НАП: Данъчно третиране по ЗКПО на ваучери за храна, предоставени наведнъж за няколко месеца

В запитването не е изложена фактическа обстановка. Посочено е, че предстои провеждане на Общо събрание на съдии и съдебни служители при Окръжен съд за вземане на решение за начина на изразходване на средствата от СБКО.

Въпрос: В случай, че се вземе решение за изразходване на средствата като ваучери за храна и се проведе процедура по Закона за обществените поръчки (ЗОП) за избор на изпълнител, натрупаният и неизразходван фонд СБКО за предходните месеци януари и февруари 2023 г. може ли да бъде изплатен в следващ месец - март 2023 г., след сключване на договор с оператор, при условие, че определената сума (3 месеца по 65 лв. или общо 195 лв.) за всеки предходен месец на всяко наето лице не надхвърля предвидения в закона праг от 200 лв. и са изпълнени условията по чл. 209, ал. 1 от ЗКПО, в резултат на което същите да бъдат необлагаеми с данък и осигурителни вноски?

Предвид поставения въпрос и относимата нормативна уредба се изразява принципно становище при допускането, че са изпълнени общите изисквания и критерии за социални придобивки в натура съгласно чл. 204, ал. 1, т. 2, буква "б" във връзка с § 1, т. 34 от допълнителните разпоредби на ЗКПО.

На основание чл. 209, ал. 1 от ЗКПО (изм. - ДВ, бр. 104 от 2020 г., в сила от 01.01.2021 г., изм. - ДВ, бр. 104 от 2022 г.) не се облагат с данък социалните разходи, предоставени под формата на ваучери за храна месечно на всяко наето лице, когато са налице едновременно следните условия:

• 1. Договореното основно месечно възнаграждение на лицето в месеца на предоставяне на ваучерите е не по-малко от средномесечното договорено основно възнаграждение на лицето за предходните три месеца.
• 2. (в сила от 01.01.2021 г.) Към края на месеца, през който са начислени разходите за ваучери, данъчно задълженото лице няма подлежащи на принудително изпълнение публични задължения; за целите на предходното изречение не са налице задължения, когато към края на месеца, през който са начислени разходите, задълженията не са отразени в данъчно-осигурителната сметка или не са отразени като предявени за принудително изпълнение в НАП.
• 3. Ваучерите са предоставени на данъчно задълженото лице от лице, получило разрешение за осъществяване на дейност като оператор от министъра на финансите въз основа на конкурс.

Когато разходите за ваучери за едно наето лице са в размер над необлагаемия лимит месечно, данъчната основа за данъка върху социалните разходи за ваучери за храна - данъчната основа за определяне на данъка за календарния месец по чл. 204, ал. 1, т. 2, буква "б" - е превишението на тези разходи над лимита месечно за всяко наето лице (чл. 214, ал. 2 от ЗКПО).

Когато не са изпълнени условията за освобождаване от данък по чл. 209 от ЗКПО, данъчната основа за определяне на данъка върху разходите е целият размер на начислените разходи за календарния месец (чл. 214, ал. 3 от ЗКПО).

Съгласно чл. 1, т. 1 от Закона за прилагане на разпоредбите на Закона за държавния бюджет на Република България за 2022 г. (ЗПРЗДБРБ за 2022 г.), до приемането на ЗДБРБ за 2023 г., но за срок не по-дълъг от три месеца, се прилагат разпоредбите на § 1, ал. 2 - 5 и 7 от преходните и заключителни разпоредби на ЗДБРБ за 2022 г. относно ваучерите за храна.

При сравнение на нормите в § 1 от ПЗР на ЗДБРБ за 2022 г. и чл. 1, т. 1 от ЗПРЗДБРБ за 2022 г. е видно, че за 2023 г. е неприложима нормата на § 1, ал. 8 от ПЗР на ЗДБРБ за 2022 г., с която само за 2022 г. се даде възможност ваучери за храна да имат преференциално третиране и когато се изплащат за повече от един месец едновременно, така че да може увеличаване на размера на ваучерите за храна до максималния необлагаем размер от 200 лв. да бъде усвоено за предходни месеци и по-късно през годината.

