2_789-3/11.12.2020г.
ЗДДС, чл.28
ъв връзка с изразено становище по Ваше запитване с вх. № ----/.11.20г. сте подали ново писмено запитване, заведено в регистъра на ДОДОП с вх.№....12.2020г., в което уточнявате следното:
Извършвате продажби на гъвкави съединения на N - дружество, регистрирано за целите на ДДС в Германия, които немското дружество продава на M- дружество, установено в САЩ. Стоките се транспортират до САЩ. В запитването е уточнено, че разходите за транспорт, когато е морски са за сметка на крайния клиент - дружеството от САЩ. Доставката между Вас и клиентът- N- Германия се осъществява при условията на FCA- франко превозвача /уговорено място/.
С оглед направеното допълнително уточнение и коректното документиране на доставките по износа желаете да се изрази становище на въпроса: Ще отговаря ли на изискванията на чл.21, ал.1 от ППЗДДС транспортния документ, ако в него като изпращач е вписано немското дружество N GmbH, издали сте фактура за доставката и притежавате митнически документ, в който "Н Б" ЕООД е вписан като износител?
На основание изложената фактическа обстановка и с оглед разпоредбите на Закона за данъка върху добавената стойност /ЗДДС/ и Правилника за прилагане на Закона за данъка върху добавената стойност /ППЗДДС/, изразявам следното принципно становище:
Съгласно разпоредбата на чл. 28 от ЗДДС облагаема доставка с нулева ставка е:
1. доставката на стоки, които се изпращат или превозват от място на територията на страната до трета страна или територия от или за сметка на доставчика;
2. доставката на стоки, които се изпращат или превозват от място на територията на страната до трета страна или територия от или за сметка на получателя, ако получателят е лице, което не е установено на територията на страната
Наличието на обстоятелствата по чл.28, т.1 и т.2 от закона следва да се удостоверят с визираните в чл. 21, ал. 1 от ППЗДДС документи.
От изложеното в запитването се установява, че в случая са налице две последователни доставки на стоки, които са предмет на едно единствено транспортиране на стоките от територията на страната до определено място на територията на третата страна - САЩ. За определяне на данъчният режим на доставките, следва да се определи към коя от двете доставки се отнася транспорта - към първата, по която "Н Б" ЕООД е доставчик или към втората - с доставчик немското дружество N GmbH.
По отношение на подобна ситуация (в контекста на вътреобщностната търговия - доставки между лица, установени в различни държави членки и транспортиране на стоките между държави членки) СЕС с решение от 06.04.2006 г. по дело С-245/04, EMAG Handel Eder постановява в точка 38, че макар две последователни доставки да са предмет на едно- единствено движение на стоки, те трябва да се считат за последователни във времето. В същото решение (т. 50) по отношение мястото на изпълнение на тези две доставки Съдът приема, че "ако първата от двете последователни доставки е доставката, която включва вътреобщностна пратка или транспорт на стоки и затова има като резултат вътреобщностно придобиване, което се облага с данък в държавата членка на пристигане на пратката или транспорта на стоки, за втората доставка се счита, че става на мястото на предхождащото я вътреобщностно придобиване, т.е. в държавата членка на пристигане на стоките. И обратното, ако доставката, която включва вътреобщностна пратка или транспорт на стоки, е втора от двете последователни доставки, първата доставка, която във всички случаи е настъпила преди стоките да бъдат изпратени или транспортирани, се счита че е настъпила в държавата членка на отпътуване на пратката или транспорта на стоки." Следователно, за едната от двете последователни доставки мястото на изпълнение се определя по чл. 17, ал. 2, а за другата - по чл. 17, ал. 1 от ЗДДС, в зависимост от това към коя от двете доставки се отнася транспорта. Определянето на доставката, към която трябва да се отнесе превоза, а именно първата или втората от разглежданите последователни доставки - така че тя да е в обхвата на чл. 28, във връзка с чл. 12 от ЗДДС, трябва да се извърши при отчитане на всички обстоятелства по конкретния случай, за да се установи коя от тези две доставки отговаря на всички необходими условия.
Доколкото в запитването е посочено, че изпращането или транспортирането на стоките до третата страна е за сметка на дружеството от САЩ /клиент на немското дружество/ за доставката извършена от "Н Б" ЕООД няма да е изпълнено условието, визирано в разпоредбата на чл.28 от закона, а именно превозът на стоките да е извършен от доставчика респ. от получателя или за тяхна сметка. Мястото на изпълнение на тази доставката следва да се определи по реда на чл.17, ал.1 от ЗДДС като доставка на стока, която не се изпраща или транспортира, поради което на основание чл.12 от ЗДДС доставката ще подлежи на облагане с данъчна ставка 20 на сто.
