НАП: Право на данъчен кредит при трансфер на стоки по чл. 6, ал. 3, т. 3 от ЗДДС и документиране с протокол по чл. 117, ал. 1, т. 3

В запитването е изложена следната фактическа обстановка: Българско дружество, регистрирано по ЗДДС, ще закупува промишлени стоки от български доставчици и след това ще ги продава чрез вътреобщностни доставки (ВОД), износ и онлайн платформа на дружеството на клиенти от ЕС и трети страни. Спедицията ще се извършва от склад, разположен в държава членка на ЕС. Стоките ще се транспортират до този склад от България, като ще е налице трансфер. Дружеството не е регистрирано за целите на ДДС в държавата членка, в която се намира складът. При трансфера на стоки се прилага чл. 6, ал. 3, т. 3 от ЗДДС и, тъй като трансферът е приравнен на възмездна доставка, дружеството начислява ДДС с протокол по реда на чл. 117, ал. 1, т. 3 от ЗДДС, който се включва в дневника за продажби.

В запитването са поставени следните въпроси:

Въпрос 1: Дружеството има ли право на данъчен кредит на основание чл. 69, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 2 от ЗДДС, в качеството си на придобиващо дружество при трансфера на стоки, при условие че следващата доставка е облагаема, т.е. ще бъде ли третирано за нарушение, ако включеният в дневника за продажби данък за трансфер на стоки бъде включен и в дневника за покупки?

Въпрос 2: Ако отговорът е, че това ще се третира за нарушение, да се посочи кой текст от ЗДДС или друг нормативен акт се нарушава?

В отговор на поставените въпроси се излага следното становище:

Съгласно чл. 6, ал. 3, т. 3 от ЗДДС, за възмездна доставка на стока за целите на закона се смята и изпращането или транспортирането на стоки, произведени, извлечени, обработени, закупени, придобити или внесени на територията на страната от данъчно задължено лице в рамките на неговата икономическа дейност, когато стоките се изпращат или транспортират за целите на неговата икономическа дейност от или за негова сметка от територията на страната до територията на друга държава членка, в която лицето не е регистрирано за целите на ДДС.

Доставките по чл. 6, ал. 3, т. 3 от ЗДДС са с място на изпълнение на територията на страната на основание чл. 17, ал. 2 от ЗДДС, според който мястото на изпълнение при доставка на стока, която се изпраща или превозва от доставчика, получателя или от трето лице, е местонахождението на стоката към момента, в който се изпраща пратката или започва превозът ѝ към получателя.

Съгласно чл. 117, ал. 1, т. 3 от ЗДДС, документирането на доставката по чл. 6, ал. 3, т. 3 от закона се извършва с протокол, който следва да бъде издаден не по-късно от 15 дни от датата, на която данъкът е станал изискуем, т.е. не по-късно от петнадесет дни от започване на транспорта.

На основание чл. 124, ал. 2 от ЗДДС, регистрираното лице е длъжно да отрази издадените от него или от негово име данъчни документи, както и отчетите за извършените продажби по чл. 119 в дневника за продажбите за данъчния период, през който са издадени. Следователно издаденият протокол по чл. 117, ал. 1, т. 3 от закона следва да бъде отразен в дневника за продажбите за данъчния период, през който е издаден.

По отношение на правото на приспадане на данъчен кредит следва да се имат предвид разпоредбите на глава седма "Данъчен кредит" от ЗДДС.

Съгласно чл. 68, ал. 1 от ЗДДС, данъчен кредит е сумата на данъка, която регистрирано лице има право да приспадне от данъчните си задължения по закона за:

• 1. получени от него стоки или услуги по облагаема доставка;
• 2. извършено от него плащане, преди да е възникнало данъчното събитие за облагаема доставка;
• 3. осъществен от него внос;
• 4. изискуемия от него данък като платец по глава осма.

