Изх. №53-04-16
01.02.2019 г.
Чл. 33, 38 ЗДДФЛ
В дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" е постъпило Ваше писмено запитване, прието с вх. №53-04-16/09.01.2019 г., относно прилагането на разпоредбите на Закона за данъците върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ).
Фактическата обстановка, изложена в запитването, е следната:
Дружеството, в което сте бил акционер е прекратено с ликвидация, като заличаването е вписано в търговския регистър през 2018 г.
В заключителния баланс на дружеството е останал непродаден недвижим имот. С констативен нотариален акт, за собственици на недвижимия имот са признати акционерите в дружеството. При определяне на ликвидационния дял на всеки от акционерите е определена ликвидационна квота, която включва по пазарна стойност и въпросния недвижим имот. Ликвидационният дял е обложен с окончателен данък5 %по реда на ЗДДФЛ, удържан и внесен от дружеството преди заличаването му.
През 2018 г., след заличаване на дружеството, бившите акционери и съсобственици продават визирания недвижим имот.
Във връзка с изложената фактическа обстановка поставяте следния въпрос:
Как следва да се определи облагаемият доход и дължимият данък при продажбата на придобития като ликвидационен дял имот?
Предвид изложената фактическа обстановка, въпросът и относимата нормативна уредба, изразявам следното становище:
Според изложеното, през 2018 г. сте реализирал доходи от две сделки.
Първата сделка е тази на разпределяне на ликвидационен дял в натура. Сътласно § 1, т. 6, б. "а от ДР на ЗДДФЛ "ликвидационен дял" е ликвидационен дял по смисъла на Търговския закон (ТЗ),т.е. паричната равностойност на дела от имуществото, начислена на акционер/съдружник при прекратяване на членствов дружество или при прекратяване на дружество.
На основание чл. 38, ал. 1, т. 2 от ЗДДФЛ ликвидационният дял се облага с окончателен данък, като на основание чл. 38, ал. 4 от същия закон окончателният данък се определя върху положителната разлика между стойността на ликвидационния дял и документално доказаната цена на придобиване на дела в дружеството. В случая е разпределен ликвидационен дял в натура. Непаричните доходи се остойностяват в български левове към датата на придобиването им по пазарна цена (чл. 10, ал. 4 във връзка с чл. 11, ал. 1, т. 3 от ЗДДФЛ). "Пазарна цена" е сумата без данъка върху добавената стойност и акцизите, която би била платена при същите условия за идентична или сходна стока или услуга по сделка между лица, които не се свързани (§ 1, т. 8 от ДР на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс(ДОПК)). Методите за определяне на пазарната цена са изброени в т. 10 на §1 от ДР на ДОПК, като редът и начинът за прилагането им са определени в Наредба № Н-9 от 14.08. 2006 г. на министъра на финансите.
Следователно окончателният данък върху ликвидационния дяла е следвало да се определи от дружеството върху положителната разлика между пазарната цена на вещта, определена към момента на разпределянето й като ликвидационен дял в натураи документално доказаната цена на придобиване на дела в дружеството.
Втората сделка е тази по продажбата на получения под формата на ликвидационен дял имот.
Доходите от прехвърляне на права или имущество (втората сделка) са обособени като отделен вид доходи в разпоредбата на чл. 10, ал. 1, т. 5 от ЗДДФЛ и съответно за тях е предвиден специален ред за определяне на облагаемия доход и на годишната данъчна основа в раздел V от глава пета на закона.
Доколкото в случая не е налице хипотезата на чл. 13, ал. 1, т. 1 от ЗДДФЛ - имотът е придобит и продаден в една и съща календарна година - облагането на придобитите доходи от продажбата на недвижимия имот следва да се извърши по реда на чл. 33, ал. 1 от ЗДДФЛ и свързаните с него разпоредби.
