НАП: Данъчно третиране на командировъчни пари на студенти на висше училище по ЗКПО и ЗДДФЛ

Изх. № М-24-36-25

Дата: 12. 06. 2024 год.

ЗКПО,чл. 2, ал. 1, т. 1;

ЗКПО, чл. 5, ал. 4, т. 2, във връзка с чл. 1, т. 7 от ЗКПО;

ЗДДФЛ, чл. 13, ал. 1, т. 23.

ОТНОСНО:Данъчно третиране по реда наЗакона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО) и Закона за данъците върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ) на разходи за пътни, дневни и квартирни пари на висше училище за участие на студенти в олимпиади

В Централно управление на Националната агенция за приходите е постъпило Ваше писмено запитване, препратено по компетентност и заведено с вх.№М-24-36-25/9-71/16.05.2024 г., в което е изложена следната фактическа обстановка:

У..... - Варна (.....) е държавно висше училище, в което се обучават студенти в три образователно-квалификационни степени. Ежегодно студенти на университета представят висшето училище на състезания и олимпиади. Пътуването на студентите, както и осигуряването на нощувки и изхранване, налага извършване на разходи за сметка на У... - Варна.

Поставени са следните въпроси:

1. Допустимо ли е изплащане на пътни, дневни и квартирни пари на студенти с оглед обстоятелството, че същите не са в трудови или облигационни отношения с висшето училище? Допустимо ли е приложението на чл. 5, ал. 1 отНаредбата за командировките в страната(НКС), за да бъде признат счетоводен разход за командироване за У.....-Варна?
2. В случай че от висшето училище бъдат заплатени разходи за пътуване, нощувки и храна по сметка на юридическите лица търговци, предоставящи съответната услуга, тези разходи ще бъдат ли облагаем доход(доход в натура)за студентите?

Във връзка с така изложената фактическа обстановка и съобразявайки относимата нормативна уредба по зададените от Вас въпроси, на основание чл.10, ал. 1, т. 10 от Закона за Националната агенция за приходите Ви уведомявам следното:

По първи въпрос:

....................... университет - Варна е държавно висше училище и бюджетно предприятие по смисъла на § 1, т. 1 от Допълнителните разпоредби на Закона за счетоводството(ЗСч).

Съгласно чл. 6, ал. 3 от Закона за висшето образование(ЗВО) висшето училище може да развива научно-производствена, художествено-творческа, спортна и здравна дейност в съответствие със спецификата си, както и стопанска дейност, свързана с основната дейност на висшето училище и реализацията на създаваните от него научноизследователски резултати и други обекти на интелектуална собственост.

За целите на данъчното облагане по ЗКПО, в качеството си на бюджетно предприятие, У... - Варна е данъчно задължено лице на основание чл. 2, ал. 1, т. 1 от ЗКПО. В разпоредбите на чл. 5, ал. 4, т. 2, във връзка с чл. 1, т. 7 от ЗКПО се предвижда, че с алтернативен на корпоративния данък се облагат приходите от сделки по чл. 1 от Търговския закон (ТЗ), както и от отдаване под наем на движимо и недвижимо имущество на бюджетните предприятия. Нормите за облагане с данък върху приходите на бюджетните предприятия се съдържат в глава тридесет и трета от ЗКПО.

Като се има предвид, че по реда на ЗКПО бюджетните предприятия се облагат за приходите си от сделки по чл. 1 от ТЗ и от отдаване под наем на движимо и недвижимо имущество, за тях не е приложима разпоредбата на чл. 33 от същия закон, която предвижда специални правила по отношение на признаването за данъчни цели на счетоводните разходи за пътуване и престой на физически лица. Посочената разпоредба е приложима за лицата, които подлежат на облагане с корпоративен данък, какъвто във Вашия случай не се дължи.

Въпросът относно допустимостта за изплащане на пътни, дневни и квартирни пари на студенти при участие в олимпиади, с оглед обстоятелството, че същите не са в трудови или облигационни отношения с висшето училище, както и относно приложението на чл. 5, ал. 2 от НКС, са извън компетентността на изпълнителния директор на НАП, тъй като съгласно § 4 от Преходните и заключителни разпоредби на НКС министърът на труда и социалната политика и министърът на финансите дават указания по прилагането на наредбата съобразно своята компетентност.

