НАП: Място на изпълнение и участие в облагаемия оборот по ЗДДС на услуги по дизайн, свързани с недвижими имоти в трета страна

Изложена е следната фактическа обстановка:

Дружеството извършва дейност в областта на дизайна. Извършва услуга, свързана с дообработка на проекти за строителство и ремонт, с контрагент извън Европейския съюз - Израел. Услугата се извършва чрез система "dropbox" - интернет пространството. Специфичното е, че това е дообработка (дизайн) на предварително сканирано състояние на проекта, като това представлява част от процеса на завършване на целия проект. Цялостното завършване на проекта се извършва при получателя на услугата.

Процесът протича, както следва:

• Фирмата в Израел сканира пространства със собствен скенер - работни площи на нови или стари сградни пространства или стари, подлежащи на ремонт, както и пространства за направа на градински врати, гаражни врати и огради.
• Фирмата се занимава с изработка на входни, градински външни врати и огради от алуминиеви профили.
• Фирмата в Израел обработва сканираните пространства (облак от точки), ориентира ги и ги комбинира в програма.
• Данните на този облак от точки се качват в интернет пространството (dropbox).
• Дружеството обработва тези пространства (облак от точки) и ги превръща в геометрия, върху която може да се вземат размери и върху която може да се чертае в 3D.
• Фирмата в Израел използва тази обработена дата, за да начертае и разположи собствения си продукт в тези области, за да го представи за одобрение на клиентите си, а след това и за производство.

Това е детайлно описание на целия процес на проектиране, като дружеството изпълнява само посочената по-горе част от процеса (обработката на облака от точки в геометрия), която представлява част от продукта, като мястото на получаване на услугата не е в страната.

Поставени са въпроси във връзка с прилагане на разпоредбите на ЗДДС относно възникване на основание за регистрация по този закон.

Във връзка с поставените въпроси се излага следното правно становище:

Съгласно разпоредбата на чл. 96, ал. 1 от ЗДДС, всяко данъчно задължено лице с облагаем оборот 50 000 лв. или повече за период не по-дълъг от последните 12 последователни месеца преди текущия месец е длъжно в 7-дневен срок от изтичането на данъчния период, през който е достигнало този оборот, да подаде заявление за регистрация по този закон. Когато оборотът е достигнат за период не по-дълъг от два последователни месеца, включително текущия, лицето е длъжно да подаде заявлението в 7-дневен срок от датата, на която е достигнат оборотът.

По смисъла на чл. 96, ал. 2 от ЗДДС, облагаемият оборот е сумата от данъчните основи на извършените от лицето:

• облагаеми доставки, включително облагаемите с нулева ставка;
• доставки на финансови услуги по чл. 46;
• доставки на застрахователни услуги по чл. 47.

В чл. 12, ал. 1 от ЗДДС е указано, че облагаема доставка е всяка доставка на стока или услуга по смисъла на чл. 6 и чл. 9, когато е извършена от данъчно задължено лице по този закон и е с място на изпълнение на територията на страната, както и доставката, облагаема с нулева ставка, извършена от данъчно задължено лице, освен в случаите, в които този закон предвижда друго.

В конкретния случай предмет на доставката е услуга, поради което е необходимо да се определи мястото на изпълнение на тази доставка, за да се прецени дали тя ще участва при формирането на облагаемия оборот.

Общото правило за определяне мястото на изпълнение на доставка на услуга се съдържа в разпоредбите на чл. 21, ал. 1 и ал. 2 от ЗДДС (съответно чл. 44 и чл. 45 от Директива 2006/112/ЕО относно общата система на данъка върху добавената стойност) и зависи от това дали получателят е данъчно задължено или данъчно незадължено лице.

Съгласно тези разпоредби:

• когато получател е данъчно незадължено лице, мястото на изпълнение е мястото, където доставчикът е установил своята независима икономическа дейност;
• когато получател е данъчно задължено лице, мястото на изпълнение е мястото, където получателят е установил независимата си икономическа дейност.

Специалната разпоредба на чл. 21, ал. 4, т. 1 от ЗДДС (съответно чл. 47 от Директивата за ДДС) урежда мястото на изпълнение на доставката на услуга, свързана с недвижим имот, като в тези случаи се приема, че мястото на изпълнение е там, където е местонахождението на имота. При наличие на визираните в нормата хипотези, специалната норма дерогира общата.

Критерият за прилагане на общото правило или изключението относно определяне мястото на изпълнение на доставка на услуга, свързана с недвижим имот, е дали услугата е свързана с конкретен недвижим имот или не.

Когато доставката на услуга по подготовка и координация на строителните работи, включително архитектурни, инженерни, надзорни услуги и др., експертна услуга или услуга на посредник, е свързана с конкретен недвижим имот, е приложима разпоредбата на чл. 21, ал. 4, т. 1, б. "а" или "б" от ЗДДС и мястото на изпълнение е мястото, където се намира този имот.

Предвид горното, ако посочените в запитването услуги са свързани с конкретни недвижими имоти, намиращи се на територията на Израел, и предвид обстоятелството, че същите по своето естество могат да се характеризират като услуги, свързани с недвижим имот, съгласно разпоредбата на чл. 21, ал. 4, т. 1 от ЗДДС, мястото на изпълнение на доставките ще бъде там, където се намира недвижимият имот, т.е. на територията на трета страна.

Такава доставка е с място на изпълнение извън територията на страната и не участва при формирането на оборота за задължителна регистрация по чл. 96, ал. 1 от ЗДДС.

Извод: Ако услугите по обработка на сканираните пространства са услуги, свързани с конкретни недвижими имоти в Израел, мястото на изпълнение е извън територията на страната и тези доставки не се включват в облагаемия оборот за задължителна регистрация по чл. 96, ал. 1 от ЗДДС.

В допълнение се посочва, че ЗДДС въвежда и други хипотези на задължителна регистрация по закона за услуги.

Съгласно чл. 97а, ал. 1 и ал. 2 от ЗДДС, на регистрация по този закон подлежи:

• всяко данъчно задължено лице по чл. 3, ал. 1, 5 и 6, което получава услуги с място на изпълнение на територията на страната, които са облагаеми и за които данъкът е изискуем от получателя по чл. 82, ал. 2;
• всяко данъчно задължено лице по чл. 3, ал. 1, 5 и 6, установено на територията на страната, което предоставя услуги по чл. 21, ал. 2 с място на изпълнение на територията на друга държава членка.

Задължението за подаване на заявление за регистрация по този закон възниква не по-късно от 7 дни преди датата, на която данъкът за доставката става изискуем - авансово плащане или данъчно събитие.

Извод: Освен регистрацията по чл. 96 от ЗДДС, за дружеството могат да възникнат задължения за регистрация по чл. 97а от ЗДДС при получаване на услуги с място на изпълнение в страната, за които данъкът е изискуем от получателя, или при предоставяне на услуги по чл. 21, ал. 2 с място на изпълнение в друга държава членка, като заявлението за регистрация се подава не по-късно от 7 дни преди датата на изискуемост на данъка.