ОТНОСНО:Прилагане на Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС)
В Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика"....... постъпи Ваше запитване с вх. № 07-00-337/02.09.2022 г., препратено по компетентност от Дирекция "ДОМ" при ЦУ на НАП, относно прилагане на ЗДДС и ЗКПО.
Изложена е следната фактическа обстановка:
Представляваното от Вас дружество, регистрирано по чл. 100, ал. 1 от ЗДДС лице, извършва услуги за/към/на AdSense (Google Ireland Ltd.). Услугите са свързани с вграждане на рекламни банери в приложения и/или сайтове и т.н. и показване в тях на реклами, за което получавате комисионна. В раздела "Данни за плащанията" в акаунта на дружество в Adsense след края на всеки месец се появява обобщение за извършените услуги за/към/на Adsense и тяхната стойност за съответния месец, например: обобщението за извършената услуга за месец юли 2022 г. се появява в раздела "Данни за плащанията" в Adsense акаунта в края на месец август 2022 г.
Посочвате, че "Общи условия на Adsense Online" могат да бъдат намерени на други езици, в т.ч. на български език на http://www.google.com/adsense/new/localized-terms@rc=BG.
В т. 5 "Плащане" от горецитираните условия е налична и следната формулировка: "Ако профилът Ви съответства на уговореното, до момента, в който Google нареди плащане, ще Ви платим в края на календарния месец, следващ календарния месец, в който салдото, отразено в профила Ви е равно или надхвърля приложимия минимален праг за плащане". Прагът за плащане в Adsense акаунта на българското дружество е 70 евро. Към момента прагът не е достигнат, като за месец юли 2022 г. за услугата към Adsense е акумулирана сумата от 8,96 евро.
Поставени са следните въпроси:
1. При горепоставения казус как следва да се определи датата на данъчното събитие - по чл. 25, ал. 2, чл. 25, ал. 4, изречение първо или по чл. 25, ал. 4, изречение второ от ЗДДС? Ако не е по посочените начини, как се определя?
2. Каква е разликата между "периодично или непрекъснато изпълнение" и "поетапно изпълнение", разписани в чл. 25, ал. 4 от ЗДДС?
3. Кога една услуга се счита за извършена (към коя дата)?
4. Кога едно плащане е станало дължимо?
5. Коя е датата на данъчното събитие при изложения казус и защо?
С оглед на изложената фактическа обстановка и действащото данъчно законодателство изразявам следното становище:
Глава втора на материалния закон "Данъчно събитие и данъчна основа" регламентира хипотезите на възникване на данъчното събитие при доставки на стоки и услуги.
В общия случай данъчното събитие е доставката на стоки или услуги, извършена от данъчно задължени по закона лица, вътреобщностното придобиване, както и вносът на стоки по чл. 16 от ЗДДС.
По смисъла на чл. 25, ал. 2 от ЗДДС данъчното събитие възниква на датата, на която е прехвърлено правото на собственост върху стоката или друго вещно право, както и всяко друго право на разпореждане със стоката като собственик или на датата, на която услугата е извършена.
Предвид обстоятелството, че в случая предмет на доставка е услуга, видно от цитирания по-горе текст, данъчното събитие би възникнало на датата, на която услугата е извършена (се счита за извършена, съгласно договорените условия между контрагентите).
Посочили сте, че услугата към платформата на Google - Adsense се извършва редовно, на определен период - ежемесечно. Следва да обърнете внимание на разпоредбата на чл. 25, ал. 4, изречение първо от материалния закон, а именно, че при доставка с периодично или непрекъснато изпълнение, с изключение на доставките по чл. 6, ал. 2 от с.з. (която норма се отнася до конкретни, посочени в същата законова разпоредба доставки на стоки), всеки период, за който е уговорено плащане, се смята за отделна доставка и данъчното събитие за нея възниква на датата, на която плащането е станало дължимо. Плащането се определя за дължимо съгласно постигнатите договорености между контрагентите по доставката, които са предмет на свободно договаряне между страните по същата.
Видно от гореизложеното, данъчното събитие за периодичната или непрекъсната доставка на услуга към Adsense възниква на датата, на която сте договорили да се извърши плащането (или същото е станало дължимо).
Обстоятелството, че сумата ще бъде преведена при условие на надхвърлен праг на дължима сума (в конкретния случай сте посочили 70 евро) е въпрос на временно отложен разчет, поради което достигането или надхвърлянето на прага от 70 евро е ирелевантен факт относно датата на възникване на данъчното събитие в конкретната хипотеза.
