Изх. № 53-04-800# 3/11.12.2015 г.
ЗДДС,чл.12, ал.1
чл.21, ал.1
чл.66, ал.1, т.1
чл.96, ал.1
ЗКПО, чл.92
чл.12, ал.5, т.4
чл. 13
В дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" ... е постъпило Ваше писмено запитване, прието с вх. № 53-04-800 # 3/...11.2015 г. относно прилагане на разпоредбите на Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС) и Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО).
В запитването са поставени въпроси, касаещи дейността на ... ЕООД (ЕИК ...).
Фактическата обстановка, изложена в запитването, е следната:
... ЕООД ще сключи договор с дружество, установено на територията на Германия (дружество - майка). Немското дружество e сключило договори с физически лица, които са крайни потребители на консултантски услуги по намиране на университет в България, както и други дейности, свързани с обучението им в България.
Посочено е, че ... ЕООД ще замести дружеството - майка по сключените от него консултантски договори с немски студенти, които ще се обучават или вече се обучават в България. ... ЕООД ще замести дружеството - майка като изпълнител по договорите, както и ще довърши услугите, които са частично престирани от дружеството - майка. Освен това, ... ЕООД ще фактурира извършените услуги на крайните потребители както и ще събира дължимите суми. В договорите, които са сключени с чуждестранните студенти, е посочено, че студентите ще заплащат фактурираните услуги в края на календарната година.
В българското дружество ще работи неговият управител - немско физическо лице, като освен него няма да има друг нает персонал. Управителят няма да пребивава постоянно на територията на България.
Във връзка с изложената фактическа обстановка е поставен следният въпрос:
Как следва да се третира по ЗДДС и ЗКПО извършваната от ... ЕООД дейност ?
Предвид изложената фактическа обстановка, въпросът и относимата към тях нормативна уредба, изразявам следното становище:
По ЗДДС:
Общото правило за определяне мястото на изпълнение на доставка на услуга, когато получател по същата е данъчно незадължено лице се съдържа в чл.21, ал.1 от ЗДДС. Съгласно тази разпоредба, мястото на изпълнение при доставка на услуга, когато получател е данъчно незадължено лице, е мястото, където доставчикът е установил своята независима икономическа дейност. Когато тези услуги се предоставят от постоянен обект, който се намира на място, различно от мястото, където доставчикът е установил своята независима икономическа дейност, то мястото на изпълнение е мястото, където се намира този обект. Когато няма място на установяване на независима икономическа дейност или постоянен обект, мястото на изпълнение на доставката е мястото на постоянния адрес или обичайното пребиваване на доставчика.
От запитването става ясно, че новоучреденото дружество ... ЕООД ще замести немското дружество в задълженията му по сключени консултантски договори, касаещи организирането на обучението на немски студенти на територията на България. Предвид непълната фактическа обстановка и доколкото българското дружество поема изцяло задълженията по сключените от немското дружество договори, в настоящия случай ... ЕООД се явява доставчик на услугите, посочени в съответните договори.
При определяне мястото на изпълнение на всяка една доставка, приложение ще намери разпоредбата на чл.21, ал.1, изр. първо от ЗДДС., т.е мястото на изпълнение на извършваните от ... ЕООД ще е на територията на България. Предвид това обстоятелство, доставките, които дружеството ще извършва ще се третират като облагаеми по реда на чл.12, ал.1 от ЗДДС и за всяка една извършвана доставка, свързана с обучение на немски студенти в България ... ЕООД следва да начислява данък в размер на 20 на сто, съгласно разпоредбата на чл.66, ал.1, т.1 от ЗДДС.
