НАП: Регистрация по ЗДДС и облагане по ЗДДФЛ при продажба на нови жилищни обекти, придобити по наследство

Относно:Прилагане на Закона за данъка върху добавената стойност /ЗДДС/ и Закона за данъците върху доходите на физическите лица /ЗДДФЛ/ във връзка с продажба на недвижими имоти

В Дирекция ОДОП ... постъпи писмено запитване с вх. № 94-00-150 от 10.11.2021 г., относно прилагане на ЗДДС и ЗДДФЛ във връзка с продажба на недвижими имоти.

В запитването е изложена следната фактическа обстановка:

Три физически лица придобиват по наследство през 2013 г. къща, която се състои от 5 отделни жилища /самостоятелни обекти/. Към момента на придобиване по наследство, къщата е изградена и е издаден акт 14. Къщата е въведена в експлоатация с разрешение за въвеждане в експлоатация от 2021 г. и е декларирана в Дирекция "Местни данъци и такси". Заплатен е дължимият данък сгради и такса за битови отпадъци според идеалните части на собственост придобити по наследство. Не е извършена делба между трите физически лица и те са съсобственици с идеални части от съответните обекти. Стойността на всеки отделен обект е над 50 000 лв.

В запитването са поставени следните въпроси:

1. Ако имотите се продават без да са разделени, т.е. от тримата съсобственици, след коя по ред продажба на обособен обект отделното физическо лице ще подлежи на регистрация по ЗДДС и на облагане с данък върху доходите?

2. В случай, че се извърши делба и след това продава отделното физическо лице, счита ли се, че е станал собственик на датата на делбата?

3. След коя по ред продажба на обособен обект, отделното физическо лице ще подлежи на регистрация по ЗДДС и на облагане с данък върху доходите?

В отговор на поставените от Вас въпроси, съобразявайки относимата нормативна уредба, изразявам следното становище:

Относно прилагане на ЗДДС:

Съгласно чл. 96, ал. 1 от ЗДДС, всяко данъчно задължено лице, което е установено на територията на страната, с облагаем оборот 50 000 лв. или повече за период не по-дълъг от последните 12 последователни месеца преди текущия месец е длъжно в 7-дневен срок от изтичането на данъчния период, през който е достигнало този оборот, да подаде заявление за регистрация по този закон. Когато оборотът е достигнат за период не по-дълъг от два последователни месеца, включително текущия, лицето е длъжно да подаде заявлението в 7-дневен срок от датата, на която е достигнат оборотът.

По смисъла на чл. 3, ал. 1 от ЗДДС, данъчно задължено лице е всяко лице, което извършва независима икономическа дейност, без значение от целите и резултатите от нея. Легална дефиниция на понятието "независима икономическа дейност" е дадена в чл. 3, ал. 2 от ЗДДС - независима икономическа дейност е дейността на производители, търговци и лица, предоставящи услуги, включително в областта на минното дело и селското стопанство, както и упражняването на свободна професия, включително на частен съдебен изпълнител и нотариус. Независима икономическа дейност е и всяка дейност, осъществявана редовно или по занятие срещу възнаграждение, включително експлоатацията на материално и нематериално имущество с цел получаване на редовен доход от него.

В ЗДДС не са посочени изрични критерии, според които да се определи дали една дейност се осъществява редовно или по занятие. Преценка за това може да бъде направена при разглеждане на конкретна фактическа обстановка, с оглед всички факти и обстоятелства.

Въпросът, относно формирането на оборот за регистрация по чл. 96, ал. 1 от ЗДДС, в контекста на осъществяване на независима икономическа дейност, съответно качеството данъчно задължено лице по смисъла на същия закон, следва да бъде разгледан и в съдебната практика на Съда на ЕС /СЕС/, която също е приложима по отношение на обхвата на ДДС.

СЕС в свои решения изтъква, че понятието данъчно задължено лице следва да се определи във връзка с понятието за икономическа дейност. Всъщност, наличието на такава дейност, подчертава Съдът, обосновава определянето на едно лице като данъчнозадължено.

