НАП: Данъчно третиране на придобити търговски марки като данъчни дълготрайни нематериални активи по ЗКПО

Изх. № М-24-39-194

Дата: 08. 01. 2024 год.

ЗКПО,чл. 51;

ЗКПО, чл. 55;

ЗКПО, чл. 58.

ОТНОСНО:Прилагане на разпоредбите на глава десета от Закона за корпоративното подоходно облагане(ЗКПО) по отношение на придобити търговски марки

В писмено запитване, препратено по компетентност и постъпило в ЦУ на НАП с вх. № М-24-39-194/01.11.2023 г., е изложена следната фактическа обстановка:

"В...." ЕАД е с предмет на дейност производство и бутилиране на вино и високо-алкохолни напитки. Дружеството притежава лиценз за производство и търговия на вина и спиртни напитки. Във връзка с дейността си дружеството използва регистрираните в Патентно ведомство на Република България търговски марки, наименование и визия на произвежданите брандове продукти. Марките са със срок на защита 10 години, след което могат да бъдат подновени за същия период.

Дружеството придобива с договор за покупка от 2022 г. правата над единадесет броя търговски марки с наименование "СП", регистрирани в Патентно ведомство на Република България и една търговска марка със същото наименование, вписана в Службата за патенти и търговски марки в САЩ. Съгласно договора търговските марки са индивидуално определени, с обща цена.

Търговските марки, вписани в Патентно ведомство на Република България, са с различен срок на действие. Дружеството ще използва в производствената си дейност само една част от придобитите в пакет търговски марки, а марката, вписана в Службата за патенти и търговски марки в САЩ, няма да се подновява и използва.

Предприятието прилага Международните стандарти за финансово отчитане (МСФО). Съгласно възприетата счетоводна политика, дружеството отчита придобитите търговски марки като нетекущи нематериални активи в случаите, когато отговарят на критериите за признаване по реда на параграфи 18-13 от Международен счетоводен стандарт (МСС) 38 "Нематериални активи" и чиято стойност е равна и/или надвишава 700 лв. Придобитите търговски марки са класифицирани като амортизируеми активи и са заведени общо в счетоводния и данъчния амортизационен план като нематериален дълготраен актив "ТМ СП". Полезният живот на нематериалните активи е определен, като са взети предвид изискванията на параграфи 88-96 от МСС 38. На база предходен опит, предприятието обичайно определя полезния икономически живот на този вид активи за счетоводни цели в диапазон от две до десет финансови години или с полезен живот равен на срока на защита или срока на очаквана употреба, като този срок може да се окаже по-кратък или по-дълъг съобразно търсенето на пазара. Полезният живот се преразглежда към края на всеки отчетен период (§104 от МСС 38) и се променя съобразно полезния икономически живот за предприятието, определен на база на очакваните икономически изгоди от използването им.

Във връзка с изложеното са поставени следните въпроси:

1. Закупените търговски марки "СП", данъчен дълготраен нематериален амортизируем актив ли са по смисъла на чл. 51 от ЗКПО, предвид обстоятелството, че за данъчни цели при определяне дали даден актив представлява "данъчен дълготраен нематериален актив" в ЗКПО е въведена самостоятелна дефиниция, която не ангажира приложимото счетоводно законодателство?

2. За тези активи дружеството има ли право на данъчни амортизации?

3. В коя категория данъчни амортизируеми активи следва да се включат в данъчния амортизационен план съгласно чл. 55 от ЗКПО?

4. Придобитите права над търговските марки, които няма да се ползват в дейността и превишават 700 лв., данъчен нематериален актив ли са по реда на ЗКПО? Могат ли да се отчитат като еднократен разход, признат за данъчни цели?

Предвид така изложената фактическа обстановка и съобразявайки относимата нормативна уредба по зададения от Вас въпрос, на основание чл. 10, ал. 1, т. 10 от Закона за Националната агенция за приходите Ви уведомявам следното:

По първи въпрос

Счетоводното законодателство дефинира нематериалните активи като установими нефинансови ресурси, придобити и контролирани от предприятието, които нямат физическа субстанция, имат съществено значение при употребата им и от използването им се очаква икономическа изгода. Според икономическата си същност тези активи представляват продукти на интелектуалния труд. Един актив може да се класифицира и отчете като нематериален такъв, когато отговаря на посоченото определение, може да се оцени надеждно и от използването му се очаква икономическа изгода. Посочените изисквания следва да се прилагат съвкупно, като в противен случай, т.е. липсата на поне едно от тях не позволява да се признае нематериален актив.

За целите на корпоративното подоходно облагане данъчните амортизируеми активи са регламентирани в глава десета от закона. По смисъла на чл. 51, ал. 1 от ЗКПО, данъчни дълготрайни нематериални активи са:

1. придобити нефинансови ресурси, които:

а) нямат физическа субстанция;

б) се ползват през период, по-дълъг от 12 месеца;

в) имат ограничен полезен живот;

г) са със стойност, равна или превишаваща по-ниската стойност от:

аа) стойностния праг на същественост за дълготрайния нематериален актив, определен в счетоводната политика на данъчно задълженото лице;

бб) седемстотин лева.

