Изх. № 24-39-81
Дата: 19.12.2019 год.
ЗДДС, чл. 26, ал. 1;
ЗДДС, чл. 26, ал. 2;
ЗДДС, чл. 26, ал. 3;
ЗДДС, чл. 26, ал. 3, т. 3;
ЗДДС, чл. 26, ал. 5;
ЗДДС, чл. 112, ал. 1;
ЗДДС, чл. 113, ал. 1;
ППЗДС, ПЗР, § 1, ал. 1;
ППЗДС, ПЗР, § 1, ал. 2;
ППЗДС, ПЗР, § 3;
ППЗДС, ПЗР, § 3, ал. 2
ОТНОСНО:Документиране по Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС) на режийни разноски
Във връзка с Ваше запитване, препратено по компетентност в Централно управление на Национална агенция за приходите (ЦУ на НАП) и заведено с вх. № ........................2018 г., е изложена следната фактическа обстановка:
Образувана е преписка за продажба на имот - частна държавна собственост на съсобственика.
В получения отговор с вх. № .....................2018 г. (изх. № .........2018 г. на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" ........... (ОДОП ............) не е уточнено, когато режийните разноски са включени в данъчната основа, следва ли отделно върху същите отново да се начислява данък върху добавената стойност (ДДС), съобразявайки се с писмо № .......................2013 г. на директора на дирекция ОДОП ............... Съгласно цитираното писмо режийните разноски се включват в данъчната основа и върху общата сума се начислява ДДС, но режийните разноски не се заплащат. Същите се посочват самостоятелно в друга - втора фактура и тогава се заплащат ведно с ДДС върху тях.
Предвид изложеното са поставени следните въпроси:
Следва ли режийните разноски да се облагат два пъти с ДДС и в случай, че отговорът е положителен, кое го налага?
На основание чл. 10, ал. 1, т. 10 от Закона за Националната агенция за приходите,въз основа на изложената фактическа обстановкаи съобразявайки относимата нормативна уредба, изразявам следното принципно становище по направеното запитване:
Съгласно § 3, ал. 1 от Преходните и заключителни разпоредби (ПЗР) на Правилника за прилагане на Закона за държавната собственост (ППЗДС) при прехвърляне на собственост и при учредяване на ограничени вещни права върху имот - държавна собственост, се заплащат режийни разноски в размер 2 на сто върху цената на правото. От разпоредбата на ал. 2 на същия параграф е видно, че тези суми постъпват по бюджета на съответния областен управител, министър или ръководител на ведомството - страна по сделката.
Данъчна основа по смисъла на ЗДДС е стойността, върху която се начислява или не се начислява данъкът в зависимост от това дали доставката е облагаема или освободена (чл. 26, ал. 1 от ЗДДС). Същата, на основание чл. 26, ал. 2 от ЗДДС, се определя на базата на всичко, което включва възнаграждението, получено от или дължимо на доставчика във връзка с доставката, от получателя или от друго лице, определено в левове и стотинки, без данъка по този закон, увеличена и/или намалена с елементите, посочени в ал. 3 и ал. 5 от същия законов текст.
Данъчната основа се увеличава със:
- съпътстващите разходи, начислени от доставчика на получателя, като например комисиона, опаковане, транспорт, застраховка и други, пряко свързани с доставката.
По отношение на режийните разноски по § 3 от ПЗР на ППЗДС, същите представляват съпътстващи разходи, начислени от доставчика на получателя, пряко свързани с доставката на недвижимия имот, поради което с тях се увеличава данъчната основа на същата при продажба на имоти държавна собственост по реда на Закона за държавната собственост и правилника за неговото прилагане. В този смисъл е и становище на изпълнителния директор на НАП с изх. № 91-00-261/04.09.2007 г. относно данъчно третиране на доставки, свързани със земя и сгради и вещни права върху тях по ЗДДС, в сила от 1 януари 2007 г.
Режийните разноски се облагат с ДДС задължително при доставка по прехвърляне на собственост върху недвижим имот, предмет на облагаема доставка, доколкото с тях задължително се увеличава данъчната основа по силата на чл. 26, ал. 3, т. 3 от ЗДДС.
За самостоятелно повторно документиране и съответно повторно облагане с ДДС на режийните разноски по § 3 от ПЗР на ППЗДС при доставка по прехвърляне на собственост върху недвижим имот, предмет на облагаема доставка, не е налице правно основание.
Доколкото заплащането на режийните разноски от съответния получател (купувач) и превеждането им по бюджета на съответния областен управител, министър или ръководител на ведомството - страна по сделката се извършва по силата на изрична законова разпоредба (§ 3 от ПЗР на ППЗДС) и не е обвързано с реален размер на направени от съответния държавен орган разходи във връзка с доставки на услуги за осъществяване на прехвърлянето на собствеността върху имот - държавна собственост, в този случай следва да се приеме, че не е налице доставка на услуги, извършени от държавния орган към съответния получател.
Разпоредбата на чл. 113, ал. 1 от ЗДДС въвежда задължение за издаване на фактура само по повод на доставка на стока или услуга, или при получаване на авансово плащане.
