НАП: Определяне на момента на възникване на данъчното събитие и изискуемостта на ДДС при дългосрочен наем на недвижим имот с периодични плащания

ОТНОСНО: Прилагане на ЗДДС в случай на сключен договор за наем на недвижим имот

В Дирекция ОДОП ..... постъпи Ваше писмено запитване с вх. № 96-00-115 от 10.05.2018 г. относно прилагане на ЗДДС, в случай на сключен договор за наем на недвижим имот.

Съгласно изложената в запитването фактическа обстановка, представляваното от Вас дружество е сключило договор за наем от 27.02.2018 г. като наемодател с клиент - друго данъчно задължено дружество за предоставяне на недвижим имот за период от три години. В чл.5, ал.1 от приложения към горепосоченото запитване договор е уговорено плащане на годишна наемна цена, а в чл.5, ал.3 от същия са посочени датите на плащане, като първото плащане е определено и уговорено да бъде на датата на подписване на договора. Лихви за забава на плащането за първата вноска ще се начисляват от датата на падежа по фактура - от 12.03.2018г.

Към момента на издаването на фактурата, наемодателят не е регистрирано по реда на ЗДДС лице. Същият се счита за регистриран от 09.03.2018 година, като към тази дата не е постъпило плащане от наемателя.

Във връзка с гореизложеното, са поставени следните въпроси:

1.Как следва да се определи приложения към запитването договор: като такъв по смисъла на чл.25, ал.4 или по чл.25, ал.5 от ЗДДС?

2.Следва ли да се счита, че е налице хипотезата на чл.25, ал.8 от ЗДДС и в тази връзка трябва ли да се начисли ДДС, и кога е моментът на възникване на данъчното събитие и какъв следва да е размерът на данъка, когато в договора за наем е договорена конкретна дата на плащане (цялостно или частично) - предхождаща датата на регистрация по ЗДДС (09.03.2018г.) и договорената сума или част от нея не е изплатена до момента на регистрация по ЗДДС?

3.В случай, че по своята същност сключеният договор за наем по своя характер се определя като доставка на услуга с непрекъснато или периодично изпълнение и е по смисъла на чл.25, ал.4 от ЗДДС, то може ли да се приеме, че подлежащи на плащане суми по договор с уговорена дата на плащане преди регистрацията по ЗДДС, представляват авансово платени суми, и в тази връзка приложима ли е кумулативно нормата на чл.25, ал.8 от ЗДДС, или едновременното прилагане на двете законови разпоредби е недопустимо?

4.Правилно ли е издадена фактурата за първа вноска по договора на 27.02.2018 г. с оглед изложената постановка на казуса и какъв е дължимият размер на данъка при изпълнение на договора за 2018 година?

Към горецитираното запитване е приложено копие на договор за наем от 27.02.2018 г. и копие на фактура № 0000000001/ 27.02.2018 г.

В отговор на поставените от Вас въпроси и изложеното в запитването, съгласно действащата нормативна уредба по прилагането на данъчното законодателство в областта на данъка върху добавената стойност, изразявам следното принципно становище.

По първи, втори и трети въпрос:

Общото правило за определяне на момента на възникване на данъчното събитие се съдържа в чл.25, ал.2 от ЗДДС, съгласно която, данъчното събитие възниква на датата, на която собствеността върху стоката е прехвърлена или услугата е извършена.

Съгласно предоставеното от Вас копие на договор за тригодишен (дългосрочен) наем на недвижим имот, става ясно, че е налице предоставяне на услуга по отдаване под наем с непрекъснато действие или изпълнение за период от три години.

Изключение от правилото на чл.25, ал.2 от материалния закон се съдържа в нормата на чл.25, ал.4 от същия, съгласно която, при доставка с периодично или непрекъснато изпълнение, с изключение на доставките по чл.6, ал.2 от закона, всеки период, за който е уговорено плащане, се смята за отделна доставка и данъчното събитие за нея възниква на датата, на която плащането е станало дължимо.

Във връзка с изложеното по-горе, считам, че в конкретния случай на запитването, съгласно изложената фактическа обстановка и приложеното копие на договор към същото, е налице доставка на услуга по непрекъснато отдаване под наем на недвижим имот (с търговско предназначениe) за период от три години, поради което, възникването на данъчното събитие за тази доставка следва да се определи по реда на чл.25, ал.4 от ЗДДС. Ето защо, за всеки период, за който е уговорено плащане, се счита, че е налице отделна доставка, и данъчното събитие за същата възниква на датата, на която е станало дължимо плащането.

