ОТНОСНО:Прилагане на Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС)
В Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" ..... постъпи писмено запитване с вх. № 96-00-88/28.04.2023 г., относно прилагането на ЗДДС.
В запитването е изложена следната фактическа обстановка:
"...... Инженеринг" ЕООД е регистрирано по ЗДДС дружество, което осъществява поддръжка на автоматизираните линии в разпределителните центрове на две куриерски фирми на територията на Република България. Услугата се осъществява от наети по трудов договор в дружеството служители и представлява почасова поддръжка на транспортните линии по график, периодична профилактика, такса за готовност за реакция при повикване по спешност, монтажи, подмяна и инсталиране на резервни части, технически проверки.
Извършваните услуги се възлагат от италианско дружество. За целите на ДДС то е регистрирано в Италия. Има сключени споразумения между "....... инженеринг" ЕООД и италианското дружество, като са вписани адресите на куриерските фирми в България като адреси за получаване на услугата. По информация на дружеството между италианската фирма и куриерските фирми има сключени договори за поддръжка, т.е. българското дружество се явява подизпълнител на италианското.
"........ Инженеринг" ЕООД издава данъчни фактури за доставките на услугите на италианското дружество. Купувачът (италианската фирма) оспорва начисляването на ДДС във фактурите, като се позовава на факта, че те не са свързани с тяхно имущество и данъкът трябва да бъде начислен в държавата на получаване, а не в държавата на изпълнение (на услугата). В допълнение поясняват, че нямат търговско представителство в България.
Поставени са следните въпроси:
1. Къде е мястото на изпълнение при доставка на услуга в конкретния казус по чл. 21, ал. 2 от ЗДДС? В хипотезата на първо, второ или трето изречение на същата алинея следва да бъдат отнесени описаните обстоятелства?
2. От гледна точка на доставчика кой е получателят на услугата - италианската фирма или куриерските фирми? Кой от участниците в сделката трябва да начисли данъка върху добавената стойност - доставчикът на услугата или получателят?
В отговор на поставените от Вас въпроси и съобразявайки действащото данъчно законодателство, изразявам следното становище:
Общото правило за определяне на мястото на изпълнение на доставка на услуга се съдържа в разпоредбите на чл. 21, ал. 1 и 2 от ЗДДС (съответно чл. 44 и 45 от Директива 2006/112/ЕО) и е в зависимост от обстоятелството дали получателят на същата е данъчно задължено или данъчно незадължено лице.
В разпоредбата на чл. 21, ал. 2 от ЗДДС е регламентирано, че мястото на изпълнение при доставка на услуга, когато получателят е данъчно задължено лице, е мястото, където получателят е установил независимата си икономическа дейност. Когато тези услуги се предоставят на постоянен обект, който се намира на място, различно от мястото, където получателят е установил независимата си икономическа дейност, то мястото на изпълнение е мястото, където се намира този обект. Когато няма място на установяване на независима икономическа дейност или постоянен обект, мястото на изпълнение на доставката е мястото на постоянния адрес или обичайното пребиваване на получателя.
Според разпоредбата на чл. 11, т. 1 от Регламент за изпълнение (ЕС) № 282/2011 на Съвета от 15 март 2011 година за установяване на мерки за прилагане на Директива 2006/112/ЕО относно общата система на данъка върху добавената стойност (Регламент за изпълнение № 282/2011) за прилагането на чл. 44 от Директивата за ДДС "постоянен обект" е всеки обект, различен от мястото на установяване на стопанска дейност по чл. 10 от регламента, който се характеризира с достатъчно равнище на постоянство и има подходяща структура от гледна точка на човешките и техническите ресурси, за да може да получава и ползва услугите, доставени за собствените нужди на този обект.
"Постоянен обект" по смисъла на § 1, т. 10 от ДР на ЗДДС е търговско представителство, клон, офис, кантора, ателие, завод, работилница (фабрика), магазин, склад за търговия, сервиз, монтажен обект, строителна площадка, мина, кариера, сонда, петролен или газов кладенец, извор или други подобни, целящи извличане на природни ресурси, определено помещение (собствено, наето или ползвано на друго основание) или друго място, чрез което едно лице извършва цялостно или частично икономическа дейност на територията на една страна.
