НАП: Данъчно третиране по ЗДДС на такси по договори за финансов лизинг във връзка с освободените доставки по чл. 46, ал. 1, т. 1

В запитването е изложена следната фактическа обстановка:

Основната дейност на ЕООД е отдаване на превозни средства на лизинг в два варианта: финансов лизинг със затворен край (безусловно придобиване на собствеността върху лизинговата вещ) и финансов лизинг с отворен край (с опция за придобиване на лизинговата вещ).

По договорите за финансов лизинг с клауза за безусловно придобиване на собствеността дружеството начислява следните такси:

• еднократна такса обслужване/управление;
• такса за предсрочно прекратяване;
• такса за разглеждане на молба на клиента за изменение на лизингов договор;
• такса изменение на лизингов договор;
• такса разсрочено плащане на застрахователна премия по лизингов договор;
• такса допълнителен ключ по лизингов договор;
• такса за издаване на пълномощно по лизингов договор;
• такса за регистрация на ППС в КАТ;
• такса дубликат на талон;
• такса за временен регистрационен номер;
• писменна справка по искане на клиента;
• такса локализиране и транспортиране на ППС;
• такса при непрехвърляне на собствеността след изтичане на лизингов договор;
• и други такси.

Въпрос: Приложими ли са чл. 46, ал. 1 от ЗДДС и разясненията, дадени с Писмо №24-38-44 от 05.07.2016 г. на ЦУ на НАП, по отношение на посочените такси?

Предвид изложената фактическа обстановка, въпроса и относимата нормативна уредба е изложено следното становище:

Съгласно чл. 46, ал. 1, т. 1 от ЗДДС освободена доставка е договарянето, отпускането и управлението на кредит срещу насрещна престация (лихва) от лицето, което го отпуска, включително отпускането, договарянето и управлението на кредит при доставка на стоки при условията на договор за лизинг.

На основание чл. 46, ал. 2 от ЗДДС в случаите на доставка при условията на договор за лизинг по ал. 1, т. 1 доставчикът може да избере предоставянето на кредита да е облагаема доставка.

По отношение на смисловото тълкуване на израза "насрещна престация по доставката (лихва) ... при условията на договор за лизинг" се потвърждава становището в писмо изх. №24-38-44/05.07.2016 г. Текстът следва да се тълкува като "включително лихва" или "лихва в широк смисъл", т.е. обхваща както уговорения лихвен процент, така и всички такси за договаряне и управление на кредита.

Нормата на чл. 135, ал. 1, т. 1, б. "б" от Директива 2006/112/ЕО относно общата система на данъка върху добавената стойност, транспонирана в чл. 46, ал. 1 от ЗДДС, не съдържа изискване относно характера на насрещната престация на освободените доставки във връзка с кредити.

Посочва се, че предметът на предоставяните услуги трябва да бъде правилно определен, за да се прецени дали попада в обхвата на чл. 46 от ЗДДС или представлява облагаема доставка. За да се направи тази квалификация, трябва да се изясни много точно съдържанието на всяка конкретна услуга.

Тъй като към запитването не е представен договор, се приема, че при условие, че посочените в запитването такси за управление и за предсрочно погасяване са свързани с извършвани от лизингодателя дейности по договаряне и управление на кредита, по отношение на тях е приложима разпоредбата на чл. 46, ал. 1, т. 1 и ал. 2 от ЗДДС.

Изрично се подчертава, че към освободените доставки по смисъла на чл. 46, ал. 1, т. 1 от ЗДДС не се отнасят услуги, които не са съпътстващи и пряко свързани с управлението на кредита.

Според Съда на ЕС формулировките, използвани за определяне на случаите на освобождаване, посочени в чл. 135 от Директива 2006/112/ЕО, подлежат на стриктно тълкуване. Тези случаи на освобождаване са изключение от общия принцип, че всяка доставка на услуги, извършена възмездно от данъчнозадължено лице, се облага с ДДС. В същото време тълкуването трябва да е съобразено с целите на освобождаването и с принципа на данъчен неутралитет в общата система на ДДС.

