НАЦИОНАЛНА АГЕНЦИЯ ЗА ПРИХОДИТЕ
ЦЕНТРАЛНО УПРАВЛЕНИЕ
1000 София, бул. "Княз Дондуков" № 52, тел: 0700 18 700, факс: (02) 9859 3099
Изх. № 94-H-423
Дата: 10.10.2016 год.
ЗДДС, чл. 26, ал. 3, т. 1;
ЗДДС, чл. 27;
ППЗДДС, чл. 15.
ОТНОСНО: определяне на данъчна основа при продажба на недвижим имот - чл. 26, ал. 3, т. 1 от Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС).
Във Ваше писмо, постъпило в ЦУ на НАП с горния входящ номер, излагате следната фактическа обстановка:
На 03.04.2015 г. физически лица са закупили апартамент от търговско дружество - продавач. Всички разноски по прехвърлянето на собствеността върху апартамента - местен данък, такса за вписване и нотариални такси - са за сметка на купувачите и са изцяло заплатени от тях. Върху сумата на тези разноски дружеството - продавач е начислило и събрало от купувачите данък върху добавената стойност (ДДС), на основание чл. 26, ал. 3, т. 1 от ЗДДС.
Купувачите считат, че увеличението на данъчната основа с описаните данъци и такси, респективно начисляването и събирането на ДДС върху тях, при описаните условия е незаконосъобразно и погрешно, тъй като е извършено в нарушение на материалното право на ЕС, а именно разпоредбите на чл. 78 и чл. 79 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета, транспонирани в националното законодателство с нормите на чл. 26 от ЗДДС, които следва да се тълкуват в съответствие с целта на цитираната Директива. Посочва се и съдебна практика на СЕС и българския съд: Решение на СЕС от 28 юли 2011 г. по дело С-106/10 г., Решение на СЕС от 20 май 2010 г. по дело С-228/09 г., Решение № 9197/02.07.2014 г., по адм.д. № 1334/2014 г. по описа на Вас, І о., Решение № 14408/02.12.2014 г., по адм.д. № 5481/2014 г. по описа на ВАС, І о., Решение по к.н.а.х. № 578/2012 г. на АС - Пловдив.
В отговор на писмено запитване на лицата директорът на Дирекция ОДОП - ..... при ЦУ на НАП е изразил становище, че тъй като описаните данъци и такси по повод покупко-продажбата на недвижим имот не са за сметка на доставчика, същите не следва да се включват в данъчната основа на облагаемата доставка. Относно реда за възстановяване на неоснователно платения ДДС от получателя на доставчика е посочено, че НАП не разполага с правомощие да коригира или да задължи да бъде извършена корекция на издадената фактура, а това може да бъде направено единствено от издателя на фактурата. Поради изложеното запитването е изпратено в ТД на НАП - ....., като е прието че изложеното в запитването следва да се приеме като сигнал за нарушаване на разпоредбите на ЗДДС от издателя на фактурите - дружеството продавач по сделката.
В ТД на НАП - ... е възложена проверка по писменото запитване на купувачите. Видно от протокола, с който е приключила проверката, издаден на 18.11.2015 г., органът по приходите е приел, че включването в данъчната основа на дължимите във връзка с доставката данъци и такси, съгласно чл. 26, ал. 3, т. 1 от ЗДДС е обусловено единствено от тяхната дължимост във връзка с доставката, без да е поставено в зависимост от обстоятелството кое е лицето - платец, съгласно закона или договорните отношения между страните по сделката.
При така описаната фактическа обстановка в качеството си на купувачи по сделката с недвижим имот, поставяте писмено запитването си до ЦУ на НАП, с молба да бъде намерен механизъм за преодоляване на така описаното противоречие и да бъде издадено становище, с което да бъде утвърдено правилното приложение на закона с произтичащите от това последици в изложения в запитването случай.
Предвид така изложената фактическа обстановка и съобразявайки относимата нормативна уредба по зададения от Вас въпрос на основание чл. 10, ал. 1, т. 10 от Закона за Националната агенция за приходите, изразявам следното становище:
По отношение на издадения на 18.11.2015 г. от ТД на НАП протокол следва да се има предвид, че протоколът не е индивидуален административен акт и единствено удостоверява факти и обстоятелства, а не представлява акт по правоприлагане.
