Изх. №53-04-951
20.01.2022 г.
чл. 7, ал. 1 от ЗДДС;
чл. 12, ал. 1 от ЗДДС;
чл. 17, ал. 1 от ЗДДС;
чл. 17, ал. 2 от ЗДДС;
чл. 113, ал. 1 от ЗДДС;
чл. 114, ал. 1 от ЗДДС;
Фактическата обстановка, изложена в запитванeто, е следната:
Дружеството се занимава с производство и търговия на резервни части за машини. Задълженото лице произвежда самите детайли и ги сглобява или се ползват външни подизпълнители. Освен тази си дейност, дружеството извършва услуги по рециклиране (основен ремонт) на закупени машини втора употреба, които след това се продават на различни клиенти.
Към момента се провеждат разговори с клиент за продажба на машина втора употреба, като хипотетично се обмисля сделката да бъде оформена по следния начин:
Дружеството закупува производствена линия, състояща се от няколко машини от Нидерландия под режим вътреобщностно придобиване (ВОП) и ще се доставят в цеха на дружеството в гр. Пловдив. Потенциален клиент се интересува от покупката на производствената линия, като се обсъжда вариант, сделката да се раздели на два етапа:
- Първи етап - продажба на машините / прехвърляне и смяна на собствеността, без машините да бъдат премествани от цеха в гр. Пловдив.
- Втори етап - извършване на ремонт на машините в цеха, който ако бъде възложен на дружеството, ще продължи няколко месеца.
Поради факта, че производствената линия вече няма да е собственост на дружеството, не следва да се водят в активите на задълженото лице, а реализираната печалба от продажбата ще се обложи с корпоративен данък в годината на прехвърляне на собствеността на стоките.
След подписване на протокол, машините ще се заведат задбалансово и ще бъдат предадени за ремонт, след което дружеството ще извърши услуга по ремонт и ще формира приход от нея. След приемане на извършения ремонт от страна на клиента, машините ще се транспортират до клиента в рамките на Европейския съюз (ЕС) и ще се издаде фактура за ремонта на машините, без начислен ДДС на основание чл. 21, ал. 2 от ЗДДС. Вложените материали ще са за сметка на дружеството.
Във връзка с изложената фактическа обстановка са поставени следните въпроси:
1. Какво следва да е данъчното третиране на доставката на машините, съгласно ЗДДС предвид обстоятелството, че стоките няма за напускат територията на страната няколко месеца, след тяхната продажба?
2. С какъв документ следва да се прехвърли собствеността на машините, като дружеството възнамерява това да стане с договор, приемо-предавателен протокол подписани в цеха и фактура?
Предвид изложената фактическа обстановка, въпросите и относимата към тях нормативна уредба, изразявам следното становище:
Па първи въпрос:
Съгласно разпоредбата на чл. 12, ал. 1 от ЗДДС облагаема доставка е всяка доставка на стока или услуга по смисъла на чл. 6 и 9 от закона, когато е извършена от данъчно задължено лице по този закон и е с място на изпълнение на територията на страната, както и доставката, облагаема с нулева ставка, извършена от данъчно задължено лице, освен в случаите, в които този закон предвижда друго.
За определяне данъчния режим на доставка на стоки от съществено значение е да се установи мястото на изпълнение на доставката, съобразно посочените в чл. 17 от ЗДДС правила. Съгласно чл. 17, ал. 1 от ЗДДС, мястото на изпълнение при доставка на стока, която не се изпраща или превозва, е мястото, където стоката се намира при прехвърляне на собствеността и на всяко друго право на разпореждане със стоката като собственик или при фактическото предоставяне на стоката по чл. 6, ал. 2. При доставка на стока, която се изпраща или превозва от доставчика, получателя или от трето лице, мястото на изпълнение на доставката на основание чл. 17, ал. 2 от ЗДДС е местонахождението на стоката към момента, в който се изпраща пратката или започва превозът и към получателя.
От изложеното в запитването става ясно, че българското дружество ще продаде/прехвърли собствеността на машините на територията на страната, в склада на задълженото лице, от което следва, че чуждестранния клиент ще стане собственик на машините, които към датата на прехвърляне на собствеността, ще се намират на територията на страната и няма да се транспортират непосредствено след тяхната продажба до държава членка на ЕС. Същите ще претърпят извършването на ремонтни дейности на територията на страната за определен период от време. След като бъдат ремонтирани, но вече като собственост на друго лице ще се транспортират от територията на страната до територията на друга държава членка на ЕС. В случая мястото на изпълнение на доставката извършена от българското дружество ще е на територията на страната, тъй като собствеността на машините ще бъде прехвърлена в цеха на задълженото лице, без същите да бъдат премествани. Този вид доставки на стоки с място на изпълнение на територията на страната не са освободени от облагане, но е възможно при определени условия да са облагаеми с нулева ставка на данъка. Облагаеми с нулева ставка са вътреобщностните доставки на стоки по чл. 7 от ЗДДС. Съгласно чл.7, ал. 1 от ЗДДС вътреобщностна доставка на стоки е доставката на стоки, транспортирани от или за сметка на доставчика - регистрирано по този закон лице, или на получателя от територията на страната до територията на друга държава членка, когато получателят е данъчно задължено лице или данъчно незадължено юридическо лице, регистрирано за целите на ДДС в друга държава членка, и е предоставил идентификационния си номер по ДДС на доставчика.
