Изх. № 26-И-302
Дата: 19.07.2019 год.
ДР на ЗДДС, § 1, т. 41;
Наредба № Н-18, чл. 5, т. 1;
Наредба № Н-18, чл. 29;
Закон за счетоводството, чл. 7, ал. 7.
ОТНОСНО:прилагане на Наредба № Н-18 от 13.12.2006 г. за регистриране и отчитане на продажби в търговски обекти чрез фискални устройства(Наредба № Н-18/2006 г.) във връзка с регистриране и отчитане на пътна такса и електронни винетки
В Централно управление на Националната агенция за приходите (НАП), с вх. №26-И-302/10.12.2018 г. е заведено Ваше запитване, в което е изложена фактическа обстановка, която по-долу е описана накратко:
Агенция "Пътна инфраструктура" (АПИ) е сключила с трето лице договор за възлагане на обществена поръчка с предмет: "Проектиране, изграждане и въвеждане на електронна система за събиране на таксите за ползване на републиканската пътната мрежа на база изминато разстояние за превозни средства с обща технически допустима максимална маса над 3.5 тона (ТОЛ) и на база време за леки автомобили с обща технически допустима максимална власа до 3.5 тона (електронна винетка)".
"............." АД е в процес на подготовка за регистрация като национален доставчик на услуги (НДУ), включително и за таксуване на база време в допълнение към таксуването на база изминато разстояние. Дружеството трябва да осигури канали за продажба, включващи негови подизпълнители, като се задължава да осигури продажбата на електронни винетки, както през собствен web-портал, така и през търговски обекти и/или web-портали на своите подизпълнители.
От страна на ".........." АД, както и на партньорите му, с които дружеството планира да развива дейност по продажба на електронни винетки през web-портал, се поставят следните въпроси:
- Дали е необходимо да се издава касов бон за закупените електронни винетки през web-портал и заплатени през виртуален ПОС?
- Дали е необходимо да се издава касов бон за закупените електронни винетки през търговски обект на "........." АД или на партньор на "........." АД?
По първия въпрос дружеството прави следното разяснение на процеса:
1. "........" АД възнамерява да интегрира в своята уеб платформа платежната система на Борика чрез Общинска банка и виртуален ПОС-терминал в Интернет за приемане на плащания с банкови карти. Всички плащания по закупуването и регистрирането на електронни винетки през web-портала, съгласно изискванията, заложени от Държавата ще се извършват по банкова сметка на "..........." АД, като дружеството изцяло оперира от името на държавата и за сметка на държавата, в лицето на АПИ.
2. Уеб платформа на "........." АД ще бъде интегрирана с уеб платформа на АПИ и всяка продажба на електронни винетки чрез web-портала ще се отразява, отчита и контролира от АПИ.
3. Пълният размер на средствата, които ще постъпват от продажба на електронни винетки по сметка на ".........." АД, както и на всеки от подизпълнителите му, в последствие ще постъпват в пълен размер по сметка на АПИ, без да се правят каквито и да било удръжки от ".........." АД или от партньорите му.
4. При закупуване на електронна винетка през web-портал потребителите не са длъжни да се регистрират и да предоставят свои лични данни, в това число и адрес, на който да бъде предоставян касов бон, т.е. издавайки касов бон, ".........." АД или негов партньор, няма как да изпълни задължението си да предаде касовия бон на потребителя, тъй като на потребителя не се доставя физически стока или документ до посочен от него адрес, а при продажбата се генерира електронния документ, описан по-горе, който се изпраща до потребителя посредством електронна поща в "pdf" формат или потребителят достъпва и/или разпечатва през потребителския си профил в web-портала. Нормативно изискуемите данни, необходими за извършване на продажба и регистриране на винетна такса - електронна винетка, са единствено и само регистрационен номер на пътното превозно средство, националност на регистрационния номер и начална дата за валидност на електронната винетка.
5. ".........." АД няма качеството на държавен орган, но извършваната от НДУ дейност е дейност по събиране на държавни такси, каквато несъмнено е електронната винетка. В този смисъл дружеството счита, че по отношение на такава държавна такса не се начислява ДДС, както и че лицата, събиращи държавни такси, не трябва да издават касов бон. Също така счита, че няма измислено и интегрирано техническо решение за издаване на фискални бонове за продажба от web-портал, което да е с такава масовост и да обслужва продажби между 10 000 и 20 000 броя в денонощие, каквато ситуация е възможно да възникне.
