Изх. № 53-00-252
03.01.2024г.
ЗДДС
Чл. 113, ал. 2
Чл. 72
ЗКПО - чл. 10, ал. 1
В запитването е изложена следната фактическа обстановка:
Представляваното от Вас дружество е наемател на общински имоти, върху които разполага собствени рекламни елементи. Договорът с общината - наемодател е сключен през 2013 г., като уговорената наемна цена се дължи ежемесечно. През м. юни 2023 г. дружеството е получило писмо, с което наемодателят го предупреждава, че наемната цена ще бъде индексирана с инфлационния индекс за последните 3 години.
На 25.08.2023г. наемодателят Ви е изпратил фактура с посочен предмет на доставка индексация на наема за периода м. октомври 2021 г. - м. септември 2023 г. Освен тази фактура дружеството е получило и фактури за месеците октомври и ноември 2023 г. с посочена в тях наемна цена в увеличен размер, съобразно изложеното по-горе.
Дружеството не е съгласно с увеличаването на наемната цена, няма да заплаща размера на увеличението и е депозирало възраженията си пред наемодателя. Възнамерява да предяви иск пред съответната съдебна инстанция.
Във връзка с изложената фактическа обстановка са поставени следните въпроси:
- Има ли дружеството право на приспадане на данъчен кредит по фактурата за индексация за периода 2021 г. - 2023 г.?
- Изтекъл ли е срокът по чл. 72 от ЗДДС за упражняване правото на приспадане на данъчен кредит по фактурата, посочена в първия въпрос?
- С каква стойност следва да бъдат отразявани всички издадени от наемодателя фактури в дневниците за покупки на дружеството и какъв е размерът на данъчния кредит, на който то има право?
- Признава ли се сумата на увеличението на наемната цена за целите на ЗКПО?
По така изложената фактическа обстановка, въпросите и относимата към тях нормативна уредба изразявам следното становище:
По прилагането на ЗДДС.
Предвид тясната връзка между зададените въпроси, считам за целесъобразно изразяването на едно общо становище по тях.
По отношение на общата фактура за индексация за периода 2021 г. - 2023 г. следва да бъде посочено, че по силата на чл. 113, ал. 1 от ЗДДС доставчикът е задължен да издаде фактура при осъществяването на доставка или получаването на авансово плащане за такава. Следователно, макар и да не е изрично забранено от закона издаването на фактури в такива случаи, те се явяват издадени без основание и като такива следва да бъдат анулирани по реда на чл. 116 от ЗДДС. Доколкото увеличаването на наемната цена съставлява увеличаване на данъчните основи на вече издадени фактури, то в тези случаи законът предвижда издаването на дебитно известие към всяка от тях.
Казус, сходен с настоящия, е обсъден от заместник-изпълнителния директор на НАП в негово писмо с изх. №М-24-31-79/03.07.2015 г., достъпен в системата "Въпроси и отговори" на интернет страницата на агенцията. Съгласно изложеното в същото писмо и във връзка с отговора на първия от зададените въпроси, в случай на правен спор между страните по сделката следва да се документира безспорната част с издаване на фактура по реда на ЗДДС, и съответно, ако за лицето получател е налице право на приспадане на данъчен кредит, същото следва да го упражни в срока по чл. 72, ал. 1 от ЗДДС. Ако в резултат от приключилия правен спор е постановено съдебно или арбитражно решение или споразумение, или чрез друг способ е постигнато съгласие между страните по отношение на възнаграждението по доставката, следва да се приеме, че към момента на влизане в сила на решението или при постигането на съгласието е налице изменение на данъчната основа на доставката и доставчикът следва да документира същото с издаването на известие, като приложение следва да намери разпоредбата на чл. 115 от ЗДДС. Когато е изменена данъчната основа в увеличение и е издадено съгласно чл. 115 от ЗДДС дебитно известие, правото на приспадане на данъчен кредит за получателя по доставката възниква през данъчния период, през който е издадено дебитното известие и се упражнява през този или през някой от следващите 12 данъчни периода, съгласно чл. 61а от Правилника за прилагане на закона за данък върху добавената стойност(ППЗДДС). Наличието на правен спор следва да се докаже чрез съответните покани, документация за водени преговори, протоколи, искови молби, съдебни или арбитражни решения или споразумения, кореспонденция между доставчик и получател и др.