Във връзка с приложението на чл. 25, ал. 4, изречение второ от закона, следва да имате предвид, че когато е уговорено между страните поетапно извършване или изпълнение на доставка и изпълнението на отделните етапи се приема от получателя по доставката, за дата на изпълнението на съответния етап се смята датата на приемане на етапа, като тази дата се удостоверява с приемо-предавателен протокол, подписан от доставчика и получателя (чл. 12, ал. 2 от Правилника за прилагане на закона за данък върху добавената стойност (ППЗДДС)).
Относно искането за предоставяне на становище относно разликата между "периодично или непрекъснато изпълнение" и "поетапно изпълнение", разписани в чл. 25, ал. 4 от ЗДДС, следва да имате предвид, че в правомощията на НАП е да осигурява необходимата информация и да разяснява правата и задълженията на задължените лица, но не и за тълкуване на законодателството.
Поставените от Вас трети и четвърти въпрос са предмет на свободно договаряне между страните по сделката и са предмет на правно регулиране в различни от данъчното законодателство нормативни документи, поради което приходната администрация не би могла да предостави становище.
Настоящото становище е принципно и е въз основа на изложената в запитването фактическа обстановка. В случаите, когато в производство, възложено по реда на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК), се установи фактическа обстановка, различна от посочената, Вие не може да се позовавате на разпоредбата на чл. 17, ал. 3 от ДОПК.
Представено е запитване относно прилагане на Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС) и Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО) при следната фактическа обстановка:
Дружеството, което представлявате, е регистрирано по чл. 100, ал. 1 от ЗДДС и извършва услуги за/към/на AdSense (Google Ireland Ltd.). Услугите се състоят във вграждане на рекламни банери в приложения и/или сайтове и показване на реклами, срещу което дружеството получава комисионна.
В раздел "Данни за плащанията" в AdSense акаунта на дружеството след края на всеки месец се появява обобщение за извършените услуги за/към/на AdSense и тяхната стойност за съответния месец. Например: обобщението за извършената услуга за месец юли 2022 г. се появява в раздел "Данни за плащанията" в AdSense акаунта в края на месец август 2022 г.
Посочвате, че "Общи условия на Adsense Online" са достъпни и на български език на адрес: http://www.google.com/adsense/new/localized-terms@rc=BG. В т. 5 "Плащане" от тези условия е предвидено: "Ако профилът Ви съответства на уговореното, до момента, в който Google нареди плащане, ще Ви платим в края на календарния месец, следващ календарния месец, в който салдото, отразено в профила Ви е равно или надхвърля приложимия минимален праг за плащане".
Прагът за плащане в AdSense акаунта на българското дружество е 70 евро. Към момента прагът не е достигнат. За месец юли 2022 г. за услугата към AdSense е акумулирана сумата от 8,96 евро.
Поставени са следните въпроси:
Въпрос 1: При горепоставения казус как следва да се определи датата на данъчното събитие - по чл. 25, ал. 2, чл. 25, ал. 4, изречение първо или по чл. 25, ал. 4, изречение второ от ЗДДС? Ако не е по посочените начини, как се определя?
Въпрос 2: Каква е разликата между "периодично или непрекъснато изпълнение" и "поетапно изпълнение", разписани в чл. 25, ал. 4 от ЗДДС?
Въпрос 3: Кога една услуга се счита за извършена (към коя дата)?
Въпрос 4: Кога едно плащане е станало дължимо?
Въпрос 5: Коя е датата на данъчното събитие при изложения казус и защо?
Въз основа на изложената фактическа обстановка и действащото данъчно законодателство е изразено следното становище:
Относно данъчното събитие по ЗДДС
Глава втора "Данъчно събитие и данъчна основа" от ЗДДС урежда хипотезите на възникване на данъчното събитие при доставки на стоки и услуги. В общия случай данъчното събитие е доставката на стоки или услуги, извършена от данъчно задължени по закона лица, вътреобщностното придобиване, както и вносът на стоки по чл. 16 от ЗДДС.
Съгласно чл. 25, ал. 2 от ЗДДС данъчното събитие възниква на датата, на която е прехвърлено правото на собственост върху стоката или друго вещно право, както и всяко друго право на разпореждане със стоката като собственик, или на датата, на която услугата е извършена.
В разглеждания случай предмет на доставка е услуга. С оглед на цитирания текст данъчното събитие би възникнало на датата, на която услугата е извършена (или се счита за извършена съгласно договорените условия между контрагентите).
