Изх. № 20-00-11
Дата: 17.01.2022 год.
ЗДДС, чл. 26, ал. 1;
ЗДДС, чл. 26, ал. 2;
ЗДДС, чл. 26, ал. 3;
ЗДДС, чл. 26, ал. 3, т. 2;
ДР на ЗДДС, § 1, т. 15;
ЗКПО, част втора
ОТНОСНО: данъчно третиране по Закона за данъка върху добавената стойност (ЗДДС) и по Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО) на предоставени на доставчиците на електрическа енергия от Министерство на енергетиката (МЕ) безвъзмездни средства във връзка с прилагане на мярката по Програмата за компенсиране на небитови крайни клиенти на електрическа енергия с подпомагане от 110 лв./MWh (Програма/Програмата)
Настоящото становище се издава на основание чл. 10, ал. 1, т. 10 от Закона за Националната агенция за приходите с оглед осигуряване на единна данъчна практика във връзка с постъпили запитвания за разясняване на данъчното третиране по ЗДДС и ЗКПО на предоставени на доставчиците на електрическа енергия от МЕ безвъзмездни средства във връзка с прилагане на мярката по Програмата.
С Решение № 739 от 26 октомври 2021 г. на Министерски съвет е одобрена Програма за компенсиране на небитови крайни клиенти на електрическа енергия. Същата е изменена с Решение № 771 от 6 ноември 2021 г. на Министерски съвет за изменение на Програмата за компенсиране на небитови крайни клиенти на електрическа енергия, одобрена с решение № 739 на Министерския съвет от 2021 г. В одобрената Програма е посочено: "Чрез Програмата за компенсиране на небитовите крайни клиенти на електрическа енергия ще се подпомогнат всички небитови крайни клиенти за справяне с последиците от съществените и неблагоприятни колебания на цените на електрическата енергия. Подкрепата по Програмата е насочена към всички небитови крайни клиенти по смисъла на § 1, т. 27г и 33а от Допълнителните разпоредби на Закона за енергетиката. Програмата предвижда механизъм за подпомагане на небитовите крайни клиенти чрез търговците на електрическа енергия, доставчиците от последна инстанция, производителите на електрическа енергия, продаващи директно на крайни небитови клиенти, и оператора на организиран борсов пазар на електрическа енергия (Доставчиците).От нея ще се възползват около 633 000 небитови крайни клиенти на електрическа енергия. Същите ще бъдат подпомогнати чрез извършване на компенсация на базата на количествата активна електрическа енергия, върху която се начислява цена "задължение към обществото", с фиксирана сума за подпомагане от 110 лв. на един MWh, като в сумата не е включен ДДС. Чрез компенсацията ще бъде намалена дължимата за плащане сума от небитовите крайни клиенти. Компенсацията ще бъде извършена от страна на Доставчика, с който небитови крайни клиенти имат сключен договор за доставка на електрическа енергия." и "... периодът на подпомагане е от 1 октомври 2021 г. до 30 ноември 2021 г. включително. Компенсациите ще бъдат изплатени до края на 2021 г.Подпомагането ще се отпуска въз основа на сключени договори между Министерството на енергетиката (МЕ) и Доставчиците.", както и"Информация за полагащата се компенсация ще се посочва във фактурите, издавани от Доставчиците. За фактури, издадени преди подписване на договора, по които се дължи компенсация, която не е отразена въвфактурата, Доставчикът е задължен да уведоми клиента за полагащата му се компенсация, която се предоставя на последния чрез намаляване на следващо плащане от клиента."
Съгласно чл. 26, ал. 1 от ЗДДС данъчна основа по смисъла на този закон е стойността, върху която се начислява или не се начислява данъкът в зависимост от това, дали доставката е облагаема, или освободена.
Данъчната основа се определя на базата на всичко, което включва възнаграждението, получено от или дължимо на доставчика във връзка с доставката, от получателя или от друго лице, определено в левове и стотинки, без данъка по този закон. Не се смятат за възнаграждение по доставка всякакви плащания на неустойки и лихви с обезщетителен характер (чл. 26, ал. 2 от ЗДДС). Съгласно чл. 26, ал. 3 от ЗДДС данъчната основа по ал. 2 се увеличава със:
1. всички други данъци и такси, в т.ч. акциз, когато такива са дължими за доставката;
2. всички субсидии и финансирания, пряко свързани с доставката.
Предвид § 1, т. 15 от допълнителните разпоредби на ЗДДС - "субсидии и финансирания, пряко свързани с доставка" са субсидиите и финансиранията, чието отпускане е пряко обвързано с цената на предоставяни стоки или услуги. Не са субсидии и финансирания, пряко свързани с доставка, субсидиите и финансиранията, предназначени единствено за:
а) покриване на загуби;
б) финансиране на разходи, включително за придобиване или ликвидация на активи.