Предвид зададения въпрос следва да се обърне внимание на определянето на полезния живот на дълготрайните нематериални активи. Доколкото понятието "полезен живот" не е дефинирано в данъчния закон, то неговото тълкуване за данъчни цели следва да бъде съобразено със счетоводната му трактовка. Както е изяснено във фактическата обстановка, полезният живот на нематериалните активи на дружеството е определен като са съобразени изискванията на параграфи 88-96 от МСС 38.

В пар. 88 от МСС 38 е посочено следното: "Предприятието оценява дали полезният живот на нематериален актив е ограничен или неограничен и ако е ограничен, оценява продължителността на броя на производствените или сходни единици, съставляващи този полезен живот. Даден нематериален актив се разглежда като имащ неограничен полезен живот, когато на базата на анализ на съответните фактори, не съществува предвидимо ограничение за периода, през който се очаква активът да генерира нетни парични потоци за предприятието."

Също така в пар. 91 на МСС 38 е пояснено следното: "Терминът "неограничен" не означава "безкраен". Полезният живот на един нематериален актив отразява само това ниво на бъдещите разходи за поддръжка, необходими за поддържане на актива според неговия стандарт за работа, оценено в момента на изготвяне на приблизителната оценка на полезния живот на актива, както и способността и намерението на предприятието да достигне това ниво. Заключението, че полезният живот на нематериален актив е неограничен, не трябва да зависи от планираните бъдещи разходи, превишаващи тези, които са необходими за поддръжката на актива на стандартното ниво на изпълнение."

Според пар. 95 от МСС 38 съществуват както икономически, така и законови фактори, оказващи влияние върху полезния живот на нематериален актив. Икономическите фактори определят периода, през който предприятието ще получава бъдещи икономически ползи. Законовите фактори могат да ограничат периода, през който предприятието контролира достъпа до тези ползи. Полезният живот е по-краткият от двата периода, определени от тези фактори.

От гореизложеното може да се обобщи, че доколкото в описания случай всяка от придобитите търговски марки е с ограничен полезен живот и ако отговаря кумулативно на критериите, посочени в чл. 51 от ЗКПО, ще е налице данъчен дълготраен нематериален актив и съответно е допустимо начисляване на данъчни амортизации. В този смисъл е решение на Върховния административен съд № 7510 от 16.06.2020 г. по адм. д. № 2904/2020 г., VІІІ отд.

Данъчно задължените лица, които формират данъчен финансов резултат, изготвят и водят данъчен амортизационен план (ДАП), в който отразяват всички данъчни амортизируеми активи, най-малко с информацията, посочена в чл. 52, ал. 2 от ЗКПО. Активите се завеждат в ДАП по данъчна амортизируема стойност, която е историческата цена на актива, намалена с включените в нея начислени провизии и дарения, свързани с актива по аргумент на чл. 53, ал. 1 от ЗКПО.

По втори въпрос

Начисляването на данъчна амортизация започва от началото на месеца, в който данъчният амортизируем актив е въведен в експлоатация, или от началото на следващия месец. Датата на въвеждане в експлоатация следва да е документално обоснована (чл. 58 от ЗКПО).

В запитването се твърди, че дружеството ще използва само една част от придобитите търговски марки, а тази, вписана в Службата за патенти и търговски марки в САЩ, няма да се използва.

Видно от разпоредбата на чл. 58, ал. 1 от ЗКПО, данъчна амортизация се начислява за активите, които са въведени в експлоатация и се използват в дейността на предприятието. За активи, които не се използват, не са въведени в експлоатация, не следва да се начисляват данъчни амортизации. В тази хипотеза, ако са начислени данъчни амортизации, същите не са признати при определяне на данъчния финансов резултат.

По трети въпрос

За формираните данъчни активи следва начисляване на данъчна амортизация в съответствие с чл. 55 и чл. 58 от ЗКПО. При определяне на годишните данъчни амортизации данъчните амортизируеми активи се разпределят в категориите, изброени в чл. 55, ал. 1 от ЗКПО. Данъчните дълготрайни материални и нематериални активи, за които има ограничен срок на ползване съгласно договорни отношения или законово задължение, се амортизират по реда и условията на чл. 51, ал. 1, т. 6 от с.з. с годишна данъчна амортизационна норма съобразно правното ограничение за ползване, но не по-висока от 33 1/3 на сто - категория VІ.

По четвърти въпрос

За да бъде признат даден разход за данъчни цели, той следва да е документално обоснован и да не попада в изрично изброените от ЗКПО хипотези, при които възниква данъчна постоянна разлика, в т.ч. да не е извършен при условия, водещи до отклонение от данъчно облагане.

Предвид изложеното горе считам, че придобитите права над търговски марки, които няма да се използват в дейността на дружеството и превишават 700 лв., не покриват критериите, регламентирани в чл. 51, чл. 53 и чл. 58 от ЗКПО - не се формира данъчен дълготраен нематериален актив. Сумата за придобиването на въпросните права, отразена като счетоводен разход, представлява данъчна постоянна разлика по смисъла на чл. 26, т. 1 от ЗКПО - непризнат разход, несвързан с дейността.

ЗАМ. ИЗПЪЛНИТЕЛЕН ДИРЕКТОР НА НАП:

/ВЕНЦИСЛАВА ПЕТКОВА/