Според практиката на СЕС, обикновеното упражняване на правото на собственост от неговия титуляр само по себе си не може да се разглежда като икономическа дейност. За разграничаване на дейностите на участник в оборота, действащ като частно лице, които са извън приложното поле на директивата, и тези на оператор, чиито сделки представляват икономическа дейност, не са определящ критерий както броят и мащабите на осъществените продажби сами по себе си, така и продължителността на периода, през който са извършени посочените действия или размерът на получените като резултат от тях приходи. Всъщност всички тези обстоятелства могат да се впишат в контекста на управлението на личното имущество на заинтересованото лице /Решение от 15 септември 2011 г. по съединени дела С-180/10 и С-181/10 и Решение от 20 юни 1996 г. по дело Wellkome Trust, C-155/94/.

Посоченото не важи, както отбелязва СЕС, в решението по Съединени дела С-180/10 и С-181/10, когато лицето предприема активни действия за продажбата на имоти като използва средства, подобни на тези, използвани от производител, търговец или доставчик на услуги по смисъла на чл. 9, параграф 1, втора алинея от Директивата за ДДС. Такива активни действия могат да се изразяват по-конкретно в осъществяването на благоустройствени дейности в имота, както и използването на изпитани средства за пускане на пазара.

Под активни действия следва да се разбира извършването на подготвителни действия за продажбата на имот, така както един търговец би действал при организиране на дейността си за извършване на продажба на недвижим имот - например рекламиране на имота, извършване на довършителни строителни дейности, изграждане на В и К инсталация, ел. инсталация. Действията следва да са насочени не само към повишаване цената на имота, но и да излизат извън обхвата на обикновеното управление на имота. Обикновено управление на имота представляват действия, насочени към съхраняването на вещта и недопускане на нейното увреждане. В този смисъл доизграждането на имота, организирано по търговски начин, би могло да бъде определено като действие, което едно лице извършва в рамките на търговската си дейност, тъй като такива инициативи не се вписват в действията по обикновено управление на лично имущество на собственик.

Съгласно чл. 45, ал. 3 от ЗДДС, доставката на сгради или на части от тях, които не са нови, както и доставката на прилежащите към тях терени също е освободена от облагане с ДДС доставка. По аргумент на противното доставката на сгради, които са нови, както и прилежащите към тях терени е облагаема доставка. Легална дефиниция на понятието "нови сгради" е дадено в § 1, т. 5 от ДР на ЗДДС. "Нови сгради" са сградите:

а/ които към датата, на която данъкът за доставката им е станал изискуем, са с етап на завършеност "груб строеж", или

б/ за които към датата, на която данъкът за доставката им е станал изискуем, не са изтекли 60 месеца, считано от датата, на която е издадено разрешение за ползване или удостоверение за въвеждане в експлоатация по реда на Закона за устройство на територията, или

в/ които отговарят на следните условия:

аа/ представляват части, обособени като самостоятелни обекти от съществуващи сгради в резултат на извършено надстрояване и/или допълващо застрояване, и тези части може да бъдат обект на отделни доставки или представляват сгради, за които направените преки разходи за извършване на реконструкция, основно обновяване и/или преустройство са не по-малко от една трета от пазарната цена на тези сгради към датата, на която е издадено ново разрешение за ползване или удостоверение за въвеждане в експлоатация по реда на Закона за устройство на територията, и

бб/ към датата, на която данъкът за доставката им е станал изискуем, не са изтекли 60 месеца, считано от датата, на която е издадено ново разрешение за ползване или удостоверение за въвеждане в експлоатация по реда на Закона за устройство на територията.

Тъй като за сградата е издадено разрешение за ползване през 2021 г., то същата представлява нова сграда по смисъла на § 1, т. 5 от ДР на ЗДДС.