С оглед законосъобразното третиране по ЗДДС на получените безвъзмездни средства във връзка с прилагане на мярката по Програмата следва да се прецени дали същите представляват субсидии и финансирания, пряко свързани с цената, и подлежат ли на облагане съгласно чл. 26, ал. 3, т. 2 от ЗДДС или представляват финансиране на разходи, като се има предвид правната им характеристика.
Доколкото целта на мярката е с фиксирана сума от 110 лв. на един MWh да се подпомогнат небитовите крайни клиенти на електрическа енергия при плащането на повишените разходи за същата, като цената на електрическата енергия не се намалява от доставчика, считам че сумата от 110 лв./MWh представлява подпомагане (субсидия) от държавата към небитовите клиенти. Размерът на подпомагането е само и единствено с цел финансиране на високите разходи на небитовите крайни клиенти. Търговците на електрическа енергия като субекти, които имат сключени договори с небитовите клиенти, имат посредническа и спомагателна функция с цел предоставяне на средствата от субсидията от държавата към клиентите. Поради това в случая не доставчикът получава субсидия, а клиентът получава субсидия за покриване на разход, която е извън обхвата на облагането с данък върху добавената стойност. Обстоятелството, че сумите на компенсацията се изплащат чрез търговеца-доставчик е само механизъм на изплащането им - с цел по-сигурното му използване за целта на субсидирането, намаляване на движението на паричния поток и по-бързо и сигурно заплащане на цената към търговеца - доставчик.
Във връзка със зададените въпроси относно начина на осчетоводяване на компенсацията е необходимо да се има предвид приложеното към настоящото писмо Указание УК-3/29.12.2021 г. на министъра на финансите относно счетоводно отчитане на Програмата за компенсиране на небитови крайни клиенти на електрическа енергия с подпомагане от 110 лв./MWh. Документът е издаден на основание чл. 15, т. 2 от Закона за счетоводството(ЗСч) и е публикуван на сайта на Министерство на финансите.
По отношение на данъчното облагане по ЗКПО е необходимо да се има предвид, че в закона няма специално данъчно третиране на счетоводните приходи, отчетени във връзка с получена помощ от държавата за компенсиране на извършени разходи от данъчно задължените лица. При счетоводното отчитане на компенсацията следва да се спазват нормите на ЗСч и приложимите счетоводни стандарти, а за целите на определяне на данъчния финансов резултат - разпоредбите на част втора от ЗКПО. Отчетените счетоводни приходи участват при формирането на счетоводния финансов резултат и не подлежат на регулиране за данъчни цели.
ПРИЛОЖЕНИЕ: Указание УК-3/29.12.2021 г. на министъра на финансите - 1 файл, 5 стр.
ЗАМ. ИЗПЪЛНИТЕЛЕН ДИРЕКТОР НА НАП:
(Г. АРНАУДОВ)
Настоящото становище е издадено на основание чл. 10, ал. 1, т. 10 от Закона за Националната агенция за приходите с цел осигуряване на единна данъчна практика относно данъчното третиране по Закона за данъка върху добавената стойност (ЗДДС) и по Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО) на предоставени от Министерство на енергетиката (МЕ) безвъзмездни средства на доставчиците на електрическа енергия във връзка с прилагане на мярката по Програмата за компенсиране на небитови крайни клиенти на електрическа енергия с подпомагане от 110 лв./MWh.
С Решение № 739 от 26 октомври 2021 г. на Министерския съвет е одобрена Програма за компенсиране на небитови крайни клиенти на електрическа енергия, изменена с Решение № 771 от 6 ноември 2021 г. на Министерския съвет.
В Програмата е предвидено, че чрез нея ще се подпомогнат всички небитови крайни клиенти за справяне с последиците от съществените и неблагоприятни колебания на цените на електрическата енергия. Подкрепата е насочена към всички небитови крайни клиенти по смисъла на § 1, т. 27г и 33а от Допълнителните разпоредби на Закона за енергетиката.
Програмата предвижда механизъм за подпомагане на небитовите крайни клиенти чрез търговците на електрическа енергия, доставчиците от последна инстанция, производителите на електрическа енергия, продаващи директно на крайни небитови клиенти, и оператора на организиран борсов пазар на електрическа енергия (наричани "Доставчиците"). От Програмата ще се възползват около 633 000 небитови крайни клиенти на електрическа енергия.
Небитовите крайни клиенти ще бъдат подпомогнати чрез извършване на компенсация на базата на количествата активна електрическа енергия, върху която се начислява цена "задължение към обществото", с фиксирана сума за подпомагане от 110 лв. на един MWh, като в тази сума не е включен ДДС. Чрез компенсацията ще бъде намалена дължимата за плащане сума от небитовите крайни клиенти. Компенсацията ще бъде извършена от Доставчика, с който небитовите крайни клиенти имат сключен договор за доставка на електрическа енергия.
В Програмата е посочено, че периодът на подпомагане е от 1 октомври 2021 г. до 30 ноември 2021 г. включително, а компенсациите ще бъдат изплатени до края на 2021 г. Подпомагането ще се отпуска въз основа на сключени договори между Министерството на енергетиката и Доставчиците.
