НАП: Данъчно признаване на разходи за възнаграждения по договор за управление и контрол и свързаните осигурителни вноски по ЗКПО

Според изложеното в запитването, във връзка със сключен писмен договор за управление и контрол, дружеството начислява и плаща дължимия данък върху доходите и осигурителни вноски всеки месец съгласно чл. 4, ал. 1, т. 7 от КСО. За месец декември трудовото възнаграждение се изплаща през месец януари на следващата година.

Въпрос: кога съгласно ЗКПО следва да бъдат включени като разход за дейността начисленото възнаграждение по договор за управление и контрол и дължимите задължителни осигурителни вноски - в годината на начисляването или в годината на изплащането?

При така изложената фактическа обстановка, с оглед разпоредбите на ЗКПО (обн. ДВ, бр. 95/2006 г., посл. изм. ДВ, бр. 76/2016 г.), се изразява следното принципно становище.

Съгласно чл. 42, ал. 1 от ЗКПО разходите, представляващи доходи на местни физически лица по Закона за данък върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ), които не са изплатени към 31 декември на текущата година, не се признават за данъчни цели в годината на счетоводното им отчитане.

Съгласно чл. 42, ал. 2, т. 1 от ЗКПО този ред не се прилага за разходите, представляващи основно трудово възнаграждение.

Понятието "основно трудово възнаграждение" е установено в трудовото право, глава дванадесета от Кодекса на труда (КТ). Договорите за управление и контрол по своята същност представляват облигационни правоотношения.

Съгласно § 1, т. 26, буква "з" от ДР на ЗДДФЛ (в сила от 01.01.2014 г.) правоотношенията по договори за управление и контрол, включително с членовете на управителни и контролни органи на предприятия, извън случаите по чл. 37, ал. 1, т. 9, са трудови правоотношения по смисъла на този закон.

В ЗКПО не е дадено определение за "основно трудово възнаграждение". По аргумент на чл. 37 от Указ № 833 за прилагане на Закона за нормативните актове, при тълкуването на чл. 42 от ЗКПО следва да се изхожда от общоприетия смисъл на понятието "основно трудово възнаграждение". В общоприетия смисъл това понятие не включва възнагражденията по договори за управление и контрол, сключени на основание Търговския закон (в частност по чл. 141, ал. 7 от същия закон).

Предвид изложеното възнагражденията по договори за управление и контрол не попадат в изключението от данъчна регулация по чл. 42, ал. 2, т. 1 от ЗКПО. Изключението се отнася само до възнаграждения, начислени по силата на Кодекса на труда.

Съгласно чл. 42, ал. 3 от ЗКПО непризнатите разходи по ал. 1 се признават за данъчни цели в годината, през която доходът е изплатен, до размера на изплатения доход.

Аналогично, съгласно чл. 42, ал. 5 от ЗКПО, като данъчно непризнати се третират и разходите за задължителни осигурителни вноски, свързани с непризнатите разходи за възнаграждения по договори за управление и контрол, когато задължителните осигурителни вноски не са внесени към 31 декември на текущата година. Непризнатите разходи по ал. 5 се признават за данъчни цели в годината, през която съответните задължителни осигурителни вноски са внесени, до размера на внесените осигурителни вноски.

Извод: Начислените, но неизплатени към 31 декември възнаграждения по договори за управление и контрол не се признават за данъчни цели в годината на счетоводното им отчитане и се признават в годината на изплащането им, а свързаните с тях задължителни осигурителни вноски - в годината на тяхното внасяне, до размера на изплатения доход, съответно внесените вноски.