Платци на данъка по глава осма от ЗДДС са следните лица:

• регистрирано по ЗДДС лице - доставчик по облагаема доставка (чл. 82, ал. 1 от закона);
• когато доставчикът е данъчно задължено лице, което не е установено на територията на страната и доставката е с място на изпълнение на територията на страната и е облагаема, данъкът е изискуем от получателя по доставката в случаите, изрично посочени от т. 1 до т. 3 на чл. 82, ал. 2 от ЗДДС;
• придобиващият при тристранна операция, осъществена при условията на чл. 15 (чл. 82, ал. 3 от ЗДДС);
• получателят - регистрирано по ЗДДС лице, в случаите по чл. 161 (чл. 82, ал. 4 от ЗДДС);
• получателят - регистрирано по ЗДДС лице, в случаите на чл. 163а, независимо дали доставчикът е данъчно задължено или данъчно незадължено по закона лице (чл. 82, ал. 5 от ЗДДС);
• вносители (чл. 83 от ЗДДС);
• лицата, които извършват придобиване - вътреобщностно придобиване (ВОП) (чл. 84 от ЗДДС);
• лицата, които посочат данъка във фактура и/или известие по чл. 112 (чл. 85 от ЗДДС);
• лицата - платци на данъка при доставка на далекосъобщителни услуги, услуги за радио- и телевизионно излъчване или услуги, извършвани по електронен път, с място на изпълнение на територията на страната (чл. 85а от ЗДДС).

Предвид гореизложеното, лицата, които извършват доставки по чл. 6, ал. 3, т. 3 от ЗДДС, не попадат сред посочените платци на данъка по глава осма, които имат право на приспадане на данъчен кредит. Поради това за тях не възниква право на приспадане на данъчен кредит по издадените протоколи по чл. 117, ал. 1, т. 3 от ЗДДС.

На основание чл. 69, ал. 1 от ЗДДС, регистрирано лице има право да приспадне начисления данък за стоките или услугите, които доставчикът - регистрирано по този закон лице, му е доставил или предстои да му достави, когато стоките и услугите се използват за целите на извършваните от него облагаеми доставки.

С оглед на тази разпоредба, право на приспадане на данъчен кредит възниква за стоките, които сте получили от Ваши доставчици и които ще използвате за целите на извършваните от Вас облагаеми доставки по чл. 6, ал. 3, т. 3 от ЗДДС.

Съгласно чл. 69, ал. 2, т. 1 от ЗДДС, за целите на ал. 1 за облагаеми доставки се смятат и доставките в рамките на икономическата дейност на регистрираното лице, които са с място на изпълнение извън територията на страната, но които биха били облагаеми, ако са извършени на територията на страната.

Тъй като доставките по чл. 6, ал. 3, т. 3 от ЗДДС са облагаеми с място на изпълнение на територията на страната, разпоредбата на чл. 69, ал. 2, т. 1 от ЗДДС е неприложима за тях.

Предвид изложеното, право на приспадане на данъчен кредит ще е налице единствено за стоките или услугите, които са Ви доставени на основание чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС, при отсъствие на ограниченията на чл. 70 и при условията на чл. 71 от същия закон, но не и по издадения от Вас протокол по чл. 117, ал. 1, т. 3 от закона във връзка с трансфера на стоки.

Извод: Дружеството няма право на приспадане на данъчен кредит по издадения протокол по чл. 117, ал. 1, т. 3 от ЗДДС за трансфера по чл. 6, ал. 3, т. 3 от ЗДДС. Право на данъчен кредит възниква само за данъка по фактурите от доставчиците по чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС (при спазване на чл. 70 и чл. 71), но не и за данъка, самоначислен с протокола за трансфера. Включването на този данък в дневника за покупки като данъчен кредит би било в противоречие с разпоредбите на глава седма от ЗДДС относно обхвата на правото на данъчен кредит и с правилата за платците на данъка по глава осма.