Съгласно чл. 33, ал. 1 от ЗДДФЛ, облагаемият доход от продажба или замяна на недвижимо имущество, включително на ограничени вещни права върху такова имущество, се определя, като положителната разлика между продажната цена и цената на придобиване на имуществото се намалява с 10 % разходи.
Съгласно чл. 33, ал. 5 от ЗДДФЛ продажната цена включва всичко придобито от лицето във връзка с продажбата, включително възнаграждение, различно от пари.
Цената на придобиване се определя по реда на чл. 33, ал. 6 от ЗДДФЛ, като в общия случай това е документално доказаната цена на придобиване на имуществото. ЗДДФЛ не дава специална дефиниция на понятието "документално доказана цена на придобиване", нито препраща към други нормативни актове.
Доколкото в случая имуществото е придобито под формата на ликвидационен дял в натура, цената на придобиване при продажбата му за целите на чл. 33, ал. 5 от ЗДДФЛ е тази, установена при първата сделка, т.е. пазарната стойност на вещта към момента на разпределянето й като ликвидационен дял в натура по аргумент от чл. 10, ал. 2 и 4 от ЗДДФЛ.
В конкретния случай, според описаните в писмото Ви факти, документално доказаната цена на придобиване е тази, която стойност дружеството е използвало при определяне на окончателния данък върху ликвидационния дял (първата сделка).
Настоящото становище е принципно и е въз основа на изложената в запитването фактическа обстановка. В случаите, когато в производство, възложено по реда на ДОПК, се установи фактическа обстановка, различна от посочената, Вие не може да се позовавате на разпоредбата на чл. 17, ал. 3 от ДОПК.
В дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" е постъпило писмено запитване относно прилагането на разпоредбите на Закона за данъците върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ).
Фактическата обстановка е следната: дружеството, в което запитващият е бил акционер, е прекратено с ликвидация, като заличаването е вписано в търговския регистър през 2018 г. В заключителния баланс на дружеството е останал непродаден недвижим имот. С констативен нотариален акт за собственици на този недвижим имот са признати акционерите в дружеството. При определяне на ликвидационния дял на всеки от акционерите е определена ликвидационна квота, която включва по пазарна стойност и посочения недвижим имот. Ликвидационният дял е обложен с окончателен данък 5 % по реда на ЗДДФЛ, като данъкът е удържан и внесен от дружеството преди заличаването му. През 2018 г., след заличаването на дружеството, бившите акционери и съсобственици продават визирания недвижим имот.
Въпрос: Как следва да се определи облагаемият доход и дължимият данък при продажбата на придобития като ликвидационен дял имот?
Предвид изложената фактическа обстановка, въпроса и относимата нормативна уредба се изразява следното становище.
Според изложеното, през 2018 г. запитващият е реализирал доходи от две сделки.
1. Първа сделка - разпределяне на ликвидационен дял в натура
Първата сделка е разпределянето на ликвидационен дял в натура.
Съгласно § 1, т. 6, б. "а" от допълнителните разпоредби на ЗДДФЛ "ликвидационен дял" е ликвидационен дял по смисъла на Търговския закон (ТЗ), т.е. паричната равностойност на дела от имуществото, начислена на акционер/съдружник при прекратяване на членство в дружество или при прекратяване на дружество.
На основание чл. 38, ал. 1, т. 2 от ЗДДФЛ ликвидационният дял се облага с окончателен данък. Съгласно чл. 38, ал. 4 от ЗДДФЛ окончателният данък се определя върху положителната разлика между стойността на ликвидационния дял и документално доказаната цена на придобиване на дела в дружеството.
В разглеждания случай е разпределен ликвидационен дял в натура. Непаричните доходи се остойностяват в български левове към датата на придобиването им по пазарна цена - на основание чл. 10, ал. 4 във връзка с чл. 11, ал. 1, т. 3 от ЗДДФЛ.