По втория въпрос разбирането на дружеството е, че за закупените електронни винетки през търговски обекти на ".........." АД и на неговите търговски партньори не следва да бъде издаван касов бон, като част от аргументите се съдържат в изложението по отношение на първия въпрос, като в допълнение са посочени и следните аргументи:
1. Съгласно чл. 7, ал. 7 от Закона за счетоводството при стопански операции, отнасящи се до задължения към бюджетни предприятия, възникнали на основание и по реда на нормативен акт, първичният счетоводен документ по ал. 1 е съответният платежен документ за извършено плащане. Дружеството счита, че в описания по-горе случай се касае именно за подобен тип стопански операции.
2. Електронната винетка представлява електронен документ по смисъла на чл. 3, ал. 1 от Закона за електронния документ и електронните удостоверителни услуги, който удостоверява заплащането на винетна такса за ползване на републиканската пътна мрежа в Република България за определен период от време.
3. Пълният размер на средствата, които ще постъпват от продажба на електронни винетки по сметка на ".........." АД, както и на всеки от подизпълнителите му, в последствие ще постъпват в пълен размер по сметка на АПИ, без да се правят каквито и да било удръжки от дружеството или от партньорите му.
На основание чл. 10, ал. 1, т. 10 от Закона за Националната агенция за приходитевъз основа на описаната фактическа обстановкаи съобразявайки относимата нормативна уредба, изразявам следното становище по направеното запитване:
Общото правило, заложено в нормата на чл. 118, ал. 1 от Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС), задължава всяко лице (регистрирано и нерегистрирано по реда на закона) да регистрира и отчита извършените от него доставки/продажби чрез издаване на фискална касова бележка от фискално устройство (фискален бон) или чрез издаване на касова бележка от интегрирана автоматизирана система за управление на търговската дейност (системен бон), независимо от това дали е поискан друг данъчен документ. Задължението е налице и при плащане, извършено с дебитна или кредитна карта, без значение дали същото е извършено чрез физически или виртуален ПОС. Редът и начинът за издаване на фискални касови бележки е регламентиран в Наредба № Н-18/2006 г.
За целите на Наредба № Н-18/2006 г. понятието "търговски обект" е това по § 1, т. 41 от допълнителната разпоредба на ЗДДС, а именно "всяко място, помещение или съоръжение (например: маси, сергии и други подобни) на открито или под навеси, във или от което се извършват продажби на стоки или услуги, независимо че помещението или съоръжението може да служи същевременно и за други цели (например: офис, жилище или други подобни), да е част от притежаван недвижим имот (например: гараж, мазе, стая или други подобни) или да е производствен склад или превозно средство, от което се извършват продажби".
Видно от дадената дефиниция, на първо място законът е предвидил за "търговски обект", че е всяко място. За да се приложат разпоредбите на Наредба № Н-18/2006 г. обаче търговският обект трябва да е на територията на Република България.
При извършване на електронна търговия, в случая предоставяне на услуги чрез мобилно приложение, е приложима разпоредбата на чл. 19, ал. 1 и ал. 2 от Закона за електронната търговия (ЗЕТ), съгласно която осъществяването на дейност по предоставяне на услуги на информационното общество (електронна търговия) се урежда от закона на държавата, където се намира мястото на дейност на доставчика на услуги, ако е на територията на държава членка на Европейския съюз.
Място на дейност е мястото, където доставчикът на услуги извършва стопанска дейност за неопределен срок. Наличието и употребата на технически средства и технологии, необходими за предоставяне на услугата, не са достатъчни сами по себе си за определяне мястото на дейност на доставчика на услуги. Съгласно чл. 4, ал. 1 от ЗЕТ доставчикът на услуги на информационното общество е длъжен да предоставя безпрепятствен, пряк и постоянен достъп на получателите на услугите и на компетентните органи до следната информация:
1. името или наименованието си;
2. постоянния си адрес или седалището и адреса си на управление;
3. адреса, на който упражнява дейността си, ако е различен от адреса по т. 2.
С оглед изложеното, мястото на търговския обект (на територията на България или в държава от ЕС) ще съвпада с мястото на дейност на доставчика на услуги на информационното общество (електронна търговия), където доставчикът на услуги извършва стопанска дейност за неопределен срок. Предвид това, че услугата се извършва на територията на Република България, разпоредбите на Наредба № Н-18/2006 г. намират приложение както по отношение на продажбите чрез web-портал, така и по отношение на продажбите чрез физически търговски обекти.