По прилагането на ЗКПО.
Разходите, възникнали в резултат на търговски, облигационни взаимоотношения участват при формирането на счетоводния финансов резултат, който предвид изискванията на чл. 18 и чл. 22 от ЗКПО е базата за определяне на данъчния финансов резултат и съответно на корпоративния данък.
Основна принципна постановка в ЗКПО е, че даден разход се признава за данъчни цели, когато е свързан с дейността, документално е обоснован и не попада в изрично изброените хипотези на данъчна постоянна разлика, в т. ч. да не е извършен с цел отклонение от данъчно облагане.
Съгласно чл. 10, ал. 1 от ЗКПО, счетоводен разход се признава за данъчни цели, когато е документално обоснован чрез първичен счетоводен документ по смисъла на Закона за счетоводството (ЗСч). Увеличението на наемната цена следва да бъде доказано с конкретен договор/ анекс при споразумение между страните или съдебно решение при възникнал спор, които да обосноват реални основания (причини).
Предвид изложеното, за да бъде признат осчетоводеният разход за целите на ЗКПО, следва да бъдат изпълнени посочените изисквания и по отношение на увеличената наемна цена.
Представеното дружество е наемател на общински имоти, върху които са разположени негови рекламни елементи. Договорът за наем с общината - наемодател е сключен през 2013 г., като е уговорено заплащане на наемна цена ежемесечно.
През месец юни 2023 г. дружеството получава писмо, с което наемодателят го уведомява, че наемната цена ще бъде индексирана с инфлационния индекс за последните 3 години. На 25.08.2023 г. наемодателят издава и изпраща фактура с предмет "индексация на наема" за периода от месец октомври 2021 г. до месец септември 2023 г. Освен тази фактура, дружеството получава и фактури за месеците октомври и ноември 2023 г., в които е посочена увеличена наемна цена, съобразно обявената индексация.
Дружеството не е съгласно с увеличаването на наемната цена, заявява, че няма да заплаща размера на увеличението и е депозирало възраженията си пред наемодателя. Възнамерява да предяви иск пред компетентния съд.
Във връзка с изложената фактическа обстановка са поставени следните въпроси:
Въпрос 1: Има ли дружеството право на приспадане на данъчен кредит по фактурата за индексация за периода 2021 г. - 2023 г.?
Въпрос 2: Изтекъл ли е срокът по чл. 72 от ЗДДС за упражняване правото на приспадане на данъчен кредит по фактурата, посочена в първия въпрос?
Въпрос 3: С каква стойност следва да бъдат отразявани всички издадени от наемодателя фактури в дневниците за покупки на дружеството и какъв е размерът на данъчния кредит, на който то има право?
Въпрос 4: Признава ли се сумата на увеличението на наемната цена за целите на ЗКПО?
По прилагането на ЗДДС
Предвид връзката между въпросите по ЗДДС се дава общо становище.
Относно общата фактура за индексация за периода 2021 г. - 2023 г. се посочва, че съгласно чл. 113, ал. 1 от ЗДДС доставчикът е задължен да издаде фактура при осъществяване на доставка или при получаване на авансово плащане за такава. В разглеждания случай увеличаването на наемната цена представлява увеличение на данъчните основи на вече издадени фактури за наем.
Макар законът да не забранява изрично издаването на обща фактура в подобни случаи, такава фактура се явява издадена без основание по смисъла на ЗДДС, тъй като не документира самостоятелна доставка или авансово плащане, а изменение на данъчната основа на вече фактурирани доставки. В тези случаи законът предвижда издаване на дебитно известие към всяка от първоначално издадените фактури, а не обща фактура за индексацията. Поради това общата фактура следва да бъде анулирана по реда на чл. 116 от ЗДДС.
