НАП: Регистрация по ЗДДС при продажба на жилищни недвижими имоти от физическо лице

2_272-3/14.04.2022г.

ЗДДС, чл.3, ал.2

ЗДДС, чл.96

В дирекция ОДОП .... е постъпило Ваше писмено запитване, заведено по регистъра на дирекцията с вх. № ....22г. С писмо изх. №.....22г. е изискана информация за задълженото физическо лице, чийто права и задължения касаят поставените в запитването Ви въпроси или заявление, че същите не са свързани с конкретно висящо производство. С писмо вх.№ .22г. сте заявили, че поставените в запитването въпроси не са свързани с конкретно висящо производство.

В запитването сте изложили следната фактическа обстановка:

Физическо лице, което е местно за данъчни цели на Република България е закупило три недвижими имота:

- на 03.04.2020г. - апартамент за сумата от 75 000 евро. Имотът е старо строителство и е закупен с цел живеене. Клиентът Ви е взел решение да продаде този имот и да закупи друг с подобни параметри, който отговаря на изискванията му за локация. Имотът е продаден на 16.09.2020г. на стойност, равна на цената на придобиване - 75 000 евро;

- на 04.08.2020г. е закупен втори апартамент за сумата от 77 000 евро. Имотът е закупен с ипотечен кредит. В същият са извършени ремонтни дейности и подобрения. Апартаментът е продаден на 05.02.2021г. за сумата от 92 000 евро, като в продажната цена са включени направените от лицето разходи за ремонта и подобрението;

- третият апартамент е закупен на 15.10.2020г. със степен на завършеност Акт обр.14 за сумата от 40 000 евро. Имотът се намира в непосредствена близост до НБУ, където клиентът Ви е студент. Намерението му е било да го използва като жилище. След получаване на удостоверението за въвеждане в експлоатация /Акт обр. 16/, предвид неудовлетвореността от качеството на извършеното строителство, лицето е продало апартамента на 11.02.2022г. за сумата от 85 000 евро във вида, в който го е придобил без да са извършвани допълнителни ремонтни дейности в него.

Посочвате, че всички имоти са със статут на жилище, като към датите на продажба на първите два апартамента са изминали повече от 60 месеца от издаването на удостоверение за въвеждане в експлоатация за всеки от тях.

Физическото лице е извършило сделките в качеството си на физическо лице, което не е регистрирано като едноличен търговец или самоосигуряващо се лице. Лицето се осигурява на постоянен трудов договор в едно търговско дружество и по договор за управление и контрол в друго търговско дружество и няма други доходи, освен по тези договори и доходите, реализирани от продажбата на гореописаните недвижими имоти.

Във връзка с изложената фактическа обстановка поставяте следните въпроси:

1. Предвид изложените факти за покупка и продажба на трите имота възможен ли е риск от преквалифициране на дейността на физическото лице като търговска?

2. Съществува ли риск от задължителна регистрация по ЗДДС на лицето след продажбата на имотите?

3. Кога възниква задължение за регистрация по ЗДДС, свързано с разпореждането с гореописаните недвижими имоти?

4. При хипотезата, че клиентът Ви подлежи на задължителна регистрация по ЗДДС, с какъв срок разполага лицето, за да предприеме необходимите действия и да предостави документи, удостоверяващи сделките с недвижими имоти?

На основание изложената в запитването фактическа обстановка изразявам следното принципно становище:

Данъчно задължено лице по смисъла на ЗДДС е всяко лице, което извършва независима икономическа дейност, без значение от целите и резултатите от нея (чл. 3, ал. 1 от ЗДДС). Ал.2 от цитирания член на закона определя като независима икономическа дейност дейността на производители, търговци и лица, предоставящи услуги, включително в областта на минното дело и селското стопанство, както и упражняването на свободна професия, включително на частен съдебен изпълнител и нотариус. Изречение второ на същата разпоредба разширява кръга на независимата икономическа дейност, като постановява, че такава дейност "е и всяка дейност, осъществявана редовно или по занятие срещу възнаграждение, включително експлоатацията на материално и нематериално имущество с цел получаване на редовен доход от него".

В ЗДДС не са посочени изрични критерии, според които да се определи дали една дейност се осъществява редовно или по занятие. Преценка за това може да бъде направена при разглеждане на конкретна фактическа обстановка, с оглед всички факти и обстоятелства.

Относно понятието "дейност по занятие", аналогично на направения коментар на Търговския закон в книга първа на О. Г. за извършване на търговска дейност по занятие, може да се приеме, че това е дейност като постоянна работа, която не е свързана с единични сделки, която няма случаен характер, чиято цел е създаване на постоянен доход. Според практиката на ВАС като критерий за определяне на една дейност като такава по занятие се посочва системното (три или повече пъти за една година) ѝ осъществяване с цел извличане на печалба в свой частен интерес.

В свои решения СЕС посочва, че обикновеното придобиване и обикновената продажба на имот не биха могли да представляват използване на имот, целящо получаване на приходи с постоянен характер по смисъла на член 9, параграф 1 от Директивата за ДДС, тъй като единственото възнаграждение по тези сделки се състои в евентуалната печалба при продажбата на посочения имот. Съдът уточнява, че броят и мащабите на осъществените продажби сами по себе си не са определящ критерий за разграничаване на дейностите на участник в оборота, действащ като частно лице, които са извън приложното поле на тази директива, и тези на оператор, чиито сделки представляват икономическа дейност/ т.36 от Решение от 15 септември 2011 г. по съединени дела С-180/10 и С-181/10/. Посоченото обаче не се отнася, както отбелязва СЕС в решението си ако за осъществяването на тази продажба това лице предприема активни действия за пускане на пазара на недвижими имоти, като използва средства, сходни на използваните от производител, търговец или доставчик на услуги по смисъла на член 9, параграф 1, втора алинея от Директивата за ДДС. Такива активни действия могат да се изразяват по-конкретно в осъществяването на благоустройствени дейности в имота, както и в използването на изпитани средства за пускане на пазара.