По- горе в изложението бе посочено, че извършваните от ...ЕООД доставки на услуги по изпълнение на консултантските договори ще се третират като облагаеми. Трябва да се отбележи, че дружеството следва да следи за възникването на задължение за регистрация по реда на чл.96, ал.1 от ЗДДС - всяко данъчно задължено лице с облагаем оборот 50 000, 00 лв. или повече за период не по-дълъг от последните 12 последователни месеца преди текущия месец е длъжно в 14-дневен срок от изтичането на данъчния период, през който е достигнало този оборот, да подаде заявление за регистрация по този закон. В разпоредбите на чл.96, ал.2 - 4 от ЗДДС е указан начинът на формиране на облагаемия оборот за целите на задължителната регистрация. Облагаемият оборот е сумата от данъчните основи на извършените от лицето облагаеми доставки,включително облагаемите с нулева ставка; доставките на финансови и застрахователни услуги, при определени от закона условия.
По ЗКПО:
Вписаното през м. ноември т.г. в търговския регистър юридическо лице - ... ЕООД, е учредено съгласно българското законодателство, поради което като местно дружество на основание чл. 1, ал. 1, т.1 от ЗКПО се явява задължено лице за целите на облагането по българското материално данъчно законодателство. Обектите, подлежащи на облагане по ЗКПО, са посочени в чл. 1 от закона - това са печалбата /формираният положителен данъчен финансов резултат за съответната календарна година/, доходите на местни и чуждестранни лица от източник в страната, разходите, посочени в част четвърта от ЗКПО и др.
Съгласно чл.92 от ЗКПО лицата, които подлежат на облагане с корпоративен данък, са задължени да подават годишна данъчна декларация (ГДД) ведно с годишен отчет за дейността в срок до 31 март на следващата година в ТД на НАП по месторегистрацията си - в конкретния случай ... следва да подаде ГДД за 2015 г.в ТД на НАП София (офис "...") до 31.03.2016 г.
Твърди се, че предметът на дейност на дружеството е предоставяне на консултантски услуги въз основа на сключени договори с физически лица за намиране на университет в България и цялостно последващо обслужване във връзка с престоя и обучението на тези студенти в страната. От изложеното в запитването разбираме, че местното дъщерно дружество ще встъпи в правата и задълженията на немското дружество - принципал и ще извършва за своя сметка консултантски услуги, за които ще издава фактури на клиентите си и ще събира вземанията по тях, дължими в края на календарната година. Това означава, че във връзка с осъществяваната търговска дейност дружеството следва да води счетоводна отчетност в съответствие с принципите и правилата, уредени в Закона за счетоводството.
Въпреки, че липсва конкретна информация за взаимоотношенията между немското дружество и неговото местно дъщерно дружество, възприемаме, че последното ще изплати възнаграждения на свързаното ЧЮЛ, които имат характер на консултантски услуги. Тези възнаграждения попадат в обхвата на "възнагражденията за технически услуги" съгласно дефиницията на т. 9 от § 1 на ДР от ЗКПО и формират доход за немското дружество от източник в страната по чл. 12, ал. 5, т. 4 от закона, който подлежи на облагане по реда на част трета от ЗКПО с данък, удържан при източника от платеца за сметка на получателя.
Обръщаме внимание, че когато международни договори, каквито са Спогодбите за избягване на двойното данъчно облагане(СИДДО), съдържат разпоредби, различни от тези на ЗКПО, се прилагат разпоредбите на съответната СИДДО - чл. 13 от ЗКПО. Процедурата за прилагане на СИДДО е уредена в глава шестнадесета, раздел ІІІ на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс(ДОПК). Въпросите относно прилагане на съответна СИДДО могат да бъдат отправяни чрез подробно излагане на конкретната фактическа обстановка към дирекция СИДДО, ЦУ на НАП, бул. "Дондуков" № 52, София 1000.
Настоящото становище е принципно и е въз основа на изложената в запитването фактическа обстановка и представени документи. В случаите, когато в производство, възложено по реда на ДОПК се установи фактическа обстановка различна от посочената, Вие не може да се позовавате на разпоредбата на чл.17, ал.3 от ДОПК.
В запитването се разглежда дейността на дружество "... " ЕООД (ЕИК ...), което ще сключи договор с дружество, установено в Германия (дружество - майка). Немското дружество е сключило договори с физически лица - крайни потребители на консултантски услуги по намиране на университет в България и други дейности, свързани с обучението им в България.