В запитване уточнявате, че извършвате продажби на гъвкави съединения на дружество N, регистрирано за целите на ДДС в Германия. Немското дружество N продава същите стоки на дружество M, установено в САЩ. Стоките се транспортират до САЩ. Посочено е, че разходите за транспорт, когато е морски, са за сметка на крайния клиент - дружеството от САЩ. Доставката между Вас и клиента N - Германия се осъществява при условията на FCA - франко превозвача (уговорено място).
В тази връзка желаете становище по следния въпрос:
Въпрос: Ще отговаря ли на изискванията на чл. 21, ал. 1 от ППЗДДС транспортният документ, ако в него като изпращач е вписано немското дружество N GmbH, издали сте фактура за доставката и притежавате митнически документ, в който "Н Б" ЕООД е вписан като износител?
На основание изложената фактическа обстановка и разпоредбите на Закона за данъка върху добавената стойност (ЗДДС) и Правилника за прилагане на ЗДДС (ППЗДДС) се изразява следното принципно становище.
Съгласно чл. 28 от ЗДДС облагаема доставка с нулева ставка е:
- чл. 28, т. 1 от ЗДДС - доставката на стоки, които се изпращат или превозват от място на територията на страната до трета страна или територия от или за сметка на доставчика;
- чл. 28, т. 2 от ЗДДС - доставката на стоки, които се изпращат или превозват от място на територията на страната до трета страна или територия от или за сметка на получателя, ако получателят е лице, което не е установено на територията на страната.
Наличието на обстоятелствата по чл. 28, т. 1 и т. 2 от закона следва да се удостоверят с документите, посочени в чл. 21, ал. 1 от ППЗДДС.
От изложеното в запитването се установява, че са налице две последователни доставки на стоки, които са предмет на едно единствено транспортиране на стоките от територията на страната до определено място на територията на трета страна - САЩ. За да се определи данъчният режим на доставките, следва да се установи към коя от двете доставки се отнася транспортът - към първата, по която "Н Б" ЕООД е доставчик, или към втората, по която доставчик е немското дружество N GmbH.
По отношение на подобна ситуация в контекста на вътреобщностната търговия (доставки между лица, установени в различни държави членки, и транспортиране на стоките между държави членки) Съдът на Европейския съюз с решение от 06.04.2006 г. по дело С-245/04, EMAG Handel Eder, постановява в т. 38, че макар две последователни доставки да са предмет на едно единствено движение на стоки, те трябва да се считат за последователни във времето.
В същото решение, в т. 50, по отношение на мястото на изпълнение на тези две доставки Съдът приема, че: "ако първата от двете последователни доставки е доставката, която включва вътреобщностна пратка или транспорт на стоки и затова има като резултат вътреобщностно придобиване, което се облага с данък в държавата членка на пристигане на пратката или транспорта на стоки, за втората доставка се счита, че става на мястото на предхождащото я вътреобщностно придобиване, т.е. в държавата членка на пристигане на стоките. И обратното, ако доставката, която включва вътреобщностна пратка или транспорт на стоки, е втора от двете последователни доставки, първата доставка, която във всички случаи е настъпила преди стоките да бъдат изпратени или транспортирани, се счита че е настъпила в държавата членка на отпътуване на пратката или транспорта на стоки."
Следователно, за едната от двете последователни доставки мястото на изпълнение се определя по чл. 17, ал. 2 от ЗДДС, а за другата - по чл. 17, ал. 1 от ЗДДС, в зависимост от това към коя от двете доставки се отнася транспортът.
Определянето на доставката, към която трябва да се отнесе превозът - първата или втората от разглежданите последователни доставки, така че тя да е в обхвата на чл. 28 във връзка с чл. 12 от ЗДДС, трябва да се извърши при отчитане на всички обстоятелства по конкретния случай, за да се установи коя от тези две доставки отговаря на всички необходими условия.
В запитването е посочено, че изпращането или транспортирането на стоките до третата страна е за сметка на дружеството от САЩ (клиент на немското дружество). Поради това за доставката, извършена от "Н Б" ЕООД, няма да е изпълнено условието по чл. 28 от закона, а именно превозът на стоките да е извършен от доставчика, респективно от получателя, или за тяхна сметка.
Мястото на изпълнение на тази доставка следва да се определи по реда на чл. 17, ал. 1 от ЗДДС като доставка на стока, която не се изпраща или транспортира. На основание чл. 12 от ЗДДС тази доставка ще подлежи на облагане с данъчна ставка 20 на сто.
Извод: При описаните обстоятелства доставката от "Н Б" ЕООД не отговаря на условията на чл. 28 от ЗДДС за облагане с нулева ставка, поради което се третира като доставка с място на изпълнение по чл. 17, ал. 1 от ЗДДС и се облага с данъчна ставка 20 на сто по чл. 12 от ЗДДС; съответно не са налице предпоставките за прилагане на документите по чл. 21, ал. 1 от ППЗДДС като доказателство за износ по тази доставка.
