Изх. № 92-00-1515
Дата: 08. 01. 2024 год.
ЗДФФЛ, чл. 8, ал. 6;
ЗДДФЛ, чл. 37, ал. 1, т. 6;
ЗДДФЛ, чл. 73, ал. 1.
ОТНОСНО:Прилагането на Закона за данъците върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ)
Във Ваше писмено запитване с вх. № .... по описа на Централно управление на Националната агенция за приходите (ЦУ на НАП) e изложена следната фактическа обстановка:
Сключени са граждански договори с предмет на дейност: разработване на журналистически материали за предавания, включени в предавания на ..., като са описани следните случаи:
1. Лицето е български гражданин с ЕГН, деклариращ постоянен адрес в България, пребивава по-малко от 183 дни в страната и центърът на жизнените му интереси е в САЩ. Дейността се извършва в САЩ;
2. Лицата са български граждани с ЕГН, декларират, че имат постоянен адрес в България, пребивават по-малко от 183 дни в страната и центърът на жизнените им интереси е в страната, в която пребивават: Германия, Испания, Кипър, Италия, Румъния или Гърция. Дейността се извършва в съответната страна.
Във връзка с така изложената фактическа обстановка, поставяте следните въпроси:
1. Трябва ли на физическите лица в тези случаи да се удържа данък и ако да, на какво основание?
2. Следва ли доходите, изплатени на лицата в описаните случаи, да се посочват в справката по чл. 73, ал. 1 от ЗДДФЛ?
На основание чл. 10, ал. 1, т. 10 от Закона за Национална агенция за приходите, въз основа на описаната фактическа обстановка и съобразявайки относимата нормативна уредба, изразявам следното принципно становище:
Квалифицирането на едно физическо лице като местно или като чуждестранно има първостепенно значение за определяне на данъчните му задължения. Това е така, тъй като на основание чл. 6 и чл. 7 от ЗДДФЛ местните физически лица са носители на задължението за данъци за придобити доходи от източници в Република България и в чужбина, докато чуждестранните физически лица са носители на задължението само за данъци за придобити доходи от източници в Република България.
Съгласно чл. 4, ал. 1 от ЗДДФЛ местно физическо лице, без оглед на гражданството, е лице:
1. което има постоянен адрес в България, или
2. което пребивава на територията на България повече от 183 дни през всеки 12-месечен период, или
3. което е изпратено в чужбина от българската държава, от нейни органи и/или организации, от български предприятия, и членовете на неговото семейство, или
4. чийто център на жизнени интереси се намира в България.
Попадайки в една от изброените хипотези, физическото лице се счита за местно по смисъла на българското законодателство, с изключение на случаите по чл. 4, ал. 5 от ЗДДФЛ, а именно: не е местно физическо лице лицето, което има постоянен адрес в България, но центърът на жизнените му интереси не се намира в страната. В тази връзка, центърът на жизнените интереси се намира в България, когато интересите на лицето са тясно свързани със страната. При тяхното определяне могат да се вземат предвид семейството, собствеността, мястото, от което лицето осъществява трудова, професионална или стопанска дейност, и мястото, от което управлява собствеността си (чл. 4, ал. 4 от ЗДДФЛ).
В конкретния случай изрично е посочено, че физическите лица имат постоянен адрес в България, но центърът на жизнените им интереси е в друга държава. Посочено е също така, че те пребивават в Република България по-малко от 183 дни, като за целите на отговора ще допуснем, че това обстоятелство е налице през всеки 12-месечен период, започващ и завършващ в рамките на календарната година. В запитването Ви не е посочено, но може да се предполага, че лицата не са изпратени в чужбина от платеца на дохода (....), т.е. не е налице и хипотезата на чл. 4, ал. 1, т. 3 от ЗДДФЛ. Доколкото в описаните от Вас случаи физическите лица не покриват нито един от критериите, посочени в разпоредбите на чл. 4, ал. 1 от ЗДДФЛ, същите следва да се квалифицират като чуждестранни лица по смисъла на ЗДДФЛ и съответно са данъчно задължени само за доходи, придобити от източници в Република България (чл. 7 от ЗДДФЛ).
