите представляват осигурителен доход за наетото лице по смисъла на чл. 6, ал. 2 от КСО и върху тях се дължат осигурителни вноски.

За да се определи каква част от направените от работодателя разходи е необходимо да се включат в осигурителния доход на дадено лице, следва да се вземат под внимание разпоредбите на чл. 10, ал. 1, чл. 4, ал. 1, т. 1 и чл. 6, ал. 2 и ал. 3 от КСО. В тази връзка всеки работник или служител подлежи на осигуряване върху размера на възнагражденията и доходите в пари и натура, които получава вследствие на упражняваната от него трудова дейност.

От горното следва, че лицата, които са получили доход в натура под формата на консултации от своя работодател, подлежат на осигуряване в размера на личната си придобивка. Доходите на всички служители не могат да бъдат осреднявани.

Следователно дружеството, в качеството си на осигурител по смисъла на чл. 5, ал. 1 от КСО, който има задължение да внася осигурителни вноски за работниците и служителите си, е необходимо да събере информация относно това кое лице и в какъв размер е получило доход в натура под формата на консултации и да включи съответните суми в осигурителния доход на тези лица.

Обръщам Ви внимание, че осигурителният доход е месечна величина (основание чл. 6, ал. 3 от КСО). Въпреки че работодателя възнамерява да се разплаща с доставчика на услугата на годишна база, включването на личните придобивки в осигурителния доход на лицата следва да бъде помесечно.

ЗАМ. ИЗПЪЛНИТЕЛЕН ДИРЕКТОР НА НАП:

/ГЕОРГИ АРНАУДОВ/