Казус, сходен с настоящия, е разгледан в писмо на заместник-изпълнителния директор на НАП с изх. № М-24-31-79/03.07.2015 г., публикувано в системата "Въпроси и отговори" на интернет страницата на НАП. В това писмо е прието, че при наличие на правен спор между страните по сделката следва да се документира безспорната част от възнаграждението чрез издаване на фактура по реда на ЗДДС. Получателят, ако има право на приспадане на данъчен кредит, следва да го упражни в срока по чл. 72, ал. 1 от ЗДДС.
Ако в резултат на приключилия правен спор бъде постановено съдебно или арбитражно решение, сключено споразумение или по друг начин бъде постигнато съгласие между страните относно възнаграждението по доставката, се приема, че към момента на влизане в сила на решението или на постигане на съгласието е налице изменение на данъчната основа на доставката. В този момент доставчикът следва да документира изменението чрез издаване на известие по чл. 115 от ЗДДС.
Когато данъчната основа е изменена в увеличение и е издадено дебитно известие съгласно чл. 115 от ЗДДС, правото на приспадане на данъчен кредит за получателя възниква през данъчния период, през който е издадено дебитното известие. Това право се упражнява през този или през някой от следващите 12 данъчни периода, съгласно чл. 61а от Правилника за прилагане на закона за данък върху добавената стойност (ППЗДДС).
Наличието на правен спор между страните следва да се докаже с относими документи, като: покани, документация за водени преговори, протоколи, искови молби, съдебни или арбитражни решения или споразумения, кореспонденция между доставчик и получател и други подобни документи.
Извод: Общата фактура за индексация за периода 2021 г. - 2023 г. се счита издадена без основание и подлежи на анулиране по чл. 116 от ЗДДС, като увеличението на наемната цена следва да се документира с дебитни известия по чл. 115 от ЗДДС към първоначалните фактури. Правото на данъчен кредит за увеличението възниква и се упражнява по реда и в сроковете, предвидени в чл. 72, ал. 1 от ЗДДС и чл. 61а от ППЗДДС, след надлежно документиране и при наличие на безспорна част или окончателно уреждане на спора.
По прилагането на ЗКПО
Разходите, възникнали в резултат на търговски и облигационни правоотношения, участват при формирането на счетоводния финансов резултат. Съгласно чл. 18 и чл. 22 от ЗКПО този счетоводен финансов резултат е база за определяне на данъчния финансов резултат и съответно на корпоративния данък.
Основен принцип в ЗКПО е, че разход се признава за данъчни цели, когато:
- е свързан с дейността на данъчно задълженото лице;
- е документално обоснован;
- не попада в изрично изброените хипотези на данъчна постоянна разлика, включително да не е извършен с цел отклонение от данъчно облагане.
Съгласно чл. 10, ал. 1 от ЗКПО счетоводен разход се признава за данъчни цели, когато е документално обоснован чрез първичен счетоводен документ по смисъла на Закона за счетоводството.
Увеличението на наемната цена следва да бъде доказано с конкретен договор или анекс при постигнато споразумение между страните, или със съдебно решение при възникнал спор. Тези документи трябва да обосновават реални основания (причини) за увеличението.
За да бъде признат осчетоводеният разход за увеличената наемна цена за целите на ЗКПО, трябва да са изпълнени всички посочени изисквания - разходът да е свързан с дейността, да е документално обоснован по чл. 10, ал. 1 от ЗКПО и да не попада в хипотезите на данъчна постоянна разлика.
Извод: Сумата на увеличението на наемната цена се признава за данъчни цели по ЗКПО, само ако е надлежно доказана с договор/анекс или съдебно решение, свързана е с дейността на дружеството, документално е обоснована по чл. 10, ал. 1 от ЗКПО и не представлява данъчна постоянна разлика или разход с цел отклонение от данъчно облагане.
