ОТНОСНО: Данъчно третиране на доставките на недвижими имоти по реда на Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС)
В Дирекция ОДОП ...... постъпи Ваше запитване с вх. № 07-00-35 от 27.01.2022 г., препратено за отговор по компетентност от ЦУ на НАП София.
Видно от изложената фактическа обстановка в запитването, през 2017г. е формиран капитал на представляваното от Вас дружество чрез апортна вноска на недвижими имоти както следва:
1. Самостоятелен обект в сграда с адрес: гр. П, ул. "......" № 49, ет. 4, с предназначение на самостоятелния обект - жилище с две нива, всяко едно с площ от 72,50 кв. м, с прилежащи части - изба с площ от 105 кв. м и склад от 6 кв м;
2. Самостоятелен обект в сграда с адрес: гр. П, ул. "...." № 49, ет. 2, с предназначение на самостоятелния обект - жилище с площ от 102 кв. м, с прилежащи части - склад с площ от 10 кв. м;
3. Самостоятелен обект в сграда с адрес: гр. П, ул. "......" № 49, ет. 1, с предназначение на самостоятелния обект - гараж с площ от 17 кв. м;
4. Самостоятелен обект в сграда с адрес: гр. П, ул. "....." № 49, ет. 1, с предназначение на самостоятелния обект - гараж с площ от 17 кв. м;
5.110/300 идеални части от поземлен имот с адрес: гр. П, ул. "....." № 49 с площ от 323 кв. м, трайно предназначение на територията - урбанизирана и начин на трайно ползване - ниско застрояване;
6. Самостоятелен обект в сграда с адрес: гр. П, ул. "...." № 170, ет. 1, с предназначение на самостоятелния обект - склад с площ от 118 кв. м, ведно с 1,17% идеални части от общите части на сградата и от правото на строеж върху общинското място, в което сградата е построена.
Посочено е, че гореизброените имоти са построени и е издаден Акт 16 през 1999г.
Поставен е въпрос: Дължи ли се ДДС при продажба на имотите чрез намаляване на капитала на дружеството?
Предвид изложената фактическа обстановка в запитването и приложимото законодателство в областта на данъка върху добавената стойност, изразявам следното становище:
Предмет на продажба са недвижими имоти - две жилища (апартаменти), два гаража, идеални части от урегулиран поземлен имот и склад, както и идеални части от общите части на сградата и правото на строеж върху урегулиран поземлен имот.
Съгласно разпоредбата на чл. 12, ал. 1 от ЗДДС облагаема доставка е всяка доставка на стока или услуга по смисъла на чл. 6 и 9 от закона, когато е извършена от данъчно задължено лице по този закон и е с място на изпълнение на територията на страната, както и доставката, облагаема с нулева ставка, извършена от данъчно задължено лице, освен в случаите, в които този закон предвижда друго. Предвид цитираната норма, облагаема е всяка доставка, свързана със земя и сгради, за която изрично в ЗДДС не е посочено, че има характер на освободена. Доставките, които са определени като освободени, са изчерпателно изброени в глава трета "Освободени доставки и придобивания" от ЗДДС.
По смисъла на чл. 45, ал. 1 от ЗДДС освободена доставка е прехвърлянето на правото на собственост върху земя, учредяването или прехвърлянето на ограничени вещни права върху земя, както и отдаването й под наем или аренда. Като освободена доставка по чл. 45, ал. 3 от ЗДДС се третира и доставката на сгради или на части от тях, които не са нови, доставката на прилежащите към тях терени, както и учредяването и прехвърлянето на други вещни права върху тях.
Следва да се има предвид и разпоредбата на чл. 45, ал. 5, т. 1 от ЗДДС, съгласно която чл. 45, ал. 1 от закона не се прилага по отношение на прехвърлянето на право на собственост върху урегулиран поземлен имот по смисъла на Закона за устройство на територията, с изключение на прилежащия терен към сгради, които не са нови.
В ЗДДС законодателят не е дал легална дефиниция за понятието "сгради, които не са нови". Определението за "сгради, които не са нови" се извежда по аргумент за противното от определението в § 1, т. 5 от ДР на ЗДДС. С тази норма с дадена дефиниция за "нови сгради", а именно:
а) които към датата, на която данъкът за доставката им е станал изискуем, са с етап на завършеност "груб строеж" или
б) за които към датата, на която данъкът за доставката им е станал изискуем, не са изтекли 60 месеца считано от датата, на която е издадено разрешение за ползване по реда на Закона за устройство на територията.