Посочено е, че "... " ЕООД ще замести дружеството - майка по сключените от него консултантски договори с немски студенти, които ще се обучават или вече се обучават в България. Българското дружество ще замести дружеството - майка като изпълнител по договорите и ще довърши услугите, които са частично престирани от дружеството - майка. Освен това, "... " ЕООД ще фактурира извършените услуги на крайните потребители и ще събира дължимите суми.
В договорите с чуждестранните студенти е посочено, че студентите ще заплащат фактурираните услуги в края на календарната година.
В българското дружество ще работи неговият управител - немско физическо лице, като няма да има друг нает персонал. Управителят няма да пребивава постоянно на територията на България.
Въпрос: Как следва да се третира по ЗДДС и ЗКПО извършваната от "... " ЕООД дейност?
По ЗДДС
Общото правило за определяне мястото на изпълнение на доставка на услуга, когато получател е данъчно незадължено лице, се съдържа в чл. 21, ал. 1 от ЗДДС. Съгласно тази разпоредба мястото на изпълнение при доставка на услуга, когато получател е данъчно незадължено лице, е мястото, където доставчикът е установил своята независима икономическа дейност. Когато услугите се предоставят от постоянен обект, който се намира на място, различно от мястото на установяване на независимата икономическа дейност, мястото на изпълнение е мястото, където се намира този обект. Когато няма място на установяване на независима икономическа дейност или постоянен обект, мястото на изпълнение е мястото на постоянния адрес или обичайното пребиваване на доставчика.
От запитването е видно, че новоучреденото дружество "... " ЕООД ще замести немското дружество в задълженията му по сключени консултантски договори, свързани с организиране на обучението на немски студенти на територията на България. Предвид непълната фактическа обстановка и доколкото българското дружество поема изцяло задълженията по сключените от немското дружество договори, в случая "... " ЕООД се явява доставчик на услугите, посочени в съответните договори.
При определяне мястото на изпълнение на всяка една доставка приложение ще намери разпоредбата на чл. 21, ал. 1, изр. първо от ЗДДС, т.е. мястото на изпълнение на извършваните от "... " ЕООД услуги ще е на територията на България.
Предвид това обстоятелство доставките, които дружеството ще извършва, ще се третират като облагаеми по реда на чл. 12, ал. 1 от ЗДДС, и за всяка една извършвана доставка, свързана с обучение на немски студенти в България, "... " ЕООД следва да начислява данък в размер на 20 на сто, съгласно чл. 66, ал. 1, т. 1 от ЗДДС.
Посочено е, че извършваните от "... " ЕООД доставки на услуги по изпълнение на консултантските договори ще се третират като облагаеми. Дружеството следва да следи за възникване на задължение за регистрация по чл. 96, ал. 1 от ЗДДС - всяко данъчно задължено лице с облагаем оборот 50 000,00 лв. или повече за период не по-дълъг от последните 12 последователни месеца преди текущия месец е длъжно в 14-дневен срок от изтичането на данъчния период, през който е достигнало този оборот, да подаде заявление за регистрация по закона.
В чл. 96, ал. 2 - 4 от ЗДДС е указан начинът на формиране на облагаемия оборот за целите на задължителната регистрация. Облагаемият оборот е сумата от данъчните основи на извършените от лицето облагаеми доставки, включително облагаемите с нулева ставка, както и доставките на финансови и застрахователни услуги при определени от закона условия.
Извод: Доставките на консултантски услуги, извършвани от "... " ЕООД към немските студенти - данъчно незадължени лица, имат място на изпълнение на територията на България по чл. 21, ал. 1 от ЗДДС, третират се като облагаеми доставки по чл. 12, ал. 1 от ЗДДС, за които се начислява ДДС 20% по чл. 66, ал. 1, т. 1 от ЗДДС, и дружеството следва да следи за задължителна регистрация по чл. 96 от ЗДДС при достигане на облагаем оборот 50 000 лв.