Предвид изложеното и при условие, че продажбата на нова сграда се извършва инцидентно, а не се осъществява редовно или по занятие срещу възнаграждение, същата не може да се квалифицира като независима икономическа дейност по смисъла на чл. 3, ал. 2 от закона. Такава сделка попада извън обхвата на ЗДДС и третирането й като облагаема или необлагаема е без правно значение от гледна точка на облагането й с данък върху добавената стойност.

В случай обаче, че при продажбата на обектите от новата сграда са предприети активни действия за продажбата им, надхвърлящи обикновеното управление на личното имущество, като са използвани средства, подобни на тези, използвани от търговец - т. е., ако е организирана продажбата по начин, присъщ на търговец, то тази сделка ще попадне в обхвата на ЗДДС и ще формира облагаем оборот за регистрация по чл. 96, ал. 1 от същия закон.

Оборота следва да се определи съобразно идеалните части на собственост и не е от значение дали е извършена делба или не.

Относно прилагане на ЗДДФЛ:

Необлагаемите доходи са изчерпателно изброени в чл. 13, ал. 1 от ЗДДФЛ. По смисъла на чл. 13, ал. 1, т. 26 от ЗДДФЛ, не са облагаеми с данък доходите от продажба или замяна на имущество, придобито по наследство.

Следователно, тъй като получените доходи от продажбата на имущество, придобито по наследство, не подлежат на облагане, физическите лица нямат задължение да ги декларират в годишната данъчна декларация по чл. 50 от ЗДДФЛ.

По отношение на декларирането на доходите от продажба на това имущество, физическото лице може да попълни /при условие, че желае/ Приложение № 13, част I "Необлагаеми доходи, придобити през годината" на годишната данъчна декларация по чл. 50 от ЗДДФЛ с код 1021 "Доходи от продажба или замяна на имущество, придобито по наследство и завет, както и на имущество, реституирано по реда на нормативен акт, освободени от облагане съгласно чл. 13, ал. 1, т. 26 от ЗДДФЛ".

В част I, колона 3 се посочва размерът на дохода. Следва да имате предвид, че когато доходът е във валута, същият следва да се преизчисли в български левове по курса на БНБ към датата на придобиване /чл. 10, ал. 3 от ЗДДФЛ/. Непаричните доходи се остойностяват в български левове към датата на придобиването им по пазарна цена на придобиване /чл. 10, ал. 4 от ЗДДФЛ/.

Доброволната делба е способ за прекратяване на съсобствеността, чийто краен ефект е нейното трансформиране в изключителна собственост, въз основа на постигнато между всички съделители съгласие относно начина на разпределяне на съсобственото имущество.

На основание изложеното, за целите на облагането по ЗДДФЛ ще има значение наличието на извършена делба от гледна точка на това дали е налице или не е увеличаване на дела на съделителя, а именно:

1. В случаите, при които идеалните части от имуществото на съсобственика остане непроменена след сключване на договора за доброволна делба /реалната част/, доходите, получени от продажба на това имущество не подлежат на облагане на основание чл. 13, ал. 1, т. 26 от ЗДДФЛ.

Случаите, в които след сключен договор за доброволна делба, реалната част на съделителя се е увеличила в сравнение с идеалната такава, при продажбата на това имущество доходите от получената разлика между реалната и идеалната част подлежат на облагане на основание чл. 10, ал. 1, т. 5 във връзка с чл. 33 от закона. Важно е да се има предвид и дали придобитата увеличена реална собственост е получена възмездно или не, т.е. налице ли е доплащане на другите съделители за получената в повече реална част, за да се приложат съответните норми на чл.33, ал.6 от ЗДДФЛ /цена на придобиване/ при продажбата на имота, с цел изчисляване на облагаемия доход по реда на чл. 33, ал.1 от ЗДДФЛ.

Настоящото становище е принципно и е въз основа на изложената в запитването фактическа обстановка.В случаите, когато в производство, възложено по реда на Данъчно - осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/ се установи фактическа обстановка различна от посочената, Вие не може да се позовавате на разпоредбата на чл. 17, ал. 3 от ДОПК.