В запитването е посочено, че Акт 16 за сградите, в които са обектите, е издаден през 1999г., съответно обектите ще се определят като сгради, които не са нови и може да се приложи чл. 45, ал. 3 от ЗДДС - освободена доставка.
"Прилежащ терен" по смисъла на дефиницията, дадена в § 1, т. 6 от ДР на ЗДДС е сумата от застроената площ по смисъла на ЗУТ и площта около застроената площ, определена на база отстояние три метра от външните очертания на всяка от ограждащите стени на първия надземен етаж или на полуподземния етаж на сградата, в рамките на урегулирания поземлен имот.
Доставките на сгради или на части от тях, които не са нови и прилежащите към тях терени се разглеждат като отделни доставки спрямо прехвърлянето на право на собственост върху УПИ (без прилежащия терен) и могат да бъдат подчинени на различен режим по ЗДДС. От това следва, че доставката на земята би била облагаема за частта на УПИ, който не е прилежащ терен към стара сграда.
В случай че доставчикът приложи разпоредбата на чл. 45, ал. 3 от закона по отношение на доставката на недвижимите имоти (обектите от сграда, която не е нова) за които е упражнено право на данъчен кредит, следва да съобрази дали е налице основание за корекция предвид разпоредбите на чл. 79 от ЗДДС.
Обръщам внимание, че съгласно чл. 10, ал. 2 от ЗДДС в случаите на извършване на непарична вноска в търговско дружество лицето, което получава стоките, е правоприемник и на всички права и задължения по закона във връзка с тях, включително на правото на приспадане на данъчен кредит и на задълженията за извършване на корекция на ползвания данъчен кредит.
Следва да имате предвид и разпоредбата на чл. 45, ал. 7 от ЗДДС, съгласно която в случаите на доставки по реда на чл. 45, ал. 1, 3 и 4 от с.з. доставчикът има право да избере доставката да бъде облагаема.
Предвид гореизложеното, при продажбата на недвижимите имоти доставчикът определя вида на доставката - освободена по чл. 45, ал. 3 от ЗДДС или облагаема по чл. 47, ал. 7 и чл. 12, ал. 1 от ЗДДС. Доставката на УПИ е облагаема предвид разпоредбата на чл. 45, ал. 5, т. 1 от ЗДДС.
В запитването е посочено, че през 2017 г. е формиран капиталът на дружеството чрез апортна вноска на следните недвижими имоти:
- Самостоятелен обект в сграда с адрес: гр. П, ул. "......" № 49, ет. 4, с предназначение - жилище с две нива, всяко с площ 72,50 кв. м, с прилежащи части - изба с площ 105 кв. м и склад 6 кв. м.
- Самостоятелен обект в сграда с адрес: гр. П, ул. "...." № 49, ет. 2, с предназначение - жилище с площ 102 кв. м, с прилежащи части - склад с площ 10 кв. м.
- Самостоятелен обект в сграда с адрес: гр. П, ул. "......" № 49, ет. 1, с предназначение - гараж с площ 17 кв. м.
- Самостоятелен обект в сграда с адрес: гр. П, ул. "....." № 49, ет. 1, с предназначение - гараж с площ 17 кв. м.
- 110/300 идеални части от поземлен имот с адрес: гр. П, ул. "....." № 49, с площ 323 кв. м, с трайно предназначение на територията - урбанизирана, и начин на трайно ползване - ниско застрояване.
- Самостоятелен обект в сграда с адрес: гр. П, ул. "...." № 170, ет. 1, с предназначение - склад с площ 118 кв. м, ведно с 1,17% идеални части от общите части на сградата и от правото на строеж върху общинското място, в което сградата е построена.
Посочено е, че гореизброените имоти са построени и за тях е издаден Акт 16 през 1999 г.
Въпрос: Дължи ли се ДДС при продажба на имотите чрез намаляване на капитала на дружеството?
Предмет на продажба са недвижими имоти - две жилища (апартаменти), два гаража, идеални части от урегулиран поземлен имот, склад, както и идеални части от общите части на сградата и правото на строеж върху урегулиран поземлен имот.