Посочено е, че услугата към платформата на Google - AdSense се извършва редовно, на определен период - ежемесечно. В тази връзка следва да се съобрази разпоредбата на чл. 25, ал. 4, изречение първо от ЗДДС, според която при доставка с периодично или непрекъснато изпълнение, с изключение на доставките по чл. 6, ал. 2 от закона (отнасящи се до конкретно посочени в тази разпоредба доставки на стоки), всеки период, за който е уговорено плащане, се смята за отделна доставка и данъчното събитие за нея възниква на датата, на която плащането е станало дължимо.
Плащането се определя за дължимо съгласно постигнатите договорености между контрагентите по доставката, които са предмет на свободно договаряне между страните.
От изложеното следва, че данъчното събитие за периодичната или непрекъсната доставка на услуга към AdSense възниква на датата, на която е договорено да се извърши плащането (или на която същото е станало дължимо).
Обстоятелството, че сумата ще бъде преведена при условие на надхвърлен праг на дължима сума (в случая 70 евро), се разглежда като въпрос на временно отложен разчет. Поради това достигането или надхвърлянето на прага от 70 евро е ирелевантен факт относно датата на възникване на данъчното събитие в конкретната хипотеза.
Извод: При периодичната услуга към AdSense данъчното събитие възниква по чл. 25, ал. 4, изречение първо от ЗДДС - на датата, на която плащането за съответния период е станало дължимо съгласно договорените условия, като прагът от 70 евро не влияе върху тази дата.
Относно поетапното изпълнение по чл. 25, ал. 4, изречение второ от ЗДДС
По отношение на приложението на чл. 25, ал. 4, изречение второ от ЗДДС се посочва, че когато между страните е уговорено поетапно извършване или изпълнение на доставка и изпълнението на отделните етапи се приема от получателя по доставката, за дата на изпълнението на съответния етап се смята датата на приемане на етапа. Тази дата се удостоверява с приемо-предавателен протокол, подписан от доставчика и получателя, съгласно чл. 12, ал. 2 от Правилника за прилагане на закона за данък върху добавената стойност (ППЗДДС).
Извод: При поетапно изпълнение по чл. 25, ал. 4, изречение второ от ЗДДС датата на данъчното събитие за всеки етап е датата на приемането му от получателя, удостоверена с приемо-предавателен протокол по чл. 12, ал. 2 от ППЗДДС.
Относно искането за разяснение на разликата между "периодично или непрекъснато изпълнение" и "поетапно изпълнение"
По искането да бъде разяснена разликата между "периодично или непрекъснато изпълнение" и "поетапно изпълнение" по чл. 25, ал. 4 от ЗДДС се посочва, че в правомощията на НАП е да осигурява необходимата информация и да разяснява правата и задълженията на задължените лица, но не и да извършва тълкуване на законодателството.
Извод: НАП не дава тълкуване относно разликата между "периодично или непрекъснато изпълнение" и "поетапно изпълнение", тъй като това излиза извън правомощията на приходната администрация.
Относно въпросите кога услугата се счита за извършена и кога плащането става дължимо
По третия и четвъртия въпрос - кога една услуга се счита за извършена (към коя дата) и кога едно плащане е станало дължимо - се посочва, че тези въпроси са предмет на свободно договаряне между страните по сделката и са уредени в нормативни актове, различни от данъчното законодателство.
Поради това приходната администрация не може да предостави становище по тези въпроси.
Извод: НАП не се произнася по въпросите за датата на извършване на услугата и за момента, в който плащането става дължимо, тъй като това е въпрос на договорни отношения и на правно регулиране извън данъчното законодателство.
Относно конкретната дата на данъчното събитие при описания казус
С оглед на изложените разпоредби и фактическата обстановка се приема, че за периодичната или непрекъсната доставка на услуга към AdSense данъчното събитие възниква на датата, на която е договорено плащането за съответния период, независимо от условието за достигане на минимален праг от 70 евро за реално превеждане на сумата.
Извод: Датата на данъчното събитие при описания казус е датата, на която възнаграждението за съответния период става дължимо по договореностите с AdSense, а не датата, на която се достига или надхвърля прагът от 70 евро и се извършва реалното плащане.
Заключителни бележки
Становището е принципно и е изготвено въз основа на фактическата обстановка, изложена в запитването. В случай че в производство, възложено по реда на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК), бъде установена фактическа обстановка, различна от посочената, не може да се прави позоваване на разпоредбата на чл. 17, ал. 3 от ДОПК.
Извод: Становището на НАП е обвързано единствено с описаната във запитването фактическа обстановка и не може да бъде ползвано по чл. 17, ал. 3 от ДОПК, ако при контролно производство се установят различни факти.
