НАП: Данъчно третиране по ЗДДФЛ и ЗДДС на продажба на апартаменти, придобити срещу учредено право на строеж върху наследствен имот

2_819/31.07.2015

ЗДДФЛ, чл.13, ал.1, т.26

ЗДДФЛ, чл.33, ал.1

ЗДДФЛ, чл.33, ал.6, т.6

ЗДДС, чл.3, ал.2

КСО, чл.10, ал.1

Отправили сте писмено запитване до Дирекция ОДОП-......., свързано с приложението на Закона за данъците върху доходите на физическите лица /ЗДДФЛ/, Закона за данък върху добавената стойност/ЗДДС/ и Кодекса за социално осигуряване /КСО/, в което сте описали следната фактическа обстановка:

През 2003 г. сте придобили по наследство идеална част от недвижим имот-УПИ. Учредили сте съвместно с другите собственици на парцела възмездно право на строеж на юридическо лице за обособени обекти срещу задължението на приобретателя да проектира и построи за своя сметка, със свои материали, цялата жилищна сграда, включително обектите на учредителите, които обекти ще станат тяхна собственост и в степен на завършеност каквато е уговорена. Със същия нотариален акт заедно с другите собственици на терена сте си запазили и взаимно сте си учредили право на строеж за конкретно описани обекти съобразно идеалните Ви части, като за Вас това са 5 бр. апартаменти. Строежът е изпълнен и въведен в експлоатация на 03.02.2014 г. На 23.02.2015 г. и на 04.05.2015 г. сте продали два от апартаментите, съответно за 30 000 евро и 21 500 евро и сте закупили жилище на дъщеря Ви/без да сте посочили способа по който тя го придобива, чрез дарение от Вас или чрез покупко-продажба от нейна страна с надарените й средства, което би имало значение при последваща продажба от нея, за определяне цената на придобиване, ако е налице облагаем доход/. През 2016 имате намерение да продадете и останалите три апартамента.

Поставили сте следните въпроси:

1. Какви данъчни задължения произтичат за Вас и за децата Ви, съгласно ЗДДФЛ? Налице ли е хипотезата на чл.13, ал.1, т., б.б и т.26 от ЗДДФЛ. Каква следва да е цената на придобиване на продадените апартаменти, ако доходът е облагаем?
2. Как и при какви условия възниква задължение за регистрация по ЗДДС?
3. Възникват ли задължения по КСО?

Въз основа на изложената фактическа обстановка изразяваме следното принципно становище:

Относно приложението на ЗДДФЛ

Обект на облагане по Закона за данъците на физическите лица са доходите от всички източници, придобити от данъчно задължените лица през данъчната година, с изключение на изрично посочените като необлагаеми доходи/чл.12, ал.1 от ЗДДФЛ/. Съгласно чл.13, ал.1, т.1 от ЗДДФЛ не са облагаеми доходите, придобити през данъчната година от продажба или замяна на:

• един недвижим жилищен имот, ако между датата на придобиване и датата на продажбата или замяната са изминали повече от три години
• до два недвижими имота, както и селскостопански и горски имоти, независимо от броя им, ако между датата на продажбата или замяната са изминали повече от пет години.

Във връзка с приложението на горепосочената разпоредба е въведена легална дефиниция в §1, т.51 от ДР на ЗДДФЛ на "недвижим жилищен имот". За да се счете за такъв, същият следва към момента на продажбата или замяната да може да служи за задоволяване на жилищни нужди, както и да са изтекли три години от придобиването му.