Видно от условията на приложения към запитването договор за наем, са уговорени дължими плащания на конкретни дати, и съгласно условията на чл.25, ал.4 от материалния закон, на същите ще възниква данъчно събитие, като за отделна доставка. В случая на запитването, тъй като първото дължимо плащане по договора е с падеж на датата на сключване на договора, която дата е преди датата на регистрация по ЗДДС на доставчика на услугата, считам, че данъчното събитие за това плащане възниква на конкретната дата - преди регистрацията, предвид условията на чл.25, ал.4 от закона. В тази хипотеза, същото не се счита за авансово плащане, поради което, не би била приложима нормата на чл.25, ал.8 от закона, и за представляваното от Вас дружество не възниква задължение за начисляване на данък върху същата данъчна основа след датата на регистрацията му по материалния закон.

Респективно, за договорените дължими плащания през периода на наема на недвижимия имот, чиито падежни дати са след датата на регистрация на дружеството - доставчик по ЗДДС, и данъчните събития възникват за тях след тази дата (09.03.2018 г.), данъкът става изискуем на конкретните дати, посочени в договора. Вече като регистрирано по материалния закон лице към тези дати, дружеството е задължено да начисли данък в издадените от него данъчни документи за доставката на основание чл.82, ал.1 от закона.

Съгласно нормата на чл.12, ал.3 от ППЗДДС, при извършване на доставки с периодично или непрекъснато изпълнение всеки период, за който е уговорено плащане, се смята за отделна доставка, данъчното събитие за която възниква на датата, на която плащането е станало дължимо. При осъществяване на плащания преди възникване на данъчно събитие по реда на чл.12, ал.3 от ППЗДДС, следва да имате предвид правната регламентация за възникване на данъчното събитие в този случай, а именно, нормата на чл.12, ал.4 от ППЗДДС. Обръщам внимание, че когато, преди да е възникнало данъчното събитие по смисъла на чл.12, ал.3 от ППЗДДС, се извърши цялостно или частично авансово плащане от дължимото такова, данъкът става изискуем при получаване на плащането (за размера на плащането) от регистрираното лице - доставчик.

По четвърти въпрос:

Съгласно изложеното по-горе, по предходните въпроси, считам, че първото данъчно събитие за доставката с непрекъснато изпълнение по отдаване под наем на недвижим имот, възниква на датата, на която възниква дължимостта на първото плащане от страна на клиента в размер на 50 хил. лева, а именно, датата на сключване на договора - 27.02.2018 г. В 5-дневен срок от тази дата, доставчикът е длъжен да издаден данъчен документ за доставката - фактура, каквато в конкретния случай, съгласно приложените към запитването копия на документи, представляваното от Вас лице е издало в качеството си на наемодател. Тъй като към тази дата, същото не е регистрирано по материалния закон лице, независимо от разпоредбите на чл.25, ал.4 от същия, за него не възниква задължение за начисляване на данък за дължимото от клиента плащане към тази дата.

От предоставените документи към горецитираното запитване, не става ясно, защо в издадената от представляваното от Вас юридическо лице фактура като "падеж" е посочена датата 12.03.2018 г. Ето защо, приемам, че дължимостта на плащанията във връзка с нормата на чл.25, ал.4 от материалния закон е на крайните дати, посочени в копието на договора, и по-точно, чл.5, ал.3, т.1 и т.2 от същия.

Във връзка с гореизложеното, когато настъпи дължимост на плащанията от страна на Вашия клиент по договора за наем, след датата на сключване на договора, съответно в сроковете и размера по т.1.2 и 1.3 на чл.5, ал.3, т.1 от приложеното копие на договора за наем за първата година, представляваното от Вас юридическо лице - наемодател ще има задължение да издаде данъчен документ фактура на датата, на която плащането е станало дължимо във връзка с изискванията на чл.25, ал.4 от закона. Поради обстоятелството, че вече е регистрирано по ЗДДС лице към тези дати, и на основание чл.82, ал.1 от същия, наемодателят е длъжен да начисли данък върху добавената стойност върху така определените данъчни основи или дължими суми от клиента. Обръщам Ви внимание, че на основание чл.113, ал.4 от материалния закон, фактурата се издава задължително не по-късно от 5 дни от датата на възникване на данъчното събитие за доставката по чл.25, ал.4 от същия нормативен акт, а в случаите на авансово плащане не по-късно от 5 дни от датата на получаване на плащането.

Настоящото запитване е принципно и е въз основа на изложената в запитването фактическа обстановка. В случаите, когато в производство, възложено по реда на ДОПК се установи фактическа обстановка различна от посочената, Вие не можете да се позовавате на разпоредбата на чл.17, ал.3 от ДОПК.