НАП: Данъчно и осигурително третиране на социални разходи при отсъствие от работа и изплащане в пари

Изх. № 24-39-49

Дата: 09. 05. 2022 год.

ЗКПО,чл. 204, ал. 1, т. 2;

ЗКПО, чл. 205;

ЗКПО, §1, т. 34 от ДР на ЗКПО;

КСО, чл. 4, ал. 1, т. 1;

КСО, чл. 6, ал. 12.

ОТНОСНО:прилагане на разпоредбите наЗакона за корпоративното подоходно облагане(ЗКПО) Закона за здравното осигуряване (ЗЗО) и Кодекса за социално осигуряване (КСО) във връзка с разходи за социални придобивки

В писмено запитване, препратено по компетентност и постъпило в Централно управление на Националната агенция за приходите с вх. № 24-39-49/25.03.2022 г., е изложена следната фактическа обстановка:

Социалната политика на дружеството включва предоставяне на социални разходи - ваучери за гориво, за масаж, за паркинг, за карти мултиспорт и др., върху които се начисляват и внасят осигурителни вноски на основание чл. 6, ал. 12 от КСО.

За период от един месец, без уважителни причини, служител в дружество не се е явявал на работа (т. нар. самоотлъчка), след което отново е продължил да работи. За периода, през който лицето не е работило, са снети обяснения и са спазени установените процедури. Независимо че през съответния месец служителят не се е явил на работа, е взето решение да му се изплатят социалните разходи.

При подаване на данни с декларация образец №1 "Данни за осигуреното лице" (приложение №1 към чл. 2, ал. 1 от Наредба Н-13 от 17 декември 2019 г. за съдържанието, сроковете, начина и реда за подаване и съхранение на данни от работодателите, осигурителите за осигурените при пих лица, както и от само- осигуряващите се лица (Наредба Н-13/2019 г.) декларацията е отхвърлена, защото лицето няма отработени дни.

Във връзка с изложената фактическа обстановка са поставени следните въпроси:

1. Правомерно ли е да се изплатят социални разходи на служител за период, през който не се е явявал на работа без уважителни причини предвид разпоредбите на ЗКПО?
2. Дължат ли се осигурителни вноски и как следва да се попълва декларация №1 (приложение към чл. 2, ал. 1 от Наредба № Н-13/2019 г.) за периода на "самоотлъчката"?

Предвид така изложената фактическа обстановка и съобразявайки относимата нормативна уредба по зададения от Вас въпрос, на основание чл. 10, ал. 1, т. 10 от Закона за Националната агенция за приходите изразявам следното становище:

По първи въпрос:

Съгласно чл. 204, ал. 1, т. 2 от ЗКПО с данък върху разходите се облагат документално обоснованите социални разходи, предоставени в натура на работници и служители и лица, наети по договор за управление и контрол (наети лица).

От дефиницията за "социални разходи, предоставени в натура", дадена в т. 34 на §1 от ДР на ЗКПО, се извеждат критериите, които трябва да са изпълнени едновременно, за да могат определени социални придобивки да се третират по реда и условията на част четвърта от ЗКПО "Данък върху разходите".

Според разпоредбата на §1, т. 34 от ДР на ЗКПО "социални разходи, предоставени в натура" са отчетените като разходи социални придобивки по чл. 294 от Кодекса за труда(КТ) и предоставени по реда и начина, определени от чл. 293 от КТ или от ръководството на предприятието. Социалните придобивки трябва да са достъпни за всички работници и служители и за лицата, наети по договор за управление и контрол (наети лица). Не е налице предоставяне на социални разходи в натура, когато между работодателя или възложителя и наетите лица са налице парични взаимоотношения под каквато и да е форма по отношение на получените социални придобивки.

От цитираното определение следва да се разграничат две хипотези. Първата е свързана с това дали са налице социални разходи, а втората - ако са налице, дали са предоставени в натура.

Едно от изискванията, поставено в разпоредбата на §1, т. 34 от ДР на ЗКПО, е социалните придобивки по чл. 294 от КТ да бъдат предоставени по реда на чл. 293 от КТ или по ред и начин, определени от ръководството на предприятието.

Друго изискване, за да са налице социални разходи, е социалните придобивки да са достъпни за всички наети лица. За да се счита за достъпна дадена социална придобивка, тя трябва да е на разположение на всички наети лица, т.е. да може да се ползва по право от всички тях. Макар да са производни на правоотношенията между данъчно задълженото лице - работодател и наетите лица, социалните придобивки не са обвързани с количеството и качеството на престирания труд, а целят да обезпечат потребности, касаещи живота и бита на наетите, които не произтичат и не са свързани със заеманата от лицата длъжност. Критерият за социална придобивка изисква нейният размер да не е обвързан и да не зависи от заеманата от лицето длъжност, от постигнатите от него трудови резултати, размер на щатно, брутно, нетно или друг вид възнаграждение, които са по-скоро критерии за определяне на допълнително трудово стимулиране, а не за разпределяне на средствата за социално-битово и културно обслужване. Затова и стойността на социалния разход следва да бъде еднаква/съпоставима за всички правоимащи лица. Когато наетите лица имат различни потребности и интереси, работодателят може да предостави възможност за избор между алтернативни социални придобивки с еднаква/съпоставима стойност, което също не противоречи на изискванията на § 1, т. 34 от ДР на ЗКПО.

