Изх. № 53-04-390
16.07. 2020г.
ЗДДС чл. 25, ал. 7
чл. 113, ал. 4
В дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" е постъпило Ваше писмено запитване, прието с вх. №53-04-390/18.05.2020 г., във връзка с прилагането разпоредбите на Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС).
В запитването е изложена следната фактическа обстановка:
.....е регистрирано по ЗДДС. В качеството си на продавач дружеството възнамерява да сключи предварителен договор за покупко-продажба на недвижим имот - магазин, намиращ се в процес на изграждане. Купувач по договора ще бъде друго търговско дружество, регистрирано по ЗДДС. Имотът ще бъде изграден на етап груб строеж след сключването на предварителния договор. В изпълнение на договора купувачът ще преведе 10% от договорената продажна цена по специална банкова сметка под условие, ескроу сметка. Сумата ще бъде освободена от банката след въвеждането в експлоатация на сградата, в която магазинът се намира. След удостоверяването на завършеността на етапа груб строеж продавачът ще предостави на купувача достъп до магазина, за да може последният да извърши необходими довършителни работи в него. След издаването на акт образец 15 по смисъла на Наредба №3/31.07.2003 г. за съставяне на актове и протоколи по време на строителството (Наредба №3), преди издаване на разрешението за ползване, купувачът ще преведе останалите 90% от продажната цена по ескроу сметката. След подписването на нотариалния акт и издаването на разрешение за ползване на сградата сумата в специалната сметка ще бъде освободена в полза на продавача.
Във връзка с изложената фактическа обстановка е поставен следният въпрос:
В кой момент става изискуем дължимият данък и възниква задължение за продавача да издаде фактура?
По така установената фактическата обстановка, въпроса и относимата към тях нормативна уредба изразявам следното становище:
В конкретния случай по силата на разпоредбите на чл. 25, ал. 1, ал. 2 и ал. 6 данъчното събитие за доставката ще възникне на датата на прехвърляне на собствеността, т.е. на датата на сключване на нотариалния акт. На същата дата данъкът ще стане изискуем и за продавача ще възникнат задълженията да документира доставката и да начисли данъка.
Изключение относно момента на изискуемостта на данъка е предвидено в ал. 7 на чл. 25, според която в случаите на извършено авансово цялостно или частично плащане данъкът става изискуем за размера на плащането в момента на неговото получаване. Същото изключение е предвидено и в чл. 113, ал. 4 от ЗДДС по отношение документирането на авансовото плащане. Видно от тези разпоредби, на датата на получаване на авансовото плащане за продавача възникват задълженията да документира плащането и да начисли данък върху неговия размер, така както при възникнало данъчно събитие. Съобразно изложената фактическа обстановка, обаче, уговорените между страните плащания не могат да бъдат третирани като авансови и не могат да породят изискуемост на данъка, нито задължение за издаване на фактура. Това е така, тъй като плащанията ще бъдат направени по начин, че продавачът да не може да се разпорежда с платените суми. Това обстоятелство рефлектира върху характера на плащанията, придавайки им значението на депозити, гаранции за изпълнението на задълженията на купувача, но не и на авансови плащания със съответните данъчноправни последици. Възможност да се разпорежда с платеното продавачът ще има след осъществяването на условията, от които зависи освобождаването на сумите в негова полза. Поради това до този момент не може да се счита за изпълнено установеното в чл. 25, ал. 7 и чл. 113, ал. 4 от ЗДДС условие за получаване на плащането от доставчика, което е предпоставка за възникването на изискуемостта на данъка и задължението за документиране.
Уговореното условие за въвеждане на магазина в експлоатация, като предпоставка за освобождаването на платените суми в полза на продавача, е ирелевантно за момента на настъпване на изискуемостта на данъка. Това е така поради факта, че законът не придава на окончателното плащане значението на необходима предпоставка за настъпване на изискуемостта. Казано по друг начин, възможно най-късният момент, на който настъпва изискуемостта и възникват задълженията на продавача да документира доставката и да начисли данъка, е датата на възникване на данъчното събитие. Поради това в конкретния случай дружеството продавач следва да документира и обложи извършената доставка по реда на ЗДДС в срока по чл. 113, ал. 4 от закона, считано от датата на сключване на нотариалния акт.
Настоящото становище е принципно и е въз основа на изложената в запитването фактическа обстановка. В случаите, когато в производство, възложено по реда на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК) се установи фактическа обстановка различна от посочената, Вие не може да се позовавате на разпоредбата на
чл. 17, ал. 3 от ДОПК.