В запитването Ви е посочено изрично, че физическите лица ще извършват дейността си от чужбина, а не от територията на Република България. В тази връзка следва да имате предвид, че в общия случай по силата на чл. 8, ал. 2 от ЗДДФЛ доходите от труд, положен на територията на Република България, или от услуги, извършени на територията на Република България, са от източник в страната. Съответно доходите от труд, който е положен извън територията на Република България, или от услуги, които са извършени извън територията на Република България, не са от източник в страната и не се облагат по реда на ЗДДФЛ, когато са начислени/платени в полза на чуждестранни физически лица. Изключение от това правило е предвидено за доходите, попадащи в обхвата на чл. 8, ал. 6 от ЗДДФЛ, като в т. 7 от разпоредбата са посочени авторските и лицензионните възнаграждения. Тези доходи са от източник в Република България, когато са начислени/изплатени от местни лица, независимо от мястото на извършване на услугата.
Предвид цитираните разпоредби, доходите на чуждестранните физически лица в описаните от Вас случаи ще подлежат на облагане по реда на ЗДДФЛ само в хипотезата, когато начисленото/платеното възнаграждение от .... за съответния журналистически материал, може да се определи като "авторско или лицензионно възнаграждение". По смисъла на § 1, т. 8 от ДР на ЗДДФЛ "авторски и лицензионни възнаграждения" са тези по смисъла на Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО). Съгласно § 1, т. 8 от ДР на ЗКПО "Авторски и лицензионни възнаграждения" са плащанията от всякакъв вид, получени за: използването или за правото на използване на всяко авторско право за литературно, художествено или научно произведение, включително кинофилми, записи на радио- или телевизионно предаване или софтуер; на всеки патент, топологии на интегралните схеми, марка, промишлен дизайн или полезен модел, план, секретна формула или процес или за използване на или за правото на използване на промишлено, търговско или научно оборудване, или за информация, отнасяща се до промишлен, търговски или научен опит. Не се смятат за авторски и лицензионни възнаграждения плащанията за придобиване на право на ползване на софтуер, в който е инкорпорирано само копие от съответната програма, в случай, че не се предоставят правата по копиране, размножаване, разпространяване, видоизменяне, публично представяне или други форми на търговско използване. "Промишлено, търговско или научно оборудване" са всички движими вещи, включително транспортни средства, съоръжения, средства за производство, средства за оказване на услуги и други, които предприятието използва в стопанската си дейност.
На основание чл. 37, ал. 1, т. 6 от ЗДДФЛ авторските и лицензионни възнаграждения, начислени/изплатени в полза на чуждестранни физически лица от източник в България, се облагат с окончателен данък, когато не са реализирани чрез определена база в страната. Съгласно чл. 37, ал. 3 и чл. 46, ал. 1 от ЗДДФЛ ставката на окончателния данък е 10 на сто, като същият се определя върху брутната сума на начислените/изплатените доходи. Предвид разпоредбата на чл. 65, ал. 1 от ЗДДФЛ окончателният данък за доходите по чл. 37, ал. 1, т. 6 от същия закон се удържа и внася от предприятието - платец на дохода, в срок до края на месеца, следващ тримесечието на начисляването на дохода.
Следва да имате предвид, че на основание чл. 73а, ал. 1 от ЗДДФЛ, в редакцията на закона, действаща от 01.01.2023 г., предприятията - платци на доходи предоставят на НАП информация за доходите по чл. 37, ал. 1, т. 6 (авторски или лицензионни възнаграждения), начислени и/или изплатени в полза на физически лица, местни на друга държава - членка на Европейския съюз (ЕС). Информацията се предоставя веднъж годишно с декларацията по чл. 55, ал. 1 от ЗДДФЛ, подавана за четвъртото тримесечие на годината. В този смисъл, ако физическите лица са местни на Германия, Испания, Кипър, Италия, Румъния или Гърция и получените от тях доходи се определят като "авторски или лицензионни възнаграждения", е необходимо да се предостави информация по реда на чл. 73а, ал. 1 от ЗДДФЛ, като данните за 2023 г. се попълват в Приложение № 3 към декларацията по чл. 55, ал. 1 от ЗДДФЛ и се предоставят в НАП до 31.01.2024 г. На основание чл. 73а, ал. 4 от ЗДДФЛ в справката по чл. 73, ал. 1 от същия закон не се включват доходите, изплатени на физически лица, местни на друга държава - членка на ЕС, за които се предоставя информация по реда на чл. 73а, ал. 1 от ЗДДФЛ. При това положение в справката по чл. 73, ал. 1 от ЗДДФЛ следва да се попълват данни само за авторските и лицензионни възнаграждения на лицето, което не е местно на държава - членка на ЕС, а според посочената от Вас информация е установено в САЩ. Същите се посочват в справката с код 806.