Изпълнението на критерия "общодостъпност" също така е в пряка зависимост и от естеството на предоставяната придобивка. Становище в този смисъл е изразено в писмо с изх.№24-34-90/29.09.2014 г., което е публикувано в системата "Въпроси и отговори" на интернет страницата на НАП.

От изложеното в запитването не става ясно какъв подход е възприет по принцип от дружеството във връзка с предоставянето на социалните разходи на наетите лица. Например дали критерият е съобразен с явяването на лицата на работа или предоставянето им произтича единствено от наличието на трудово правоотношение и не е обвързано с явяването на работа. В този смисъл е необходимо да се има предвид, че предоставянето на социалните придобивки въз основа на неясен критерий представлява неизпълнение на изискването за общодостъпност, предвидено в т. 34 от § 1 на ДР на ЗКПО, което от своя страна изключва извършените разходи от кръга на социалните разходи по смисъла на тази разпоредба.

В случай че на служителя се предоставят социални придобивки в съответствие с избрания от дружеството ясен критерий, за месеца, през който лицето не се явило на работа, извършеният от работодателя разход се квалифицира като социален разход, предоставен в натура, който подлежи на данъчно облагане по реда на Част четвърта от ЗКПО "Данък върху разходите". Ако избраният критерий е обвързан с явяването на лицата на работа, необходимо е това да бъде съобразено и в описания случай.

При условие че въз основа на ясен критерий на всички наети лица се предоставя възможност да ползват социални придобивки в еднакъв/съпоставим размер, (включително и на служителя който не се явил на работа), е налице социален разход по смисъла на § 1, т. 34 от ДР на ЗКПО, а данъчното облагане на този разход е обусловено от това каква част от него е предоставена в натура и каква в пари.

С оглед изложената фактическа обстановка, в която е посочено, че е взето решение да се изплатят (вероятно в пари) социалните разходи на служителя, след едномесечно отсъствие, то няма да е налице кумулативно изпълнение на изискванията на § 1, т. 34 от ДР на ЗКПО, където изрично е посочено, че не е налице предоставяне на социални разходи в натура, когато между работодателя или възложителя и наетите лица са налице парични взаимоотношения под каквато и да е форма по отношение на получените социални придобивки.

В хипотезата, когато социалните придобивки се предоставят в пари, се създават парични взаимоотношения между работодателя и наетите лица, съответно е приложима разпоредбата на чл. 205 от ЗКПО, съгласно която социалните разходи, които не са предоставени в натура, представляващи доход на физическо лице, се облагат при условията и по реда на Закона за данъците върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ).

По втори въпрос:

Трудовата дейност е основна правопораждаща предпоставка за възникване на основание за осигуряване по смисъла на КСО и като общ принцип е изведена в чл. 10, ал. 1 от кодекса. Съгласно тази разпоредба осигуряването възниква от деня, в който лицата започват да упражняват трудова дейност (в разглеждания случай по чл. 4, ал. 1, т. 1 от КСО) и за който са внесени или дължими осигурителни вноски, и продължава до прекратяването ѝ. Осигуряването се прекъсва през периодите, които не се зачитат за осигурителен стаж, независимо че дейността по чл. 4 от КСО не е прекратена (чл. 10, ал. 2 от кодекса). Периодите, които се зачитат за осигурителен стаж, се определят с чл. 9 и чл. 9а от кодекса. Тези разпоредби не предвиждат за осигурителен стаж да се зачита периодът, през който служителят без уважителни причини не се е явявал на работа, т.е. не е налице нормативно основание визирания период да се зачита за осигурителен стаж. Дните на самоотлъчка са неработни за служителя и не се дължи трудово възнаграждение от работодателя, не се дължат и осигурителни вноски по чл. 6, ал. 3 от КСО. Следователно, осигуряването се прекъсва и лицето няма качество на осигурено лице по смисъла на §1, т. 3 от ДР на КСО, независимо че трудовото правоотношение не е прекратено. При посочените обстоятелства върху предоставените социални разходи за разглеждания период не се начисляват и внасят осигурителни вноски на основание чл. 6, ал. 12 от КСО.

В ЗЗО също не е налице нормативно основание лицето да бъде осигурявано чрез работодателя за времето, през което не се е явило на работа без уважителни причини, следователно, върху предоставените социални разходи не се начисляват и внасят здравноосигурителни вноски.

С оглед посоченото, за визирания в запитването период не се подава декларация обр. №1, прил. №1 към чл. 2, ал. 1 от Наредба Н-13/2019 г. с данни за социално и здравно осигуряване.

ЗАМ. ИЗПЪЛНИТЕЛЕН ДИРЕКТОР НА НАП:

/ГЕОРГИ АРНАУДОВ/