От изложената в запитването фактическа обстановка става ясно, че получател на услугата е данъчно задължено лице, регистрирано за целите на ДДС в Италия, което няма постоянен обект на територията на страната. С оглед на това и предвид разпоредбата на чл. 21, ал. 2 от ЗДДС, когато получател е данъчно задължено лице, установено на територията на друга държава членка, мястото на изпълнение на услугата е там, където е установен получателят по доставката. Тъй като в конкретния случай получателят е лице, установено извън страната, доставката е с място на изпълнение на територията на страната, където същият е установен (в друга държава членка - Италия). В издадената фактура данък не се начислява на основание чл. 86, ал. 3 от ЗДДС, а в изпълнение на чл. 79, ал. 2 от ППЗДДС се вписва "обратно начисляване - чл. 21, ал. 2 от закона".
Съгласно чл. 11, ал. 2 от ЗДДС получател по смисъла на този закон е лицето, което получава стоката или услугата. В издадената от дружеството фактура като получател следва да се посочи лицето, на което е предоставена съответната услуга. Доколкото имате сключено споразумение с италианската фирма, получател на услугата е тя, а не установените на територията на страната български търговци.
Настоящото становище е въз основа на изложената в запитването фактическа обстановка. В случаите, когато в производство, възложено по реда на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК), се установи фактическа обстановка, различна от посочената, Вие не може да се позовавате на разпоредбата на чл. 17, ал. 3 от ДОПК.
В запитването е посочено, че "...... Инженеринг" ЕООД е регистрирано по ЗДДС дружество, което извършва поддръжка на автоматизирани линии в разпределителните центрове на две куриерски фирми на територията на Република България. Услугата се извършва от служители на трудов договор и включва почасова поддръжка на транспортните линии по график, периодична профилактика, такса за готовност за реакция при повикване по спешност, монтажи, подмяна и инсталиране на резервни части, технически проверки.
Услугите се възлагат от италианско дружество, регистрирано за целите на ДДС в Италия. Между "....... инженеринг" ЕООД и италианското дружество има сключени споразумения, в които са вписани адресите на куриерските фирми в България като адреси за получаване на услугата. По информация на българското дружество между италианската фирма и куриерските фирми има сключени договори за поддръжка, като "........ Инженеринг" ЕООД е подизпълнител на италианското дружество.
"........ Инженеринг" ЕООД издава данъчни фактури за доставките на услугите на италианското дружество. Италианската фирма оспорва начисляването на ДДС във фактурите, като се позовава на това, че услугите не са свързани с нейно имущество и че данъкът следва да бъде начислен в държавата на получаване, а не в държавата на изпълнение на услугата. Допълнително се посочва, че италианското дружество няма търговско представителство в България.
Въпрос 1: Къде е мястото на изпълнение при доставка на услуга в конкретния казус по чл. 21, ал. 2 от ЗДДС? В хипотезата на първо, второ или трето изречение на същата алинея следва да бъдат отнесени описаните обстоятелства?
Въпрос 2: От гледна точка на доставчика кой е получателят на услугата - италианската фирма или куриерските фирми? Кой от участниците в сделката трябва да начисли данъка върху добавената стойност - доставчикът на услугата или получателят?
Правен анализ относно мястото на изпълнение
Общото правило за определяне на мястото на изпълнение на доставка на услуга е уредено в чл. 21, ал. 1 и 2 от ЗДДС (съответно чл. 44 и чл. 45 от Директива 2006/112/ЕО) и зависи от това дали получателят е данъчно задължено или данъчно незадължено лице.