Съгласно § 1, т. 8 от допълнителните разпоредби на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК) "пазарна цена" е сумата без данъка върху добавената стойност и акцизите, която би била платена при същите условия за идентична или сходна стока или услуга по сделка между лица, които не са свързани. Методите за определяне на пазарната цена са изброени в т. 10 на § 1 от допълнителните разпоредби на ДОПК, като редът и начинът за прилагането им са определени в Наредба № Н-9 от 14.08.2006 г. на министъра на финансите.
Следователно окончателният данък върху ликвидационния дял е следвало да се определи от дружеството върху положителната разлика между пазарната цена на вещта, определена към момента на разпределянето й като ликвидационен дял в натура, и документално доказаната цена на придобиване на дела в дружеството.
Извод: При първата сделка - разпределяне на ликвидационен дял в натура - окончателният данък по чл. 38 от ЗДДФЛ се определя върху положителната разлика между пазарната цена на имота към момента на разпределянето му като ликвидационен дял и документално доказаната цена на придобиване на дела в дружеството.
2. Втора сделка - продажба на имота, получен като ликвидационен дял
Втората сделка е продажбата на получения под формата на ликвидационен дял недвижим имот.
Доходите от прехвърляне на права или имущество (втората сделка) са обособени като отделен вид доходи в разпоредбата на чл. 10, ал. 1, т. 5 от ЗДДФЛ, като за тях е предвиден специален ред за определяне на облагаемия доход и на годишната данъчна основа в раздел V от глава пета на закона.
В случая не е налице хипотезата на чл. 13, ал. 1, т. 1 от ЗДДФЛ, тъй като имотът е придобит и продаден в една и съща календарна година. Поради това облагането на придобитите доходи от продажбата на недвижимия имот следва да се извърши по реда на чл. 33, ал. 1 от ЗДДФЛ и свързаните с него разпоредби.
Съгласно чл. 33, ал. 1 от ЗДДФЛ облагаемият доход от продажба или замяна на недвижимо имущество, включително на ограничени вещни права върху такова имущество, се определя, като положителната разлика между продажната цена и цената на придобиване на имуществото се намалява с 10 % разходи.
Съгласно чл. 33, ал. 5 от ЗДДФЛ продажната цена включва всичко придобито от лицето във връзка с продажбата, включително възнаграждение, различно от пари.
Цената на придобиване се определя по реда на чл. 33, ал. 6 от ЗДДФЛ, като в общия случай това е документално доказаната цена на придобиване на имуществото.
ЗДДФЛ не дава специална дефиниция на понятието "документално доказана цена на придобиване", нито препраща към други нормативни актове. Доколкото в случая имуществото е придобито под формата на ликвидационен дял в натура, цената на придобиване при продажбата му за целите на чл. 33, ал. 5 от ЗДДФЛ е тази, установена при първата сделка, т.е. пазарната стойност на вещта към момента на разпределянето й като ликвидационен дял в натура, по аргумент от чл. 10, ал. 2 и ал. 4 от ЗДДФЛ.
В конкретния случай, според описаните във въпросното писмо факти, документално доказаната цена на придобиване е стойността, която дружеството е използвало при определяне на окончателния данък върху ликвидационния дял (първата сделка).
Извод: При втората сделка - продажбата на имота, придобит като ликвидационен дял в натура - облагаемият доход по чл. 33, ал. 1 от ЗДДФЛ се определя като положителната разлика между продажната цена и пазарната стойност на имота към момента на разпределянето му като ликвидационен дял (използвана при първата сделка като документално доказана цена на придобиване), намалена с 10 % разходи.
Заключителни бележки
Настоящото становище е принципно и е изготвено въз основа на изложената в запитването фактическа обстановка. В случаите, когато в производство, възложено по реда на ДОПК, се установи фактическа обстановка, различна от посочената, запитващият не може да се позовава на разпоредбата на чл. 17, ал. 3 от ДОПК.
Извод: Становището има принципен характер и е приложимо само при фактическа обстановка, идентична с описаната в запитването; при различно установени факти по реда на ДОПК не може да се ползва защитата по чл. 17, ал. 3 от ДОПК.