Съгласно чл. 12, ал. 1 от ЗДДС облагаема доставка е всяка доставка на стока или услуга по смисъла на чл. 6 и чл. 9 от закона, когато е извършена от данъчно задължено лице по този закон и е с място на изпълнение на територията на страната, както и доставката, облагаема с нулева ставка, извършена от данъчно задължено лице, освен в случаите, в които този закон предвижда друго.
От тази норма следва, че облагаема е всяка доставка, свързана със земя и сгради, за която в ЗДДС не е предвидено, че е освободена. Освободените доставки са изчерпателно изброени в глава трета "Освободени доставки и придобивания" от ЗДДС.
По смисъла на чл. 45, ал. 1 от ЗДДС освободена доставка е прехвърлянето на правото на собственост върху земя, учредяването или прехвърлянето на ограничени вещни права върху земя, както и отдаването й под наем или аренда.
Съгласно чл. 45, ал. 3 от ЗДДС като освободена доставка се третира и доставката на сгради или на части от тях, които не са нови, доставката на прилежащите към тях терени, както и учредяването и прехвърлянето на други вещни права върху тях.
Съгласно чл. 45, ал. 5, т. 1 от ЗДДС разпоредбата на чл. 45, ал. 1 не се прилага по отношение на прехвърлянето на право на собственост върху урегулиран поземлен имот по смисъла на Закона за устройство на територията, с изключение на прилежащия терен към сгради, които не са нови.
В ЗДДС няма легална дефиниция за "сгради, които не са нови". Определението за "сгради, които не са нови" се извежда по аргумент за противното от дефиницията за "нови сгради" в § 1, т. 5 от ДР на ЗДДС, според която "нови сгради" са:
- сгради, които към датата, на която данъкът за доставката им е станал изискуем, са с етап на завършеност "груб строеж", или
- сгради, за които към датата, на която данъкът за доставката им е станал изискуем, не са изтекли 60 месеца, считано от датата, на която е издадено разрешение за ползване по реда на Закона за устройство на територията.
В запитването е посочено, че Акт 16 за сградите, в които се намират обектите, е издаден през 1999 г. Поради това обектите се определят като сгради, които не са нови, и за тях може да се приложи чл. 45, ал. 3 от ЗДДС, т.е. доставката им да бъде третирана като освободена.
Съгласно § 1, т. 6 от ДР на ЗДДС "прилежащ терен" е сумата от застроената площ по смисъла на ЗУТ и площта около застроената площ, определена на база отстояние три метра от външните очертания на всяка от ограждащите стени на първия надземен етаж или на полуподземния етаж на сградата, в рамките на урегулирания поземлен имот.
Доставките на сгради или на части от тях, които не са нови, и прилежащите към тях терени се разглеждат като отделни доставки спрямо прехвърлянето на право на собственост върху урегулирания поземлен имот (без прилежащия терен) и могат да бъдат подчинени на различен режим по ЗДДС. От това следва, че доставката на земята е облагаема за онази част от урегулирания поземлен имот, която не представлява прилежащ терен към стара сграда.
В случай че доставчикът приложи разпоредбата на чл. 45, ал. 3 от ЗДДС по отношение на доставката на недвижимите имоти (обекти от сграда, която не е нова), за които е упражнено право на данъчен кредит, следва да се прецени дали е налице основание за корекция по чл. 79 от ЗДДС.
Съгласно чл. 10, ал. 2 от ЗДДС, при извършване на непарична вноска в търговско дружество лицето, което получава стоките, е правоприемник на всички права и задължения по закона във връзка с тях, включително правото на приспадане на данъчен кредит и задълженията за извършване на корекция на ползвания данъчен кредит.
Съгласно чл. 45, ал. 7 от ЗДДС, при доставки по реда на чл. 45, ал. 1, 3 и 4 доставчикът има право да избере доставката да бъде облагаема.
Извод: При продажбата на недвижимите имоти доставчикът определя вида на доставката - като освободена по чл. 45, ал. 3 от ЗДДС или като облагаема по чл. 45, ал. 7 и чл. 12, ал. 1 от ЗДДС. Доставката на урегулирания поземлен имот (за частта, която не е прилежащ терен към стара сграда) е облагаема на основание чл. 45, ал. 5, т. 1 от ЗДДС. Въпросът дали продажбата се извършва чрез намаляване на капитала не променя данъчния режим по ЗДДС, който се определя по изложените правила.