Допълнителни насоки при преценката дали съответната дейност се извършва с цел получаване на постоянен доход са дадени и в решението на Съда на ЕС по дело С-263/11 от 19.07.2012г. В т.38 от решението Съдът посочва следните фактори, които като част от всички факти и обстоятелства по случая могат да бъдат взети предвид при извършване на тази преценка- продължителност на периода, през който са извършени продажбите, броят на клиентите, размерът на приходите.

Предвид гореизложеното, ако покупко- продажбата на недвижимите имоти не се извършва редовно или по занятие, тази дейност няма да има характер на независима икономическа дейност по смисъла на чл.3, ал.2 от ЗДДС. В този случай сделките ще попадат извън обхвата на ЗДДС и няма да представляват доставки по смисъла на ЗДДС.

В случаите, когато физическото лице извършва подготвителни действия за продажбата на имот, така както един търговец би действал при организиране на дейността си за извършване на продажба на недвижим имот - например рекламира имота, извършва довършителни строителни дейности, изгражда на В и К инсталация, ел. инсталация и др., т.е. извършва действия, който не са насочени единствено към съхраняването на вещта и недопускане нейното увреждане следва да се приеме, че е налице упражняване на независима икономическа дейност по смисъла на ЗДДС.

Следва да имате предвид, че преценката за извършването или не на независима икономическа дейност следва да се направи от органите по приходите, осъществяващи данъчно-осигурителен контрол след установяване на всички факти и обстоятелства в конкретно производство, при спазване на принципите на обективност и служебно начало, залегнали в чл.3 и чл.5 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК).

Извън гореизложеното, при определяне на облагаемия оборот за регистрация по реда на чл. 96, ал. 2 от ЗДДС, следва да имате предвид следното:

Съгласно чл.96, ал.1 от ЗДДС всяко данъчно задължено лице, което е установено на територията на страната, с облагаем оборот 50 000 лв. или повече за период не по-дълъг от последните 12 последователни месеца преди текущия месец е длъжно в 7-дневен срок от изтичането на данъчния период, през който е достигнало този оборот, да подаде заявление за регистрация по този закон. Когато оборотът е достигнат за период не по-дълъг от два последователни месеца, включително текущия, лицето е длъжно да подаде заявлението в 7-дневен срок от датата, на която е достигнат оборотът.

Облагаемият оборот е дефиниран в чл.96, ал.2 от ЗДДС. В него се включват данъчните основи на:

- извършените от лицето облагаеми доставки, включително тези с нулева ставка;

- доставките на финансови и застрахователни услуги, които са освободени доставки;

-авансовите плащания (цялостни или частични), с изключение на авансовите плащания, получени преди възникване на данъчното събитие при вътреобщностните доставки (чл. 96, ал. 4 от ЗДДС);

Съгласно чл.45, ал.3 от ЗДДС освободена доставка е доставката на сгради или на части от тях, които не са нови, доставката на прилежащите към тях терени, както и учредяването и прехвърлянето на други вещни права върху тях. "Нови сгради", по смисъла на § 1, т. 5 от ДР на ЗДДС са сградите:

а) които към датата, на която данъкът за доставката им е станал изискуем, са с етап на завършеност "груб строеж", или

б) за които към датата, на която данъкът за доставката им е станал изискуем, не са изтекли 60 месеца, считано от датата, на която е издадено разрешение за ползване или удостоверение за въвеждане в експлоатация по реда на Закона за устройство на територията, или

в) които отговарят на следните условия:

аа) представляват части, обособени като самостоятелни обекти от съществуващи сгради в резултат на извършено надстрояване и/или допълващо застрояване, и тези части може да бъдат обект на отделни доставки или представляват сгради, за които направените преки разходи за извършване на реконструкция, основно обновяване и/или преустройство са не по-малко от една трета от пазарната цена на тези сгради към датата, на която е издадено ново разрешение за ползване или удостоверение за въвеждане в експлоатация по реда на Закона за устройство на територията, и

бб) към датата, на която данъкът за доставката им е станал изискуем, не са изтекли 60 месеца, считано от датата, на която е издадено ново разрешение за ползване или удостоверение за въвеждане в експлоатация по реда на Закона за устройство на територията.

Предвид гореизложеното, ако извършваната на лицето дейност има характер на независима икономическа дейност по смисъла на чл.3, ал.2 от ЗДДС, същото ще има качество на данъчно задължено лице.

В този случай, доставките на сгради или на части от тях, които не са нови, доставката на прилежащите към тях терени, както и учредяването и прехвърлянето на други вещни права върху тях не формират облагаем оборот за регистрация по чл. 96, ал. 1 от ЗДДС.

Когато предмет на прехвърлителната сделка е сграда или част от нея, която има характеристиката на "нова сграда", по аргумент от чл. 45, ал. 3 от ЗДДС, във връзка с чл. 12, ал. 1 от ЗДДС доставката е облагаема и данъчната основа на тази доставка формира облагаем оборот за регистрация по чл. 96, ал. 1 от ЗДДС.

При достигнат облагаем оборот за период не по - дълъг от два последователни месеца, включително текущия, лицето следва да подаде заявление за регистрация в 7-дневен срок от датата, на която е достигнат оборотът.