Съгласно чл. 10, ал. 2 от Закона за данъците върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ), в зависимост от формата на плащане доходите могат да бъдат парични и непарични. Построените от дружеството обекти-5 бр. апартаменти, Ваша собственост, придобити срещу учреденото право на строеж представлява получен непаричен доход при замяна.Непаричните доходи се остойностяват по пазарни цени. На основание чл. 13, ал. 1, т. 26 от ЗДДФЛ, не са облагаеми доходите от продажба или замяна на имущество, придобито по наследство. По смисъла на чл. 46, ал. 2 от Закона за нормативните актове, когато нормативният акт е непълен, за неуредените от него случаи се прилагат разпоредбите, които се отнасят до подобни случаи, ако това отговаря на целта на акта. Ако такива разпоредби липсват, отношенията се уреждат съобразно основните начала на правото на Република България. Определение на понятието "имущество" не се съдържа в ЗДДФЛ, но доколкото се касае за имущество, получено по наследство, тълкувание сe намира в разпоредбите на Закона за местните данъци и такси /ЗМДТ/. Съгласно чл.30,ал.1 от ЗМДТ, наследственото имущество включва притежаваните от наследодателя и оставени в наследство движими и недвижими вещи и права върху такива вещи, както и други имуществени права, вземания към момента на откриване на наследството. Следователно, на основание цитираната разпоредба не следва да се облагат придобитите от Вас на 03.02.2014 г./датата на въвеждане на експлоатация на строежа/непарични доходи-5бр.апартаменти, получени срещу учреденото вещно право на строеж върху наследствения имот.

Различно е данъчното третиране при последващата продажба на собствените Ви изградени обекти в сградата. При сега действащото законодателство, полученият доход не попада в обхвата на чл.13., ал.1 ,т.26 от ЗДДФЛ и същият ще следва да квалифицирате като облагаем по чл.33, ал.1 от ЗДДФЛ/ за първите две продажби/ или необлагаем, в зависимост от това дали ще попаднат в приложното поле на чл.13, ал.1, т.1 от ЗДДФЛ/за бъдещите Ви продажби/.

На основание чл. 33 ал. 1 от ЗДДФЛ облагаемият доход от продажба или замяна на недвижимо имущество се определя, като положителната разлика между продажната цена и цената на придобиване на имуществото се намалява с 10 на сто разходи. Годишната данъчна основа съгласно чл.34 от ЗДДФЛ за доходи от прехвърляне на права или имущество е облагаемият доход по чл.33, придобит през данъчната година

При определяне на облагаемия доход за всяка една от двете сделки, приложимата разпоредба относно цената на придобиване на апартаментите е чл.33, ал.6, т.6 от ЗДДФЛ, т.к. имотите, които предстои да продадете са придобити от замяна срещу учредяване на право на строеж. В случаите на продажба на имущество придобито при замяна, цената на придобиване ще бъде пазарната цена по чл.10, ал.4 от ЗДДФЛ на имуществото придобито при замяната, за всеки един от тези обекти направена към датата на придобиването им 03.02.2014 г.. Съгласно §1, т.9 от ДР на ЗДДФЛ "пазарна цена" е тази по смисъла на §1, т.8 от ДР на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/, т.е. сумата без данъка върху добавената стойност, която би била платена при същите условия за идентична или сходна стока или услуга по сделка между лица, които не са свързани. Методите за определяне на пазарните цени са посочени в §1, т.10 от ДОПК, като редът и начинът за прилагането им са определени в Наредба №Н-9 /14 август 2006 г. за реда и начините за прилагане на методите за определяне на пазарните цени. Ако нямате съответните специални знания, може да възложите извършването на експертиза, която следва да е съобразена с посочената наредба.

Следва да имате предвид, че когато паричните доходи са във валута, те се преизчисляват в български левове по курса на Българска народна банка към датата на придобиването им/чл.10, ал.3 от ЗДДФЛ/.

За получените облагаеми доходи следва да подадете декларация по чл.50 от ЗДДФЛ до 30 април на следващата година.

Относно придобитото жилище от дъщеря Ви, същата не е данъчно задължено лице по ЗДДФЛ във връзка с придобиване на собствеността й. При последващо отчуждаване от нейна страна на жилището й, следва да се информирате относно данъчното третиране на получените доходи към този бъдещ момент.

Относно приложението на ЗДДС

Данъчно задължено лице по смисъла на чл.3, ал.1 от ЗДДС е всяко лице, което извършва независима икономическа дейност, без значение от целите и резултатите от нея.