Съгласно чл. 26, ал. 2 от ЗДДС данъчната основа се определя на базата на всичко, което включва възнаграждението, получено от или дължимо на доставчика във връзка с доставката, от получателя или от друго лице, определено в левове и стотинки, без данъка по този закон. Така определената данъчна основа се увеличава съгласно чл. 26, ал. 3, т. 1 от ЗДДС с всички други данъци и такси, в т.ч. акциз, когато такива са дължими за доставката.
Съгласно чл. 15 от Правилника за прилагане на Закона за данък върху добавената стойност (ППЗДДС) изм. - ДВ, бр. 8 от 2016 г., в сила от 29.01.2016 г. данъчната основа по чл. 26 и 27 от закона се увеличава с дължимите за доставката данъци и такси, когато са налице едновременно следните условия:
- платени са от името и за сметка на доставчика;
- поискани са от доставчика.
Предвид цитираните разпоредби, данъчната основа на доставката на недвижимия имот се увеличава с платените от името и за сметка на доставчика данъци и такси, дължими във връзка с тази доставка, когато доставчикът ги е поискал от получателя, като му ги е фактурирал.
Изменението на чл. 15 от ППЗДДС, обнародвано с ДВ, бр. 8 от 2016 г., има за цел да изясни по безспорен начин прилагането на съответните норми на ЗДДС и да унифицира практиката, като я хармонизира с тълкуването на СЕС, дадено в Решение по дело С-106/10 от 28 юли 2011 г. Поради тълкувателния характер на нормата следва да се приеме, че в случай, че лицата приложат чл. 26 и 27 от ЗДДС по съобразен с настоящото съдържание на нормата начин, включително за данъчни периоди преди изменението й, същите са действали законосъобразно. В тази връзка следва да се счита за законосъобразно и коригирането на данъчни документи, издадени преди влизане в сила на изменението, извършено при съобразяване на даденото с нормата тълкуване.
Следва да се има предвид, че вашият контрагент също би могъл да отправи писмено запитване до НАП, ако смята това за необходимо.
зам. Изпълнителен Директор на
НАЦИОНАЛНАТА АГЕНЦИЯ ЗА
ПРИХОДИТЕ:
/ГАЛЯ ДИМИТРОВА/
Изложена е следната фактическа обстановка: На 03.04.2015 г. физически лица купуват апартамент от търговско дружество - продавач. Всички разноски по прехвърлянето на собствеността върху апартамента - местен данък, такса за вписване и нотариални такси - са за сметка на купувачите и са изцяло заплатени от тях. Върху сумата на тези разноски дружеството - продавач начислява и събира от купувачите ДДС на основание чл. 26, ал. 3, т. 1 от ЗДДС.
Купувачите считат, че увеличението на данъчната основа с посочените данъци и такси и съответно начисляването и събирането на ДДС върху тях при описаните условия е незаконосъобразно и погрешно, тъй като е в нарушение на материалното право на ЕС, а именно чл. 78 и чл. 79 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета, транспонирани в националното законодателство с нормите на чл. 26 от ЗДДС, които следва да се тълкуват в съответствие с целта на Директивата. Посочена е съдебна практика на СЕС и българския съд: Решение на СЕС от 28.07.2011 г. по дело С-106/10, Решение на СЕС от 20.05.2010 г. по дело С-228/09, Решение № 9197/02.07.2014 г. по адм. д. № 1334/2014 г. по описа на ВАС, І о., Решение № 14408/02.12.2014 г. по адм. д. № 5481/2014 г. по описа на ВАС, І о., Решение по к.н.а.х. № 578/2012 г. на АС - Пловдив.
В отговор на писмено запитване на лицата директорът на дирекция ОДОП при ЦУ на НАП е изразил становище, че тъй като описаните данъци и такси по повод покупко-продажбата на недвижим имот не са за сметка на доставчика, те не следва да се включват в данъчната основа на облагаемата доставка. Относно реда за възстановяване на неоснователно платения ДДС от получателя на доставчика е посочено, че НАП не разполага с правомощие да коригира или да задължи да бъде извършена корекция на издадената фактура, като това може да бъде направено единствено от издателя на фактурата.
