НАП: Място на изпълнение и регистрация по ЗДДС при услуги по онлайн обслужване на клиенти към данъчно задължено лице от трета държава

ОТНОСНО: Приложение на Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС)

В Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" ...... постъпиВаше запитване с вх. № 96-00-13#4/21.02.2023 г., относно прилагането на ЗДДС.

В запитването е изложена следната фактическа обстановка:

Дейността на фирма "У" ООД - българско дружество, нерегистрирано по ЗДДС, ще бъде свързана с услуги, предоставени по електронен път на фирма, която е позиционирана в САЩ с дейност онлайн продажби.

Услугите, които българската фирма, (позиционирана само в България) ще извършва от нейния офис, са онлайн обслужване на клиенти на фирмата в САЩ или най-общо казано ще извършва "customer support".

Поставили сте следните въпроси:

1. Дружеството подлежи ли на задължителна регистрация по ЗДДС, ако извършва доставки на упоменатите услуги само за фирми от трети страни, които нямат регистрация по ДДС в друга държава членка?

2. Кое е основанието за регистрация по ЗДДС?

3. Третират ли се упоменатите услуги, които дружеството ще извършва, като дистанционни продажби, електронни услуги или други дейности, за които се изисква друга специфична регистрация?

4. Къде ще е мястото на изпълнение на описаните услуги?

5. При така описаните услуги, които дружеството ще извършва към фирми от трети страни, ще се формира ли облагаем оборот за регистрация по ЗДДС?

6. Какво трябва да бъде основанието за неначисляване на ДДС при издаване на фактура към трети страни за упоменатите по-горе услуги?

Поради неизяснената фактическа обстановка и липсата на приложен към запитването договор, съобразявайки действащото данъчно законодателство, изразявам следното становище:

На основание чл. 96, ал. 1 от ЗДДС всяко данъчно задължено лице, което е установено на територията на страната, с облагаем оборот 100 000 лв. или повече за период не по-дълъг от последните 12 последователни месеца преди текущия месец е длъжно в 7-дневен срок от изтичането на данъчния период, през който е достигнало този оборот, да подаде заявление за регистрация по този закон. Когато оборотът е достигнат за период не по-дълъг от два последователни месеца, включително текущия, лицето е длъжно да подаде заявлението в 7-дневен срок от датата, на която е достигнат оборотът. По силата на ал. 2, т. 1 от цитираната разпоредба, облагаемият оборот е сумата от данъчните основи на извършените от лицето облагаеми доставки, включително облагаемите с нулева ставка.

Съгласно чл. 12, ал. 1 от ЗДДС облагаема доставка е всяка доставка на стока или услуга по смисъла на чл. 6 и 9 от ЗДДС, когато е извършена от данъчно задължено лице по този закон и е с място на изпълнение на територията на страната, както и доставката, облагаема с нулева ставка, извършена от данъчно задължено лице, освен в случаите, в които този закон предвижда друго.

За да се приложи определен режим на облагане с данък върху добавената стойност на доставките на услуги, е необходимо правилно да се определи мястото на изпълнение на съответната доставка. Това е определящо относно цялостното данъчното третиране на съответната услуга, приложимата данъчна ставка, лицето - платец на данъка.

Правилото за определяне мястото на изпълнение при доставка на услуга, когато получателят е данъчно задължено лице, е мястото, където получателят е установил независимата си икономическа дейност. Когато тези услуги се предоставят на постоянен обект, който се намира на място, различно от мястото, където получателят е установил независимата си икономическа дейност, мястото на изпълнение е мястото, където се намира този обект. Когато няма място на установяване на независима икономическа дейност или постоянен обект, мястото на изпълнение на доставката е мястото на постоянния адрес или обичайното пребиваване на получателя, съгласно чл. 21, ал. 2 от ЗДДС.

При определянето на лицата като данъчно задължени или данъчно незадължениследва да се имат предвид разпоредбите на Регламент за изпълнение № 282/2011 за установяване на мерки за прилагане на Директива 2006/112/ЕО относно общата система на данъка върху добавената стойност (Регламент № 282/2011).

В чл. 18, параграф 3 от регламента е посочено, че освен ако не разполага с информация за противното, доставчикът на услуги може да счита, че получател, установен извън Общността, има статут на данъчнозадължено лице:

а) ако получи от получателя удостоверение, издадено от компетентния данъчен орган на получателя, в потвърждение на факта, че получателят извършва стопанска дейност, с цел да му се предостави възможност да получи възстановяване на ДДС по силата на Директива 86/560/ЕИО на Съвета от 17 ноември 1986 г. относно хармонизиране на законодателствата на държавите-членки в областта на данъците върху оборота - правила за възстановяване на данъка върху добавената стойност на данъчнозадължени лица, които не са установени на територията на Общността;

б) когато получателят не разполага с това удостоверение, ако доставчикът разполага с идентификационния номер по ДДС или подобен номер, изпълняващ същата функция, предоставен на получателя от страната по установяване и използван за идентифициране на данъчнозадължени лица или с всяко друго доказателство за това, че получателят е данъчнозадължено лице и ако доставчикът извърши проверка в разумна степен на точността на информацията, предоставена му от получателя, с помощта на обичайните търговски мерки за сигурност като мерките, свързани с проверките на самоличността и на плащанията.