Съгласно чл. 21, ал. 2 от ЗДДС мястото на изпълнение при доставка на услуга, когато получателят е данъчно задължено лице, е мястото, където получателят е установил независимата си икономическа дейност. Когато услугите се предоставят на постоянен обект, който се намира на място, различно от мястото на установяване на независимата икономическа дейност на получателя, мястото на изпълнение е мястото, където се намира този постоянен обект. Когато няма място на установяване на независима икономическа дейност или постоянен обект, мястото на изпълнение е мястото на постоянния адрес или обичайното пребиваване на получателя.
Съгласно чл. 11, т. 1 от Регламент за изпълнение (ЕС) № 282/2011 на Съвета от 15 март 2011 година за прилагане на Директива 2006/112/ЕО относно общата система на ДДС, за целите на чл. 44 от Директивата за ДДС "постоянен обект" е всеки обект, различен от мястото на установяване на стопанска дейност по чл. 10 от регламента, който се характеризира с достатъчно равнище на постоянство и има подходяща структура от гледна точка на човешките и техническите ресурси, за да може да получава и ползва услугите, доставени за собствените нужди на този обект.
"Постоянен обект" по смисъла на § 1, т. 10 от допълнителните разпоредби на ЗДДС е търговско представителство, клон, офис, кантора, ателие, завод, работилница (фабрика), магазин, склад за търговия, сервиз, монтажен обект, строителна площадка, мина, кариера, сонда, петролен или газов кладенец, извор или други подобни, целящи извличане на природни ресурси, определено помещение (собствено, наето или ползвано на друго основание) или друго място, чрез което едно лице извършва цялостно или частично икономическа дейност на територията на една страна.
От изложената фактическа обстановка се установява, че получател на услугата е данъчно задължено лице, регистрирано за целите на ДДС в Италия, което няма постоянен обект на територията на Република България.
С оглед на това и на основание чл. 21, ал. 2 от ЗДДС, когато получателят е данъчно задължено лице, установено на територията на друга държава членка, мястото на изпълнение на услугата е мястото, където е установен получателят по доставката.
В конкретния случай получателят е лице, установено извън страната, поради което доставката е с място на изпълнение на територията на държавата, където получателят е установен, а именно друга държава членка - Италия.
В издадената фактура данък не се начислява на основание чл. 86, ал. 3 от ЗДДС, като в изпълнение на чл. 79, ал. 2 от ППЗДДС се вписва "обратно начисляване - чл. 21, ал. 2 от закона".
Извод: Мястото на изпълнение на услугите по поддръжка, предоставяни на италианското данъчно задължено лице без постоянен обект в България, е на територията на Италия по чл. 21, ал. 2 от ЗДДС, като в България не се начислява ДДС и във фактурата се посочва "обратно начисляване - чл. 21, ал. 2 от закона".
Определяне на получателя и лицето, което начислява данъка
Съгласно чл. 11, ал. 2 от ЗДДС получател по смисъла на закона е лицето, което получава стоката или услугата.
В издадената от дружеството фактура като получател следва да бъде посочено лицето, на което е предоставена съответната услуга. С оглед на това, че е налице сключено споразумение между "........ Инженеринг" ЕООД и италианската фирма, получател на услугата е италианското дружество, а не българските куриерски фирми, установени на територията на страната.
Предвид мястото на изпълнение по чл. 21, ал. 2 от ЗДДС и вписването "обратно начисляване - чл. 21, ал. 2 от закона" по чл. 79, ал. 2 от ППЗДДС, данъкът върху добавената стойност следва да бъде начислен от получателя на услугата в държавата, където е установен - Италия, а не от българския доставчик.
Извод: Получател на услугата по смисъла на ЗДДС е италианската фирма, с която "........ Инженеринг" ЕООД има сключено споразумение, и именно тя следва да самоначисли ДДС по механизма на обратно начисляване в държавата на установяване, докато българският доставчик не начислява ДДС във фактурата.
Настоящото становище е изготвено въз основа на изложената в запитването фактическа обстановка. В случай че в производство по реда на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс се установи фактическа обстановка, различна от посочената, не може да се прилага разпоредбата на чл. 17, ал. 3 от ДОПК.