Поради изложеното запитването е изпратено в ТД на НАП като сигнал за нарушаване на разпоредбите на ЗДДС от издателя на фактурите - дружеството продавач по сделката. В ТД на НАП е възложена проверка по писменото запитване на купувачите. С протокол от 18.11.2015 г., с който е приключила проверката, органът по приходите приема, че включването в данъчната основа на дължимите във връзка с доставката данъци и такси съгласно чл. 26, ал. 3, т. 1 от ЗДДС е обусловено единствено от тяхната дължимост във връзка с доставката, без значение кое е лицето - платец, съгласно закона или договорните отношения между страните по сделката.
При тази фактическа обстановка, в качеството си на купувачи по сделката с недвижим имот, отправяте писмено запитване до ЦУ на НАП с искане да бъде намерен механизъм за преодоляване на посоченото противоречие и да бъде издадено становище, с което да бъде утвърдено правилното приложение на закона с произтичащите от това последици в конкретния случай.
Въпрос: Да бъде намерен механизъм за преодоляване на противоречието между становището на директора на дирекция ОДОП и констатациите в протокола на ТД на НАП и да бъде издадено становище, с което да бъде утвърдено правилното приложение на закона с произтичащите от това последици в конкретния случай.
Предвид изложената фактическа обстановка и относимата нормативна уредба, се изразява следното становище.
По отношение на протокола от 18.11.2015 г., издаден от ТД на НАП, се посочва, че протоколът не е индивидуален административен акт и единствено удостоверява факти и обстоятелства, а не представлява акт по правоприлагане.
Съгласно чл. 26, ал. 2 от ЗДДС данъчната основа се определя на базата на всичко, което включва възнаграждението, получено от или дължимо на доставчика във връзка с доставката, от получателя или от друго лице, определено в левове и стотинки, без данъка по този закон. Съгласно чл. 26, ал. 3, т. 1 от ЗДДС така определената данъчна основа се увеличава с всички други данъци и такси, включително акциз, когато такива са дължими за доставката.
Съгласно чл. 15 от ППЗДДС (изм. - ДВ, бр. 8 от 2016 г., в сила от 29.01.2016 г.) данъчната основа по чл. 26 и 27 от закона се увеличава с дължимите за доставката данъци и такси, когато са налице едновременно следните условия:
- платени са от името и за сметка на доставчика;
- поискани са от доставчика.
Предвид тези разпоредби данъчната основа на доставката на недвижимия имот се увеличава с платените от името и за сметка на доставчика данъци и такси, дължими във връзка с тази доставка, когато доставчикът ги е поискал от получателя, като му ги е фактурирал.
Изменението на чл. 15 от ППЗДДС, обнародвано в ДВ, бр. 8 от 2016 г., има за цел да изясни по безспорен начин прилагането на съответните норми на ЗДДС и да унифицира практиката, като я хармонизира с тълкуването на СЕС, дадено в Решение по дело С-106/10 от 28.07.2011 г. Поради тълкувателния характер на нормата се приема, че ако лицата прилагат чл. 26 и 27 от ЗДДС в съответствие с настоящото съдържание на нормата, включително за данъчни периоди преди изменението й, те действат законосъобразно. В тази връзка се счита за законосъобразно и коригирането на данъчни документи, издадени преди влизане в сила на изменението, когато корекцията е извършена при съобразяване на даденото с нормата тълкуване.
Посочва се, че вашият контрагент също би могъл да отправи писмено запитване до НАП, ако смята това за необходимо.
Извод: Данъчната основа на доставката на недвижимия имот се увеличава с дължимите във връзка с доставката данъци и такси само когато те са платени от името и за сметка на доставчика и са поискани от него, като това тълкуване се прилага и за периоди преди изменението на чл. 15 от ППЗДДС, а корекциите на издадени преди това данъчни документи, извършени в съответствие с това тълкуване, са законосъобразни; протоколът на ТД на НАП не е акт по правоприлагане, а само удостоверява факти и обстоятелства.