Дейностите, респективно лицата, освободени от задължението за документиране на продажбите си чрез касови бележки от фискално устройство, са изчерпателно изброени в чл. 4 и чл. 5 от посочения подзаконов нормативен акт.
Съгласно чл. 5, т. 1 от Наредба № Н-18/2006 г. не са задължени да издават фискални касови бележки държавата, държавните и местните органи за всички извършвани от тях дейности или доставки в качеството им на орган на държавна или местна власт, за които последните не са данъчно задължени лица по смисъла на ЗДДС.
В случая ".........." АД и договорните му партньори не попадат в изключенията, предвидени в Наредба № Н-18/2006 г., тъй като същите не извършват дейност или доставки в качеството им на орган на държавната или местна власт, а извършват тези продажби от името и за сметка на АПИ. Поради това при извършване на продажби на електронни винетки, същите следва да ги регистрират и отчитат с издаване на фискална касова бележка от фискално устройство, когато плащането се извършва в брой, с чек, с ваучер, с банкова кредитна или дебитна карта или с други заместващи парите платежни средства.
Тъй като продажбите на електронни винетки се извършват от договорни партньори на АПИ, приложение следва да намери чл. 29 от Наредба № Н-18/2006 г. Предвид това е налице задължение за регистриране и отчитане на продажбите чрез ФУ на лицето по чл. 3 от Наредба №Н-18/2006 г. (договорния партньор), като ФУ се програмира така, че продажбите на доверителя да се регистрират като продажби в отделен департамент за всеки доверител, като департаментът посочва името на доверителя.
ЗАМ.ИЗПЪЛНИТЕЛЕН ДИРЕКТОР НА НАП:
/ПЛАМЕН ДИМИТРОВ/
В запитването е изложена следната фактическа обстановка:
Агенция "Пътна инфраструктура" (АПИ) е сключила с трето лице договор за обществена поръчка с предмет: "Проектиране, изграждане и въвеждане на електронна система за събиране на таксите за ползване на републиканската пътната мрежа на база изминато разстояние за превозни средства с обща технически допустима максимална маса над 3.5 тона (ТОЛ) и на база време за леки автомобили с обща технически допустима максимална маса до 3.5 тона (електронна винетка)".
"............." АД е в процес на подготовка за регистрация като национален доставчик на услуги (НДУ), включително и за таксуване на база време в допълнение към таксуването на база изминато разстояние. Дружеството трябва да осигури канали за продажба, включващи негови подизпълнители, като се задължава да осигури продажбата на електронни винетки както през собствен web-портал, така и през търговски обекти и/или web-портали на своите подизпълнители.
От страна на ".........." АД и на партньорите му, с които дружеството планира да развива дейност по продажба на електронни винетки през web-портал, са поставени следните въпроси:
Въпрос 1: Дали е необходимо да се издава касов бон за закупените електронни винетки през web-портал и заплатени през виртуален ПОС?
Въпрос 2: Дали е необходимо да се издава касов бон за закупените електронни винетки през търговски обект на "........." АД или на партньор на "........." АД?
По първия въпрос дружеството дава следното описание на процеса:
- "........" АД възнамерява да интегрира в своята уеб платформа платежната система на Борика чрез Общинска банка и виртуален ПОС-терминал в интернет за приемане на плащания с банкови карти. Всички плащания по закупуването и регистрирането на електронни винетки през web-портала, съгласно изискванията, заложени от държавата, ще се извършват по банкова сметка на "..........." АД, като дружеството изцяло оперира от името на държавата и за сметка на държавата, в лицето на АПИ.
- Уеб платформата на "........." АД ще бъде интегрирана с уеб платформата на АПИ и всяка продажба на електронни винетки чрез web-портала ще се отразява, отчита и контролира от АПИ.
- Пълният размер на средствата, които ще постъпват от продажба на електронни винетки по сметка на ".........." АД, както и на всеки от подизпълнителите му, впоследствие ще постъпват в пълен размер по сметка на АПИ, без да се правят каквито и да било удръжки от ".........." АД или от партньорите му.