С § 2 от преходните и заключителни разпоредби на Закон за изменение на ЗКПО (ЗИЗКПО), обн. - ДВ, бр. 17 от 2022 г., в сила от 01.01.2022 г., е предвидено, че през 2022 г. ваучерите за храна по чл. 209, ал. 1 могат да се предоставят на всяко наето лице и в следващ месец от 2022 г., като не се облагат с данък върху разходите, когато общият размер на предоставените ваучери за храна през съответния месец е до законово установения размер.

От горецитираните разпоредби следва, че за 2023 г. не е налична възможността, дадена в § 2 от ПЗР на ЗИЗКПО (обн. - ДВ, бр. 17 от 2022 г., в сила от 01.01.2022 г.), където е предвидено, че през 2022 г. ваучерите за храна по чл. 209, ал. 1 могат да се предоставят на всяко наето лице и в следващ месец от 2022 г., като не се облагат с данък върху разходите, когато общият размер на предоставените ваучери за храна през съответния месец е до законово установения необлагаем размер за всеки от месеците, за които се отнасят предоставените ваучери, за всяко наето лице.

Както е видно от посочените по-горе норми, законът следи размерът на разходите в рамките на всеки календарен месец и за всяко наето лице.

В ЗКПО не се съдържат правила, които да уреждат как ваучерите за храна да бъдат изплатени (предоставени) от работодателя и получени от наетите лица. В тази връзка следва да се вземе предвид Указание № 3/21.05.2005 г., издадено от Министерство на финансите за счетоводното отчитане, представяне и данъчно третиране на механизма на предоставяне на ваучери за храна.

Съгласно цитираното указание са разграничени следните етапи:

• Получаването на ваучерите от работодателите се отчита като увеличение на паричните средства, получени под формата на ваучери, и намаление на вземането от оператора.
• При предоставяне на ваучерите на наетите лица (ползватели), при работодателя възниква задължение да включи тяхната номинална стойност към размера на социалните плащания за съответния месец. В счетоводен аспект същите следва да бъдат представени като увеличение на текущите социални разходи, подлежащи на изплащане към персонала, и увеличение на задълженията към персонала. Конкретното разпределение на предоставените ваучери за потребление на персонала е възможно да бъде регламентирано чрез индивидуално организиран вътрешен ред, отразяващ спецификата в дейността на всяко предприятие.
• Изплащането на начислените ваучери се отчита като намаление на задълженията към персонала и намаление на паричните средства по сметката, която отчита номиналната стойност на ваучерите.

На базата на горепосоченото в писмо № 24-32-350/31.01.2008 г. и писмо изх. № 2_36/09.01.2012 г. на НАП се достига до следния извод: "за да е налице основание за начисляване на социален разход за ваучери за храна, работодателят следва вече да е получил ваучери от оператора и да ги е отчел в увеличение на паричните си средства, т.е. работодателят да притежава тези ваучери. Едва тогава работодателят е във възможност да предостави ваучерите на работниците и да извърши начисляване на текущ социален разход, който подлежи на изплащане на работниците и служителите. Следователно не е допустимо счетоводно отчитане на социални разходи за ваучери за храна, без тези ваучери да са отпечатани от оператора и предоставени на работодателя".

В конкретния случай, във връзка с изискването социалните придобивки да са документално обосновани, до приемането на решението за изразходване на средствата от фонд СБКО като ваучери за храна (през месец март 2023 г.) за работодателя не съществува (нито правно, нито конструктивно) задължение за предоставяне на ваучери за предходните месеци. Освен това начисляването на разход със задна дата би представлявало нарушение на изискването за текущо счетоводно отчитане на операциите в хронологичен ред по чл. 3, ал. 2 от Закона за счетоводството.

Извод: Предоставянето на ваучери за храна на персонала за няколко месеца наведнъж, включително за предходни месеци (януари и февруари 2023 г.) през месец март 2023 г., нарушава изискванията за социални разходи в натура и не може да ползва предвиденото в чл. 209, ал. 1 от ЗКПО необлагане по реда, приложим за 2022 г.

Настоящото становище е принципно и е въз основа на изложената в запитването фактическа обстановка. В случаите, когато в производство, възложено по реда на данъчно-осигурителния процесуален кодекс, се установи фактическа обстановка, различна от посочената, не може да се позовавате на това становище.