В запитването е посочено, че дружество, регистрирано по ЗДДС, в качеството си на продавач възнамерява да сключи предварителен договор за покупко-продажба на недвижим имот - магазин, който е в процес на изграждане. Купувач ще бъде друго търговско дружество, също регистрирано по ЗДДС. Имотът ще бъде изграден до етап "груб строеж" след сключването на предварителния договор.
Съгласно договора купувачът ще преведе 10% от договорената продажна цена по специална банкова сметка под условие (ескроу сметка). Сумата ще бъде освободена от банката след въвеждането в експлоатация на сградата, в която се намира магазинът. След удостоверяване на завършеността на етап "груб строеж" продавачът ще предостави на купувача достъп до магазина, за да може купувачът да извърши необходимите довършителни работи. След издаването на акт образец 15 по смисъла на Наредба № 3/31.07.2003 г. за съставяне на актове и протоколи по време на строителството, преди издаване на разрешението за ползване, купувачът ще преведе останалите 90% от продажната цена по ескроу сметката. След подписването на нотариалния акт и издаването на разрешение за ползване на сградата сумата по специалната сметка ще бъде освободена в полза на продавача.
Въпрос: В кой момент става изискуем дължимият данък и възниква задължение за продавача да издаде фактура?
Съгласно чл. 25, ал. 1, ал. 2 и ал. 6 от ЗДДС данъчното събитие за доставката на недвижимия имот възниква на датата на прехвърляне на собствеността, тоест на датата на сключване на нотариалния акт. На тази дата данъкът става изискуем и за продавача възникват задълженията да документира доставката и да начисли данъка.
Изключение относно момента на изискуемостта на данъка е предвидено в чл. 25, ал. 7 от ЗДДС, според който при извършено авансово цялостно или частично плащане данъкът става изискуем за размера на плащането в момента на неговото получаване. Аналогично изключение относно документирането на авансовото плащане е предвидено в чл. 113, ал. 4 от ЗДДС. От тези разпоредби следва, че на датата на получаване на авансовото плащане за продавача възникват задълженията да документира плащането и да начисли данък върху неговия размер, както при възникнало данъчно събитие.
С оглед на изложената фактическа обстановка обаче, уговорените между страните плащания не могат да се третират като авансови плащания по смисъла на чл. 25, ал. 7 и чл. 113, ал. 4 от ЗДДС и не пораждат изискуемост на данъка, нито задължение за издаване на фактура. Причината е, че плащанията се извършват по начин, при който продавачът не може да се разпорежда с платените суми. Това обстоятелство определя характера на плащанията като депозити или гаранции за изпълнение на задълженията на купувача, а не като авансови плащания с присъщите им данъчноправни последици.
Продавачът ще има възможност да се разпорежда с платените суми едва след настъпване на условията, от които зависи освобождаването на средствата в негова полза. До този момент не е изпълнено изискването на чл. 25, ал. 7 и чл. 113, ал. 4 от ЗДДС за "получаване на плащането" от доставчика, което е предпоставка за възникване на изискуемостта на данъка и задължението за документиране.
Уговореното условие за въвеждане на магазина в експлоатация като предпоставка за освобождаване на платените суми в полза на продавача е ирелевантно за момента на настъпване на изискуемостта на данъка. Законът не придава на окончателното плащане характер на необходима предпоставка за настъпване на изискуемостта. Възможно най-късният момент, в който настъпва изискуемостта и възникват задълженията на продавача да документира доставката и да начисли данъка, е датата на възникване на данъчното събитие, тоест датата на прехвърляне на собствеността с нотариален акт.
Поради това в конкретния случай дружеството - продавач следва да документира и обложи извършената доставка по реда на ЗДДС в срока по чл. 113, ал. 4 от закона, считано от датата на сключване на нотариалния акт.
Извод: Данъкът става изискуем и възниква задължение за издаване на фактура на датата на прехвърляне на собствеността с нотариален акт, като плащанията по ескроу сметката не се третират като авансови и не пораждат изискуемост на данъка до момента, в който продавачът придобие право да се разпорежда със сумите.
Становището е принципно и е изготвено въз основа на изложената в запитването фактическа обстановка. В случай че в производство по реда на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс се установи фактическа обстановка, различна от посочената, не може да се прилага разпоредбата на чл. 17, ал. 3 от ДОПК.
Извод: Позоваването на чл. 17, ал. 3 от ДОПК е недопустимо, ако при контролно производство се установи различна фактическа обстановка от описаната в запитването.