Доколкото стоките, предмет на сделката, няма да се транспортират непосредствено след тяхната продажба (прехвърляне на правото на собственост или друго вещно право върху стока) от територията на страната до територията на друга държава членка на ЕС, в случая считам, че при продажба на стоките няма да са налице условията на вътреобщностна доставка (ВОД), по смисъла на чл. 7, ал. 1 от ЗДДС, съответно доставката да е облагаема с нулева ставка на данъка. За да се третира една доставка, като ВОД е необходима пряка и непосредствена връзка между транспорта и доставката на стока, като в случая такава връзка и последователност липсват.
В случая изложен в запитването, доколкото за определяне на мястото на изпълнение на доставката е приложима разпоредбата на чл. 17, ал. 1 от ЗДДС, и не са налице условията за ВОД, то следва, че доставката е облагаема, като приложимата данъчна ставка следва да е в размер на 20% съгласно чл. 66, ал. 1, т. 1 от ЗДДС.
По втори въпрос:
Що се касае до документирането на прехвърлянето на собствеността на машините по доставката, следва да се има предвид, че съгласно чл. 113, ал. 1 от ЗДДС, всяко данъчно задължено лице - доставчик, е длъжно да издаде фактура за извършената от него доставка на стока (прехвърляне на правото на собственост или друго вещно право върху стока) или услуга или при получаване на авансово плащане преди това освен в случаите, когато доставката се документира с протокол по чл. 117. Фактурата следва да съдържа реквизитите, посочени в чл. 114, ал. 1 от ЗДДС. С други думи при прехвърляне на собствеността на дадена стока, когато получател е друго дружество е задължително доставката да бъде документирана с издаването на фактура.
Във връзка с документалната обоснованост, дружеството следва да притежава първични документи по смисъла на Закона за счетоводството (ЗСч) и данъчни документи по смисъла на чл. 112 от ЗДДС. Въпросът относно наличието на договори, приемо-предавателни протоколи не е от компетентността на НАП, но следва да се има предвид, че наличието на писмени договори и/или приемо-предавателни протоколи при прехвърляне на собствеността на дадена стока, подпомага доказването на облигационните отношения с контрагентите и основанието за осъществяване на стопанските операции. Следва да бъдат съобразени и изискванията на приложимото законодателство за формата на валидност, в която следва да бъдат сключени договорите.
Фактическата обстановка е следната: Дружеството извършва производство и търговия на резервни части за машини. Детайлите се произвеждат и сглобяват от дружеството или чрез външни подизпълнители. Освен това дружеството извършва услуги по рециклиране (основен ремонт) на закупени машини втора употреба, които след ремонта се продават на различни клиенти.
Планира се сделка с клиент за продажба на машина втора употреба, като хипотетично се предвижда следната структура:
- Дружеството закупува производствена линия, състояща се от няколко машини, от Нидерландия при режим вътреобщностно придобиване (ВОП), като машините се доставят в цеха на дружеството в гр. Пловдив.
- Потенциален клиент се интересува от покупката на производствената линия, като се обсъжда разделяне на сделката на два етапа:
- Първи етап - продажба на машините / прехвърляне и смяна на собствеността, без машините да бъдат премествани от цеха в гр. Пловдив.
- Втори етап - извършване на ремонт на машините в цеха, който, ако бъде възложен на дружеството, ще продължи няколко месеца.
След продажбата производствената линия вече няма да е собственост на дружеството и няма да се води в активите му. Реализираната печалба от продажбата ще се обложи с корпоративен данък в годината на прехвърляне на собствеността на стоките. След подписване на протокол машините ще се заведат задбалансово и ще бъдат предадени за ремонт. Дружеството ще извърши услуга по ремонт и ще формира приход от нея. След приемане на извършения ремонт от клиента машините ще се транспортират до клиента в рамките на Европейския съюз и ще се издаде фактура за ремонта без начислен ДДС на основание чл. 21, ал. 2 от ЗДДС. Вложените материали ще са за сметка на дружеството.