Съдът на ЕС приема, че правилото за стриктно тълкуване не означава тълкуване, което би лишило освобождаванията от действие. В тази връзка се позовават:

• точка 23 от Решение от 28 юли 2011 г. по дело C‑350/10 Nordea;
• точка 20 от Решение от 10 март 2011 г. по дело C‑540/09 Skandinaviska Enskilda Banken;
• точка 27 от Решение от 28 януари 2010 г. по дело C‑473/08 Eulitz.

Посочва се, че при преценката трябва да се държи сметка за целта на освобождаването на доставките на финансови услуги, съгласно обяснение на Комисията на Европейските общности в писменото ѝ становище по дело C‑455/05 Velvet & Steel Immobilien, а именно:

• отстраняване на трудностите, свързани с определянето на данъчната основа и размера на подлежащия на приспадане ДДС;
• избягване на повишаването на разходите по потребителските кредити.

В тази връзка се позовават:

• точка 21 от Решение от 10 март 2011 г. по дело C‑540/09 Skandinaviska Enskilda Banken;
• точка 24 от Решение от 19 април 2007 г. по дело C‑455/05 Velvet & Steel Immobilien.

Като друг съществен критерий, установен в практиката на Съда на ЕС за преценка дали определена услуга е от категорията на освободените финансови услуги по чл. 135, т. 1, буква "г" и буква "е" от Директива 2006/112/ЕО, се посочва дали услугата може да породи, измени или погаси правата и задълженията на страните във връзка с извършването ѝ, както и да промени правните и финансовите отношения между страните. В тази връзка се цитират:

• точки 72 и 73 от Решение от 5 юни 1997 г. по дело C‑2/95 SDC;
• точка 33 от Решение от 13 декември 2001 г. по дело C‑235/00 CSC Financial Services.

Освободената услуга по силата на директивата трябва да се отличава от чисто физическо или техническо извършване, като прилагане на система за обработка на данни.

Вследствие на изложеното се прави извод, че услугите от административен характер, както и услугите по обработка на информация, не променят правната или финансовата позиция на страните и не попадат в обхвата на освободените доставки на финансови услуги.

В това число попадат посочените в запитването услуги, за които се дължат:

• такса за разглеждане на молба на клиента за изменение на лизингов договор;
• такса изменение на лизингов договор;
• писменна справка по искане на клиента по лизингов договор, доколкото са свързани с обработка на информация;
• услуги, свързани с експлоатацията на лизинговата вещ, включително:
  • такса за разсрочено плащане на застрахователна премия;
  • такса допълнителен ключ;
  • такса за издаване на пълномощно;
  • такса за регистрация на ППС в КАТ;
  • такса дубликат на талон;
  • такса за временен регистрационен номер;
  • такса за локализиране и транспортиране на ППС;
  • такса при непрехвърляне на собствеността след изтичане на лизингов договор.

Посочените такси не следва да се третират като насрещна престация за освободена доставка съгласно чл. 46, ал. 1, т. 1 от ЗДДС.

Извод: Таксите, които са свързани с договаряне и управление на кредита (вкл. такса управление и такса за предсрочно погасяване), могат да попаднат в обхвата на чл. 46, ал. 1, т. 1 и ал. 2 от ЗДДС като част от "лихва в широк смисъл", доколкото представляват възнаграждение за договаряне и управление на кредита. Административните услуги, услугите по обработка на информация и услугите, свързани с експлоатацията на лизинговата вещ, включително изброените такси за изменение и разглеждане на молби по договор, писмени справки, застрахователни, регистрационни, пълномощни, ключове, локализиране и транспортиране на ППС и такса при непрехвърляне на собствеността, не са насрещна престация за освободена доставка по чл. 46, ал. 1, т. 1 от ЗДДС и не се третират като освободени финансови услуги.

Настоящото становище е принципно и е изготвено въз основа на изложената в запитването фактическа обстановка. В случай че в производство, възложено по реда на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс, се установи фактическа обстановка, различна от посочената, не може да се прави позоваване на разпоредбата на чл. 17, ал. 3 от ДОПК.

Извод: Становището има принципен характер и не поражда защита по чл. 17, ал. 3 от ДОПК, ако при последващо производство се установи различна фактическа обстановка от описаната в запитването.