Във връзка с описаното по-горе данъчно третиране на доходите от авторски и лицензионни възнаграждения на чуждестранни физически лица, следва да имате предвид и това, че на основание чл. 75 от ЗДДФЛ, когато в данъчна спогодба или в друг международен договор, ратифициран от Република България, обнародван и влязъл в сила, се съдържат разпоредби, различни от разпоредбите на този закон, с предимство се прилагат разпоредбите на съответната данъчна спогодба или договор.
Моля да имате предвид, че изразеното становище по поставените въпроси е принципно тълкуване на относимите правни норми, предвид изложената в писменото запитване фактическа обстановка. Възможно е факти и обстоятелства, които не са описани в запитването Ви, да дават основание за становище, различно от изложеното по-горе.
ЗАМ.ИЗПЪЛНИТЕЛЕН ДИРЕКТОР НА НАП:
/ВЕНЦИСЛАВА ПЕТКОВА
В запитването е посочено, че са сключени граждански договори с предмет разработване на журналистически материали за предавания, включени в предавания на .... Описани са два случая:
- 1. Лицето е български гражданин с ЕГН, декларира постоянен адрес в България, пребивава по-малко от 183 дни в страната и центърът на жизнените му интереси е в САЩ. Дейността се извършва в САЩ.
- 2. Лицата са български граждани с ЕГН, декларират, че имат постоянен адрес в България, пребивават по-малко от 183 дни в страната и центърът на жизнените им интереси е в страната, в която пребивават: Германия, Испания, Кипър, Италия, Румъния или Гърция. Дейността се извършва в съответната страна.
Поставени са следните въпроси:
Въпрос 1: Трябва ли на физическите лица в тези случаи да се удържа данък и ако да, на какво основание?
Въпрос 2: Следва ли доходите, изплатени на лицата в описаните случаи, да се посочват в справката по чл. 73, ал. 1 от ЗДДФЛ?
Квалифицирането на физическо лице като местно или чуждестранно е определящо за данъчните му задължения. Съгласно чл. 6 и чл. 7 от ЗДДФЛ местните физически лица дължат данъци за доходи от източници в Република България и в чужбина, а чуждестранните физически лица - само за доходи от източници в Република България.
Съгласно чл. 4, ал. 1 от ЗДДФЛ местно физическо лице, без оглед на гражданството, е лице:
- 1. което има постоянен адрес в България, или
- 2. което пребивава на територията на България повече от 183 дни през всеки 12-месечен период, или
- 3. което е изпратено в чужбина от българската държава, от нейни органи и/или организации, от български предприятия, и членовете на неговото семейство, или
- 4. чийто център на жизнени интереси се намира в България.
Попадането в една от тези хипотези води до квалифициране на лицето като местно по смисъла на българското законодателство, с изключение на случаите по чл. 4, ал. 5 от ЗДДФЛ, според който не е местно физическо лице лицето, което има постоянен адрес в България, но центърът на жизнените му интереси не се намира в страната.
Съгласно чл. 4, ал. 4 от ЗДДФЛ центърът на жизнените интереси се намира в България, когато интересите на лицето са тясно свързани със страната. При определянето му могат да се вземат предвид семейството, собствеността, мястото, от което лицето осъществява трудова, професионална или стопанска дейност, и мястото, от което управлява собствеността си.
В конкретния случай е посочено, че физическите лица имат постоянен адрес в България, но центърът на жизнените им интереси е в друга държава. Посочено е също, че те пребивават в Република България по-малко от 183 дни, като за целите на отговора се допуска, че това обстоятелство е налице през всеки 12-месечен период, започващ и завършващ в рамките на календарната година. В запитването не е посочено, но се предполага, че лицата не са изпратени в чужбина от платеца на дохода (....), т.е. не е налице хипотезата на чл. 4, ал. 1, т. 3 от ЗДДФЛ.
При тези данни физическите лица не покриват нито един от критериите по чл. 4, ал. 1 от ЗДДФЛ и следва да се квалифицират като чуждестранни лица по смисъла на ЗДДФЛ. Съответно те са данъчно задължени само за доходи, придобити от източници в Република България (чл. 7 от ЗДДФЛ).
В запитването е посочено, че физическите лица ще извършват дейността си от чужбина, а не от територията на Република България. Съгласно чл. 8, ал. 2 от ЗДДФЛ доходите от труд, положен на територията на Република България, или от услуги, извършени на територията на Република България, са от източник в страната. Съответно доходите от труд, положен извън територията на Република България, или от услуги, извършени извън територията на Република България, не са от източник в страната и не се облагат по реда на ЗДДФЛ, когато са начислени/платени в полза на чуждестранни физически лица.