По втори въпрос:

Сумите, с които се покриват разходите на студентите по повод участието им в различни състезания и олимпиади, нямат специално данъчно третиране в ЗДДФЛ, поради което приложими са общите разпоредби на закона. В тази връзка е необходимо да се имат предвид следните правила:

- Облагаеми по този закон са доходите от всички източници, придобити от данъчно задълженото лице през данъчната година, с изключение на доходите, които са необлагаеми по силата на закон (чл. 12, ал. 1 от ЗДДФЛ);

- В зависимост от формата на плащане доходите могат да бъдат парични и непарични (чл. 10, ал. 2 от ЗДДФЛ);

- Доходът се смята за придобит от физическото лице и когато по негово нареждане или по споразумение между него и платеца плащането или престацията са получени от трето лице. За определяне датата на придобиване се прилагат чл. 11, ал. 1 и 2 от ЗДДФЛ (чл. 11, ал. 3 от ЗДДФЛ);

- Облагаемият доход и данъчната основа се определят за всеки източник на доход поотделно съгласно разпоредбите на ЗДДФЛ (чл. 16, ал. 1 от ЗДДФЛ);

Предвид цитираните разпоредби обстоятелството, че сумите за пътуване, нощувки и храна няма да се предоставят на студентите, а ще се заплащат по сметка на юридическите лица търговци, предоставящи съответната услуга, не променя данъчното им третиране и по силата на чл. 11, ал. 3 от ЗДДФЛ ще се считат за придобити (получени) от физическите лица (студенти).

На основание чл. 13, ал. 1, т. 23 от ЗДДФЛ не са облагаеми получените суми за командировъчни пътни и квартирни пари по правоотношения, които не са трудови, когато са за сметка на възложителя и са доказани документално по реда на действащото законодателство, както и дневните командировъчни пари, но не повече от двукратния им размер, определен за лицата по трудови правоотношения. Следователно, за да попаднат в обхвата на тази разпоредба, командировъчните пари трябва да са свързани с правоотношение, което не е трудово. От друга страна законодателят не е посочил конкретен вид правоотношение в цитираната данъчна норма, което означава, че тук биха могли да попаднат всякакъв вид правоотношения, които не са трудови. В този смисъл, ако университетът, в качеството си на възложител, командирова физически лица (студенти), като им възлага да го представят чрез участието си в съответното състезание или олимпиада, изплатените за сметка на висшето училище средства за командировъчни пари (пътни, дневни и квартирни) на студентите биха могли да попаднат в обхвата на цитираната разпоредба, ако отговарят на съответните условия.

Видно от разпоредбата на чл. 13, ал. 1, т. 23 от ЗДДФЛ, ако се приеме, че в случая става въпрос за командировъчни пари, предвид посоченото в отговора по първия въпрос от настоящото становище, необходимо е да имате предвид следното:

По отношение на пътните и квартирните пари е въведен принципът за документална обоснованост, с оглед данъчното им третиране като облагаем или необлагаем доход по смисъла на ЗДДФЛ. За да не подлежат на облагане, пътните и квартирните пари трябва да бъдат документално обосновани по реда на действащото законодателство, като в тази връзка данъчният закон не въвежда специални изисквания. Тъй като в разпоредбата на чл. 13, ал. 1, т. 23 от ЗДДФЛ се използват понятията командировъчни пари - пътни, дневни и квартирни, следва да се има предвид указаното и в специалните нормативни актове, регламентиращи командировките в страната или в чужбина. По отношение на дневните командировъчни пари, за облагаем доход се считат сумите, представляващи превишение над двукратния размер на дневните командировъчни пари, който е определен за лица по трудови правоотношения. Всички разходи, които се поемат от висшето училище във връзка с участието на студентите в съответните събития и не попадат в обхвата на чл. 13, ал. 1, т. 23 от ЗДДФЛ, следва да се третират като облагаем доход по смисъла на чл. 12, ал. 1 от ЗДДФЛ.

Предвид цитираната по-горе разпоредба на чл. 16, ал. 1 от ЗДДФЛ, за целите на облагането е изключително важно да се определи видът на съответния доход, като според източника им те са класифицирани в чл. 10, ал. 1 от ЗДДФЛ, както следва:

- доходи от трудови правоотношения;

- доходи от стопанска дейност като едноличен търговец;

- доходи от друга стопанска дейност;

- доходи от наем или от друго възмездно предоставяне за ползване на права или имущество;

- доходи от прехвърляне на права или имущество;

- доходи от източници по чл. 35 от ЗДДФЛ, както и доходи, облагаеми с окончателни данъци по този закон.

В конкретния случай по отношение на сумите, които не попадат в обхвата на чл. 13, ал. 1, т. 23 от ЗДДФЛ и съответно представляват облагаем доход, следва да бъде приложена разпоредбата на чл. 35, т. 6 от същия закон, където попадат облагаемите доходи от "всички други източници, които не са изрично посочени в този закон и не са обложени с окончателни данъци по реда на този закон или с окончателни данъци по реда на ЗКПО."

ЗАМ. ИЗПЪЛНИТЕЛЕН ДИРЕКТОР НА НАП:

/ВЕНЦИСЛАВА ПЕТКОВА/