- При закупуване на електронна винетка през web-портал потребителите не са длъжни да се регистрират и да предоставят свои лични данни, включително адрес, на който да бъде предоставян касов бон. Поради това, при издаване на касов бон ".........." АД или негов партньор няма как да изпълни задължението си да предаде касовия бон на потребителя, тъй като на потребителя не се доставя физически стока или документ до посочен от него адрес. При продажбата се генерира електронен документ, който се изпраща до потребителя посредством електронна поща в "pdf" формат или потребителят го достъпва и/или разпечатва през потребителския си профил в web-портала. Нормативно изискуемите данни, необходими за извършване на продажба и регистриране на винетна такса - електронна винетка, са единствено регистрационен номер на пътното превозно средство, националност на регистрационния номер и начална дата за валидност на електронната винетка.
- ".........." АД няма качеството на държавен орган, но извършваната от НДУ дейност е дейност по събиране на държавни такси, каквато е електронната винетка. Дружеството счита, че по отношение на такава държавна такса не се начислява ДДС и че лицата, събиращи държавни такси, не трябва да издават касов бон. Също така счита, че няма измислено и интегрирано техническо решение за издаване на фискални бонове за продажба от web-портал, което да е с такава масовост и да обслужва продажби между 10 000 и 20 000 броя в денонощие.
По втория въпрос дружеството счита, че за закупените електронни винетки през търговски обекти на ".........." АД и на неговите търговски партньори не следва да бъде издаван касов бон, като част от аргументите съвпадат с изложените по първия въпрос, а допълнително са посочени:
- Съгласно чл. 7, ал. 7 от Закона за счетоводството, при стопански операции, отнасящи се до задължения към бюджетни предприятия, възникнали на основание и по реда на нормативен акт, първичният счетоводен документ по ал. 1 е съответният платежен документ за извършено плащане. Дружеството счита, че в описания случай се касае за подобен тип стопански операции.
- Електронната винетка представлява електронен документ по смисъла на чл. 3, ал. 1 от Закона за електронния документ и електронните удостоверителни услуги, който удостоверява заплащането на винетна такса за ползване на републиканската пътна мрежа в Република България за определен период от време.
- Пълният размер на средствата, които ще постъпват от продажба на електронни винетки по сметка на ".........." АД, както и на всеки от подизпълнителите му, впоследствие ще постъпват в пълен размер по сметка на АПИ, без да се правят каквито и да било удръжки от дружеството или от партньорите му.
Въз основа на изложената фактическа обстановка и относимата нормативна уредба е изразено следното становище:
1. Общи принципи по чл. 118 от ЗДДС и Наредба № Н-18/2006 г.
Съгласно чл. 118, ал. 1 от Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС) всяко лице, независимо дали е регистрирано по ЗДДС, е задължено да регистрира и отчита извършените от него доставки/продажби чрез издаване на фискална касова бележка от фискално устройство (фискален бон) или чрез издаване на касова бележка от интегрирана автоматизирана система за управление на търговската дейност (системен бон), независимо дали е поискан друг данъчен документ.
Задължението за издаване на фискален или системен бон съществува и при плащане, извършено с дебитна или кредитна карта, без значение дали плащането е осъществено чрез физически или виртуален ПОС.
Редът и начинът за издаване на фискални касови бележки е регламентиран в Наредба № Н-18 от 13.12.2006 г. за регистриране и отчитане на продажби в търговски обекти чрез фискални устройства.
За целите на Наредба № Н-18/2006 г. понятието "търговски обект" е това по § 1, т. 41 от допълнителната разпоредба на ЗДДС, а именно: "всяко място, помещение или съоръжение (например: маси, сергии и други подобни) на открито или под навеси, във или от което се извършват продажби на стоки или услуги, независимо че помещението или съоръжението може да служи същевременно и за други цели (например: офис, жилище или други подобни), да е част от притежаван недвижим имот (например: гараж, мазе, стая или други подобни) или да е производствен склад или превозно средство, от което се извършват продажби".
От тази дефиниция следва, че "търговски обект" е всяко място, но за да се прилагат разпоредбите на Наредба № Н-18/2006 г., търговският обект трябва да се намира на територията на Република България.
При извършване на електронна търговия, в случая предоставяне на услуги чрез мобилно приложение, е приложима разпоредбата на чл. 19, ал. 1 и ал. 2 от Закона за електронната търговия (ЗЕТ), съгласно която осъществяването на дейност по предоставяне на услуги на информационното общество (електронна търговия) се урежда от закона на държавата, където се намира мястото на установяване на доставчика.
Извод: Всяко лице, извършващо продажби на стоки или услуги в търговски обект на територията на Република България, включително при плащане с дебитна или кредитна карта (физически или виртуален ПОС), по принцип е задължено да издава фискален или системен бон по реда на чл. 118 от ЗДДС и Наредба № Н-18/2006 г., освен ако е налице изрично предвидено изключение.