Изключение от това правило е предвидено в чл. 8, ал. 6 от ЗДДФЛ. В т. 7 на тази алинея са посочени авторските и лицензионните възнаграждения, които са от източник в Република България, когато са начислени/изплатени от местни лица, независимо от мястото на извършване на услугата.
Предвид тези разпоредби, доходите на чуждестранните физически лица в описаните случаи ще подлежат на облагане по реда на ЗДДФЛ само ако начисленото/платеното възнаграждение от .... за съответния журналистически материал може да се определи като "авторско или лицензионно възнаграждение".
По смисъла на § 1, т. 8 от ДР на ЗДДФЛ "авторски и лицензионни възнаграждения" са тези по смисъла на Закона за корпоративното подоходно облагане. Съгласно § 1, т. 8 от ДР на ЗКПО "Авторски и лицензионни възнаграждения" са плащанията от всякакъв вид, получени за:
- използването или за правото на използване на всяко авторско право за литературно, художествено или научно произведение, включително кинофилми, записи на радио- или телевизионно предаване или софтуер;
- на всеки патент, топологии на интегралните схеми, марка, промишлен дизайн или полезен модел, план, секретна формула или процес;
- за използване на или за правото на използване на промишлено, търговско или научно оборудване;
- или за информация, отнасяща се до промишлен, търговски или научен опит.
Не се смятат за авторски и лицензионни възнаграждения плащанията за придобиване на право на ползване на софтуер, в който е инкорпорирано само копие от съответната програма, в случай че не се предоставят правата по копиране, размножаване, разпространяване, видоизменяне, публично представяне или други форми на търговско използване.
"Промишлено, търговско или научно оборудване" са всички движими вещи, включително транспортни средства, съоръжения, средства за производство, средства за оказване на услуги и други, които предприятието използва в стопанската си дейност.
На основание чл. 37, ал. 1, т. 6 от ЗДДФЛ авторските и лицензионни възнаграждения, начислени/изплатени в полза на чуждестранни физически лица от източник в България, се облагат с окончателен данък, когато не са реализирани чрез определена база в страната. Съгласно чл. 37, ал. 3 и чл. 46, ал. 1 от ЗДДФЛ ставката на окончателния данък е 10 на сто и се определя върху брутната сума на начислените/изплатените доходи.
Съгласно чл. 65, ал. 1 от ЗДДФЛ окончателният данък за доходите по чл. 37, ал. 1, т. 6 се удържа и внася от предприятието - платец на дохода, в срок до края на месеца, следващ тримесечието на начисляването на дохода.
На основание чл. 73а, ал. 1 от ЗДДФЛ, в редакцията, действаща от 01.01.2023 г., предприятията - платци на доходи предоставят на НАП информация за доходите по чл. 37, ал. 1, т. 6 (авторски или лицензионни възнаграждения), начислени и/или изплатени в полза на физически лица, местни на друга държава - членка на Европейския съюз. Информацията се предоставя веднъж годишно с декларацията по чл. 55, ал. 1 от ЗДДФЛ, подавана за четвъртото тримесечие на годината.
В становището текстът, следващ израза "В този смисъл, ако физическите лица са местни на Германия, Испания, Кипър, Италия, Румъния или Гърция и получените от тях доходи се определят като "авт...", не е предоставен и не може да бъде възпроизведен.
Извод по Въпрос 1: В описаните случаи лицата се третират като чуждестранни по смисъла на ЗДДФЛ и подлежат на облагане в България само ако възнагражденията за журналистическите материали представляват "авторски или лицензионни възнаграждения" по § 1, т. 8 от ДР на ЗДДФЛ във връзка с § 1, т. 8 от ДР на ЗКПО, като тогава се дължи окончателен данък по чл. 37, ал. 1, т. 6 от ЗДДФЛ в размер 10 на сто, удържан и внесен от платеца по реда на чл. 65, ал. 1 от ЗДДФЛ.
Извод по Въпрос 2: За доходите, които представляват авторски или лицензионни възнаграждения по чл. 37, ал. 1, т. 6 от ЗДДФЛ, начислени/изплатени в полза на физически лица, местни на друга държава - членка на ЕС (вкл. Германия, Испания, Кипър, Италия, Румъния или Гърция), предприятието - платец на дохода следва да подава информация по чл. 73а, ал. 1 от ЗДДФЛ с декларацията по чл. 55, ал. 1 за четвъртото тримесечие. Относно евентуалното отразяване в справката по чл. 73, ал. 1 от ЗДДФЛ в непредоставената част от становището може да има допълнителни уточнения, които тук не могат да бъдат възпроизведени.