При условие че са налице доказателства, че получателят на доставката е данъчно задължено лице, мястото на изпълнение на доставката на услугата се определя по чл. 21, ал. 2 от ЗДДС и тази доставка на услуга - обслужване на клиенти, е с място на изпълнение там, където е установен получателят, т.е. на територията на САЩ.

При доставки на услуги за данъчното задължено лице от трета държава по предоставяне на онлайн обслужване дружеството не формира оборот за задължителна регистрация, тъй като доставките не са с място на изпълнение на територията на страната.

По смисъла на чл. 14, ал. 1 от ЗДДС, вътреобщностна дистанционна продажба на стоки на територията на Европейския съюз е доставката на стоки, за които са налице едновременно условията посочени в точки 1, 2 и 3.

Доколкото посочвате, че извършвате онлайн услуги, те не могат да се квалифицират като дистанционни продажби по смисъла на чл. 14 от ЗДДС.

Съгласно § 1, т. 14 от Допълнителните разпоредби (ДР) на ЗДДС, "услуги, извършени по електронен път" са услугите, предвидени в Приложение II на Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 г. относно общата система на данъка върху добавената стойност и чл. 7 на Регламент за изпълнение (ЕС) № 282/2011 на Съвета от 15 март 2011 г. за установяване на мерки за прилагане на Директива 2006/112/ЕО относно общата система на данъка върху добавената стойност (ОВ, L 77/1 от 23 март 2011 г.), както и в Регламент за изпълнение (ЕС) № 1042/2013 на Съвета от 7 октомври 2013 г. за изменение на Регламент за изпълнение (ЕС) № 282/2011 по отношение на място на доставки на услуги.

Когато доставчикът на услуга и негов клиент кореспондират по електронна поща, това само по себе си не означава, че извършваната услуга е извършвана по електронен път.

При определяне вида на услугата и дали същата представлява услуга, извършвана по електронен път, следва да се съобразите с определението, визирано в параграф 1, т. 14 от ДР на ЗДДС.

В глава Девета от ЗДДС са разписани различни видове хипотези за регистрация по ЗДДС. Съгласно чл. 94, ал. 3 от ЗДДС, регистрацията по този закон е два вида - задължителна и по избор.

Според разпоредбата на чл. 95, ал. 1 от ЗДДС, на регистрация по този закон подлежи всяко данъчно задължено лице, което е установено на територията на страната и извършва облагаеми доставки на стоки или услуги по чл. 12 от закона.

В началото на отговора са изложени условията за задължителна регистрация по чл. 96 от ЗДДС.

В чл. 97 - 99 от ЗДДС (с изключение на чл. 97б и чл. 98 - отм. с ДВ, бр. 104 от 2020 г., в сила от 01.07.2021 г.), законодателят е уредил някои специфични случаи, при които данъчно задълженото лице има задължение за регистрация.

Чл. 100 от ЗДДС урежда регистрацията по избор. Според ал. 1 на цитираната разпоредба, всяко данъчно задължено лице, за което не са налице условията за задължителна регистрация по чл. 96, ал. 1, има право да се регистрира по този закон.

В чл. 154, чл. 156 и чл. 157а от ЗДДС, законодателят е уредил регистрацията на лицата, които извършват доставки по глава осемнадесета (услуги, вътреобщностни дистанционни продажби на стоки с получатели данъчно незадължени лица и дистанционни продажби на стоки внасяни от трети страни или територии).

Предвид гореизложеното, законът посочва при наличието на кои законови предпоставки данъчно задълженото лице е длъжно да се регистрира по ЗДДС. Когато не са налице тези предпоставки, лицето има право да се регистрира по избор.

Доколкото за дружеството не са налице предпоставките за задължителна регистрация по ЗДДС, същото може да се регистрира по избор.

Следва да имате предвид, че съгласно чл. 113, ал. 9 от ЗДДС данъчно задължените лица, които не са регистрирани по този закон или са регистрирани на основание чл. 97а, ал. 1 и ал. 2, чл. 99 и чл. 100, ал. 2, нямат право да посочват данъка в издадените от тях фактури и известия към фактури.

Разпоредбата на чл. 79, ал. 2, т. 2 от ППЗДДС регламентира, че фактура се издава по реда на закона, когато не възниква задължение за начисляване на данък за извършена доставка на услуги от нерегистрирано по закона лице или лице регистрирано на основание чл. 97а, 99 и 100, ал. 2 от закона в рамките на независимата му икономическа дейност, с място на изпълнение на територията на страната. Във фактурата/известието като основание за неначисляване на данъка се вписва "чл. 113, ал. 9 от закона".

Настоящото становище е въз основа на изложената в запитването фактическа обстановка. В случаите, когато в производство, възложено по реда на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК) се установи фактическа обстановка, различна от посочената, Вие не може да се позовавате на разпоредбата на чл. 17, ал. 3 от ДОПК.