Съгласно чл. 3, ал. 2 от ЗДДС независима икономическа дейност е дейността на производители, търговци и лица, предоставящи услуги. Независима икономическа дейност е и всяка дейност, осъществявана редовно или по занятие срещу възнаграждение, включително експлоатацията на материално и нематериално имущество с цел получаване на редовен доход от него.

В ЗДДС липсват критерии, според които да се определи дали една дейност се осъществява редовно или по занятие. Преценка за това може да бъде направена при разглеждане на конкретна фактическа обстановка, след анализ на всички факти и обстоятелства.

В свои решения Съда на ЕС подчертава, че понятието данъчно задължено лице следва да се определя във връзка с понятието за икономическа дейност. Според практиката на СЕС, когато частно лице предприема активни действия за продажбата на имоти като използва средства, подобни на тези, използвани от производител, търговец или доставчик на услуги това лице трябва да се счита за лице, упражняващо "икономическа дейност" по смисъла на посочената разпоредба и следователно трябва да се счита за данъчнозадължено за данък върху добавената стойност лице. (Решение по съединени дела С-180/10 и С-181/10). Такива активни действия могат да се изразяват по-конкретно в осъществяването на благоустройствени дейности в имота, както и в използването на изпитани средства за пускане на пазара.

От запитването става ясно, че е придобит поземлен имот по наследство и са предприети активни действия от страна на наследниците за изграждане на недвижим имот, като за целта е учредено право на строеж на юридическо лице и са получени определен брой апартаменти, като целта е апартаментите да бъдат продадени, а не да се използват за жилище от физическото лице. След изграждането на недвижимия имот са извършени разпоредителни сделки с два от апартаментите.

Продажбата на недвижим имот ще е извън обхвата на ЗДДС, ако същата е инцидентна и липсват активни действия от страна на физическото лице за повишаване цената на имота, които да надвишават обикновеното управление на имота.

Считаме, че чрез действията, които са предприети, физическото лице придобива качество на данъчно задължено лице по смисъла на чл.3, ал.1 от ЗДДС и извършва независима икономическа дейност по чл.3, ал.2 от ЗДДС, поради което продажбите на имотите попадат в обхвата на ЗДДС и формират облагаем оборот за регистрация по чл. 96, ал. 1 от същия закон.

На основание чл.96, ал.1 от ЗДДС всяко данъчно задължено лице с облагаем оборот 50 000лв или повече за период не по-дълъг от 12 последователни месеца преди текущия е длъжно в 14-дневен срок от изтичането на данъчния период, през който е достигнало този оборот да подаде заявление за регистрация по ЗДДС.

Облагаем оборот е сумата от извършените от лицето облагаеми доставки, включително облагаеми с нулева ставка на данъка (чл.96, ал.2 от ЗДДС). Облагаема доставка по смисъла на чл.12 от ЗДДС е всяка доставка на стока или услуга с място на изпълнение на територията на страната, извършена от данъчно задължено.

Считаме, че лицето достига облагаем оборот с продажбата на първия апартамент на 23.02.2014 г. и е следвало да подаде заявление за регистрация до 14 март 2015г. на основание чл.96, ал.1 от ЗДДС.

Становище по сходен казус е изразено от зам. изп. директор на НАП с писмо изх.№ 24-02-91/09.05.2014г., което можете да намерите на страницата на НАП на адрес: www.nap.bg.

Относно приложението на КСО

С оглед изложената в запитването фактическа обстановка и предвид разпоредбите на Кодекса за социално осигуряване (КСО), за Вас и Вашите деца не възниква задължение за внасяте задължителни осигурителни вноски, тъй като разпоредбата на чл.10, ал.1 от същия кодекс регламентира, че осигуряването възниква от деня, в който лицата започват да упражняват трудова дейност по чл.4 или чл.4а, ал.1 и за който са внесени или дължими осигурителни вноски и продължава до прекратяването й. Дейността, от която Вие сте реализирали доходи/продажба на недвижимо имущество и права/, не попада сред посочените в чл.4 или 4а от КСО.