Предвидено е още, че информация за полагащата се компенсация ще се посочва във фактурите, издавани от Доставчиците. За фактури, издадени преди подписване на договора, по които се дължи компенсация, която не е отразена във фактурата, Доставчикът е задължен да уведоми клиента за полагащата му се компенсация, която се предоставя на последния чрез намаляване на следващо плащане от клиента.
Данъчно третиране по ЗДДС
Съгласно чл. 26, ал. 1 от ЗДДС данъчна основа по смисъла на закона е стойността, върху която се начислява или не се начислява данъкът в зависимост от това дали доставката е облагаема или освободена. Данъчната основа се определя на базата на всичко, което включва възнаграждението, получено от или дължимо на доставчика във връзка с доставката, от получателя или от друго лице, определено в левове и стотинки, без данъка по този закон.
Съгласно чл. 26, ал. 2 от ЗДДС не се смятат за възнаграждение по доставка всякакви плащания на неустойки и лихви с обезщетителен характер.
Съгласно чл. 26, ал. 3 от ЗДДС данъчната основа по ал. 2 се увеличава със:
- 1. всички други данъци и такси, в т.ч. акциз, когато такива са дължими за доставката;
- 2. всички субсидии и финансирания, пряко свързани с доставката.
Съгласно § 1, т. 15 от допълнителните разпоредби на ЗДДС "субсидии и финансирания, пряко свързани с доставка" са субсидиите и финансиранията, чието отпускане е пряко обвързано с цената на предоставяни стоки или услуги. Не са субсидии и финансирания, пряко свързани с доставка, субсидиите и финансиранията, предназначени единствено за:
- а) покриване на загуби;
- б) финансиране на разходи, включително за придобиване или ликвидация на активи.
За законосъобразното третиране по ЗДДС на получените безвъзмездни средства във връзка с прилагане на мярката по Програмата следва да се прецени дали тези средства представляват субсидии и финансирания, пряко свързани с цената, които подлежат на облагане съгласно чл. 26, ал. 3, т. 2 от ЗДДС, или представляват финансиране на разходи, като се отчита правната им характеристика.
Целта на мярката е с фиксирана сума от 110 лв. на един MWh да се подпомогнат небитовите крайни клиенти на електрическа енергия при плащането на повишените разходи за същата, като цената на електрическата енергия не се намалява от доставчика. Счита се, че сумата от 110 лв./MWh представлява подпомагане (субсидия) от държавата към небитовите клиенти. Размерът на подпомагането е само и единствено с цел финансиране на високите разходи на небитовите крайни клиенти.
Търговците на електрическа енергия, като субекти, които имат сключени договори с небитовите клиенти, изпълняват посредническа и спомагателна функция с цел предоставяне на средствата от субсидията от държавата към клиентите. Поради това в случая не доставчикът получава субсидия, а клиентът получава субсидия за покриване на разход, която е извън обхвата на облагането с данък върху добавената стойност.
Обстоятелството, че сумите на компенсацията се изплащат чрез търговеца-доставчик, представлява само механизъм на изплащането им - с цел по-сигурното им използване за целта на субсидирането, намаляване на движението на паричния поток и по-бързо и сигурно заплащане на цената към търговеца-доставчик.
Извод: Предоставените по Програмата средства в размер на 110 лв./MWh представляват субсидия за небитовите крайни клиенти за покриване на разходи и не са субсидии и финансирания, пряко свързани с доставка по смисъла на чл. 26, ал. 3, т. 2 от ЗДДС, поради което са извън обхвата на облагането с ДДС при доставчиците.
Счетоводно отчитане и данъчно третиране по ЗКПО
Относно начина на осчетоводяване на компенсацията следва да се има предвид Указание УК-3/29.12.2021 г. на министъра на финансите относно счетоводно отчитане на Програмата за компенсиране на небитови крайни клиенти на електрическа енергия с подпомагане от 110 лв./MWh. Указанието е издадено на основание чл. 15, т. 2 от Закона за счетоводството (ЗСч) и е публикувано на сайта на Министерството на финансите.
По отношение на данъчното облагане по ЗКПО се посочва, че в закона няма специално данъчно третиране на счетоводните приходи, отчетени във връзка с получена помощ от държавата за компенсиране на извършени разходи от данъчно задължените лица.
При счетоводното отчитане на компенсацията следва да се спазват нормите на ЗСч и приложимите счетоводни стандарти, а за целите на определяне на данъчния финансов резултат - разпоредбите на част втора от ЗКПО. Отчетените счетоводни приходи участват при формирането на счетоводния финансов резултат и не подлежат на регулиране за данъчни цели.
Извод: Счетоводните приходи, отчетени във връзка с компенсациите по Програмата, се признават по общия ред съгласно ЗСч и приложимите счетоводни стандарти, участват при формирането на счетоводния финансов резултат и не се коригират за данъчни цели по реда на част втора от ЗКПО.