По ЗКПО
Юридическото лице "... " ЕООД, вписано през м. ноември т.г. в търговския регистър, е учредено съгласно българското законодателство и като местно дружество на основание чл. 1, ал. 1, т. 1 от ЗКПО е задължено лице за целите на облагането по българското материално данъчно законодателство.
Обектите, подлежащи на облагане по ЗКПО, са посочени в чл. 1 от закона - печалбата (формираният положителен данъчен финансов резултат за съответната календарна година), доходите на местни и чуждестранни лица от източник в страната, разходите, посочени в част четвърта от ЗКПО и др.
Съгласно чл. 92 от ЗКПО лицата, които подлежат на облагане с корпоративен данък, са задължени да подават годишна данъчна декларация (ГДД) заедно с годишен отчет за дейността в срок до 31 март на следващата година в ТД на НАП по месторегистрацията си. В конкретния случай "... " ЕООД следва да подаде ГДД за 2015 г. в ТД на НАП София (офис "...") до 31.03.2016 г.
Твърди се, че предметът на дейност на дружеството е предоставяне на консултантски услуги въз основа на сключени договори с физически лица за намиране на университет в България и цялостно последващо обслужване във връзка с престоя и обучението на тези студенти в страната.
От изложеното в запитването се разбира, че местното дъщерно дружество ще встъпи в правата и задълженията на немското дружество - принципал и ще извършва за своя сметка консултантски услуги, за които ще издава фактури на клиентите си и ще събира вземанията по тях, дължими в края на календарната година. Това означава, че във връзка с осъществяваната търговска дейност дружеството следва да води счетоводна отчетност в съответствие с принципите и правилата, уредени в Закона за счетоводството.
Въпреки че липсва конкретна информация за взаимоотношенията между немското дружество и неговото местно дъщерно дружество, се възприема, че последното ще изплати възнаграждения на свързаното чуждестранно юридическо лице, които имат характер на консултантски услуги. Тези възнаграждения попадат в обхвата на "възнагражденията за технически услуги" съгласно дефиницията на т. 9 от § 1 на ДР на ЗКПО и формират доход за немското дружество от източник в страната по чл. 12, ал. 5, т. 4 от ЗКПО, който подлежи на облагане по реда на част трета от ЗКПО с данък, удържан при източника от платеца за сметка на получателя.
Посочва се, че когато международни договори, каквито са Спогодбите за избягване на двойното данъчно облагане (СИДДО), съдържат разпоредби, различни от тези на ЗКПО, се прилагат разпоредбите на съответната СИДДО - чл. 13 от ЗКПО. Процедурата за прилагане на СИДДО е уредена в глава шестнадесета, раздел III на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Въпросите относно прилагане на съответна СИДДО могат да бъдат отправяни чрез подробно излагане на конкретната фактическа обстановка към дирекция "СИДДО", ЦУ на НАП, бул. "Дондуков" № 52, София 1000.
Извод: "... " ЕООД е местно юридическо лице по чл. 1, ал. 1, т. 1 от ЗКПО, подлежи на облагане с корпоративен данък за печалбата си и е задължено да подава годишна данъчна декларация по чл. 92 от ЗКПО. При изплащане на възнаграждения за консултантски услуги на немското дружество тези плащания се третират като възнаграждения за технически услуги по § 1, т. 9 от ДР на ЗКПО, представляват доход от източник в България по чл. 12, ал. 5, т. 4 от ЗКПО и подлежат на облагане с данък при източника, освен ако приложима СИДДО по чл. 13 от ЗКПО предвижда друго.
Заключителни бележки
Становището е принципно и е изготвено въз основа на изложената в запитването фактическа обстановка и представените документи. В случай че в производство, възложено по реда на ДОПК, се установи фактическа обстановка, различна от посочената, не може да се прави позоваване на чл. 17, ал. 3 от ДОПК.
Извод: Приложимостта на изложените данъчни последици е обусловена от действителната фактическа обстановка; при различие с описаното в запитването не може да се ползва защитата по чл. 17, ал. 3 от ДОПК.