2. Специални правила за регистриране и отчитане на пътни такси и електронни винетки
В Наредба № Н-18/2006 г. са предвидени специални разпоредби относно регистрирането и отчитането на пътни такси и електронни винетки.
Съгласно чл. 5, т. 1 от Наредба № Н-18/2006 г. не се допуска извършване на продажби на стоки или услуги в търговски обект без функциониращо фискално устройство, освен в изрично посочените в наредбата случаи. Сред тези изключения са и случаите, уредени в чл. 29 от Наредба № Н-18/2006 г.
Разпоредбата на чл. 29 от Наредба № Н-18/2006 г. урежда реда за регистриране и отчитане на пътни такси и електронни винетки. В нея е предвидено, че за продажбата на пътни такси и електронни винетки не се издава фискален бон от фискално устройство, когато продажбите се регистрират и отчитат по ред, определен в тази разпоредба.
В тази връзка, когато са налице условията и редът по чл. 29 от Наредба № Н-18/2006 г. за регистриране и отчитане на пътни такси и електронни винетки, не възниква задължение за издаване на фискален бон от фискално устройство за тези продажби.
Извод: Продажбите на пътни такси и електронни винетки, които се регистрират и отчитат по реда на чл. 29 от Наредба № Н-18/2006 г., са изключени от общото задължение за издаване на фискален бон по чл. 118 от ЗДДС и чл. 5, т. 1 от Наредба № Н-18/2006 г.
3. Относно издаването на касов бон при продажба на електронни винетки през web-портал и плащане чрез виртуален ПОС (Въпрос 1)
С оглед на общото правило на чл. 118, ал. 1 от ЗДДС, плащанията с дебитни и кредитни карти, включително чрез виртуален ПОС, по принцип подлежат на регистриране чрез издаване на фискален или системен бон. Това задължение обаче не се прилага, когато е налице специална уредба, каквато е тази по чл. 29 от Наредба № Н-18/2006 г. за пътни такси и електронни винетки.
Когато продажбата на електронни винетки през web-портал се извършва при условията и по реда на чл. 29 от Наредба № Н-18/2006 г., включително когато плащането се извършва чрез виртуален ПОС, не се издава фискален бон от фискално устройство. Регистрирането и отчитането на тези продажби следва да се извършва по специалния ред, предвиден в чл. 29 от наредбата.
Извод: За закупените електронни винетки през web-портал и заплатени чрез виртуален ПОС не се издава касов (фискален) бон, при условие че продажбите се регистрират и отчитат по реда на чл. 29 от Наредба № Н-18/2006 г.
4. Относно издаването на касов бон при продажба на електронни винетки през търговски обекти на ".........." АД или негови партньори (Въпрос 2)
По отношение на продажбите на електронни винетки през търговски обекти на ".........." АД и на неговите търговски партньори, приложими са същите общи и специални правила.
Общото задължение за издаване на фискален бон по чл. 118, ал. 1 от ЗДДС и чл. 5, т. 1 от Наредба № Н-18/2006 г. се дерогира, когато продажбите на пътни такси и електронни винетки се регистрират и отчитат по реда на чл. 29 от Наредба № Н-18/2006 г.
Следователно, ако продажбите на електронни винетки в тези търговски обекти се извършват и отчитат по реда на чл. 29 от Наредба № Н-18/2006 г., не се издава фискален бон от фискално устройство за тези продажби.
Отделно от това, разпоредбата на чл. 7, ал. 7 от Закона за счетоводството, според която при стопански операции, отнасящи се до задължения към бюджетни предприятия, възникнали на основание и по реда на нормативен акт, първичният счетоводен документ е съответният платежен документ за извършено плащане, урежда счетоводното документиране на операциите, но не отменя или изменя задълженията по чл. 118 от ЗДДС и Наредба № Н-18/2006 г. относно регистрирането и отчитането на продажбите чрез фискални устройства, освен в случаите, в които Наредба № Н-18/2006 г. предвижда специален ред, какъвто е този по чл. 29 за пътни такси и електронни винетки.
Извод: За закупените електронни винетки през търговски обекти на ".........." АД или на негови партньори не се издава касов (фискален) бон, при условие че продажбите се регистрират и отчитат по реда на чл. 29 от Наредба № Н-18/2006 г.; в този случай специалният ред по чл. 29 замества общото задължение за издаване на фискален бон.