Доколкото не е налице доставка на услуги, превеждането на режийните разноски в бюджета на съответния областен управител, министър или ръководител на ведомството - страна по сделката, по силата на § 3, ал. 2 от ПЗР на ППЗДС, не следва да се документира повторно самостоятелно с данъчен документ по смисъла на чл. 112, ал. 1 от ЗДДС.
ЗАМ.ИЗПЪЛНИТЕЛЕН ДИРЕКТОР НА НАП:
/ПЛАМЕН ДИМИТРОВ/
Изложена е следната фактическа обстановка: Образувана е преписка за продажба на имот - частна държавна собственост на съсобственика. В получен отговор на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" не е уточнено, когато режийните разноски са включени в данъчната основа, следва ли отделно върху същите отново да се начислява данък върху добавената стойност (ДДС), като се съобрази писмо на директора на същата дирекция от 2013 г. Съгласно това писмо режийните разноски се включват в данъчната основа и върху общата сума се начислява ДДС, но режийните разноски не се заплащат. Те се посочват самостоятелно във втора фактура и тогава се заплащат заедно с ДДС върху тях.
Въпрос: Следва ли режийните разноски да се облагат два пъти с ДДС и в случай, че отговорът е положителен, кое го налага?
Съгласно § 3, ал. 1 от ПЗР на ППЗДС, при прехвърляне на собственост и при учредяване на ограничени вещни права върху имот - държавна собственост, се заплащат режийни разноски в размер 2 на сто върху цената на правото. Съгласно § 3, ал. 2 от ПЗР на ППЗДС тези суми постъпват по бюджета на съответния областен управител, министър или ръководител на ведомството - страна по сделката.
По смисъла на чл. 26, ал. 1 от ЗДДС данъчна основа е стойността, върху която се начислява или не се начислява данъкът в зависимост от това дали доставката е облагаема или освободена. Съгласно чл. 26, ал. 2 от ЗДДС данъчната основа се определя на базата на всичко, което включва възнаграждението, получено от или дължимо на доставчика във връзка с доставката, от получателя или от друго лице, определено в левове и стотинки, без данъка по този закон, увеличена и/или намалена с елементите, посочени в ал. 3 и ал. 5 на същия член.
Съгласно чл. 26, ал. 3 от ЗДДС данъчната основа се увеличава със съпътстващите разходи, начислени от доставчика на получателя, като например комисиона, опаковане, транспорт, застраховка и други, пряко свързани с доставката. В частност, по силата на чл. 26, ал. 3, т. 3 от ЗДДС, тези съпътстващи разходи увеличават данъчната основа.
По отношение на режийните разноски по § 3 от ПЗР на ППЗДС се приема, че те представляват съпътстващи разходи, начислени от доставчика на получателя, пряко свързани с доставката на недвижимия имот. Поради това с тях се увеличава данъчната основа при продажба на имоти - държавна собственост по реда на Закона за държавната собственост и правилника за неговото прилагане. В този смисъл е и становището на изпълнителния директор на НАП с изх. № 91-00-261/04.09.2007 г. относно данъчно третиране на доставки, свързани със земя и сгради и вещни права върху тях по ЗДДС, в сила от 1 януари 2007 г.
Режийните разноски се облагат с ДДС задължително при доставка по прехвърляне на собственост върху недвижим имот, когато тази доставка е облагаема, тъй като с тях задължително се увеличава данъчната основа по силата на чл. 26, ал. 3, т. 3 от ЗДДС.
За самостоятелно повторно документиране и съответно повторно облагане с ДДС на режийните разноски по § 3 от ПЗР на ППЗДС при доставка по прехвърляне на собственост върху недвижим имот, предмет на облагаема доставка, не е налице правно основание.
Доколкото заплащането на режийните разноски от съответния получател (купувач) и превеждането им по бюджета на съответния областен управител, министър или ръководител на ведомството - страна по сделката, се извършва по силата на изрична законова разпоредба - § 3 от ПЗР на ППЗДС - и не е обвързано с реален размер на направени от съответния държавен орган разходи във връзка с доставки на услуги за осъществяване на прехвърлянето на собствеността върху имот - държавна собственост, следва да се приеме, че не е налице доставка на услуги, извършени от държавния орган към съответния получател.
Съгласно чл. 113, ал. 1 от ЗДДС задължение за издаване на фактура възниква само по повод на доставка на стока или услуга или при получаване на авансово плащане. Тъй като не е налице доставка на услуги, превеждането на режийните разноски в бюджета на съответния областен управител, министър или ръководител на ведомството - страна по сделката, по силата на § 3, ал. 2 от ПЗР на ППЗДС, не следва да се документира повторно самостоятелно с данъчен документ по смисъла на чл. 112, ал. 1 от ЗДДС.
Извод: Режийните разноски по § 3 от ПЗР на ППЗДС се облагат с ДДС еднократно като съпътстващи разходи, увеличаващи данъчната основа на облагаемата доставка по прехвърляне на собственост върху недвижим имот, и не следва да се документират и облагат повторно с отделен данъчен документ.