Поставени са следните въпроси:
Въпрос 1: Какво следва да е данъчното третиране на доставката на машините, съгласно ЗДДС, предвид обстоятелството, че стоките няма да напускат територията на страната няколко месеца след тяхната продажба?
Въпрос 2: С какъв документ следва да се прехвърли собствеността на машините, като дружеството възнамерява това да стане с договор, приемо-предавателен протокол, подписани в цеха, и фактура?
По първи въпрос
Съгласно чл. 12, ал. 1 от ЗДДС облагаема доставка е всяка доставка на стока или услуга по смисъла на чл. 6 и чл. 9 от закона, когато е извършена от данъчно задължено лице по този закон и е с място на изпълнение на територията на страната, както и доставката, облагаема с нулева ставка, извършена от данъчно задължено лице, освен в случаите, в които законът предвижда друго.
За определяне на данъчния режим на доставката на стоки е съществено да се установи мястото на изпълнение на доставката съобразно чл. 17 от ЗДДС.
Съгласно чл. 17, ал. 1 от ЗДДС мястото на изпълнение при доставка на стока, която не се изпраща или превозва, е мястото, където стоката се намира при прехвърляне на собствеността или на всяко друго право на разпореждане със стоката като собственик, или при фактическото предоставяне на стоката по чл. 6, ал. 2.
Съгласно чл. 17, ал. 2 от ЗДДС при доставка на стока, която се изпраща или превозва от доставчика, получателя или от трето лице, мястото на изпълнение е местонахождението на стоката към момента, в който се изпраща пратката или започва превозът към получателя.
От изложеното в запитването следва, че българското дружество ще продаде/прехвърли собствеността на машините на територията на страната, в склада (цеха) на задълженото лице. Чуждестранният клиент ще стане собственик на машините, които към датата на прехвърляне на собствеността ще се намират на територията на страната и няма да се транспортират непосредствено след продажбата до друга държава членка на ЕС. Машините ще претърпят ремонтни дейности на територията на страната за определен период от време, а след ремонта, вече като собственост на друго лице, ще се транспортират от територията на страната до територията на друга държава членка на ЕС.
При тези факти мястото на изпълнение на доставката, извършена от българското дружество, е на територията на страната, тъй като собствеността на машините се прехвърля в цеха на задълженото лице, без те да бъдат премествани.
Доставките на стоки с място на изпълнение на територията на страната не са освободени от облагане, но при определени условия могат да бъдат облагаеми с нулева ставка. Облагаеми с нулева ставка са вътреобщностните доставки на стоки по чл. 7 от ЗДДС.
Съгласно чл. 7, ал. 1 от ЗДДС вътреобщностна доставка на стоки е доставката на стоки, транспортирани от или за сметка на доставчика - регистрирано по този закон лице, или на получателя от територията на страната до територията на друга държава членка, когато получателят е данъчно задължено лице или данъчно незадължено юридическо лице, регистрирано за целите на ДДС в друга държава членка, и е предоставило идентификационния си номер по ДДС на доставчика.
Тъй като стоките, предмет на сделката, няма да се транспортират непосредствено след тяхната продажба (прехвърляне на правото на собственост или друго вещно право върху стоката) от територията на страната до територията на друга държава членка на ЕС, не са налице условията за вътреобщностна доставка по смисъла на чл. 7, ал. 1 от ЗДДС, съответно доставката да е облагаема с нулева ставка на данъка.
За да се третира една доставка като вътреобщностна доставка, е необходима пряка и непосредствена връзка между транспорта и доставката на стоката. В разглеждания случай такава връзка и последователност липсват.
При изложените обстоятелства, доколкото за определяне на мястото на изпълнение на доставката е приложима разпоредбата на чл. 17, ал. 1 от ЗДДС и не са налице условията за вътреобщностна доставка, доставката е облагаема с данъчна ставка 20% съгласно чл. 66, ал. 1, т. 1 от ЗДДС.
Извод: Доставката на машините е облагаема доставка с място на изпълнение на територията на страната и подлежи на облагане с ДДС със ставка 20%, като не са налице условия за третиране като вътреобщностна доставка с нулева ставка.
По втори въпрос
Относно документирането на прехвърлянето на собствеността на машините следва да се има предвид, че съгласно чл. 113, ал. 1 от ЗДДС всяко данъчно задължено лице - доставчик, е длъжно да издаде фактура за извършената от него доставка на стока (прехвърляне на правото на собственост или друго вещно право върху стока) или услуга, или при получаване на авансово плащане преди това, освен в случаите, когато доставката се документира с протокол по чл. 117.
Фактурата следва да съдържа реквизитите, посочени в чл. 114, ал. 1 от ЗДДС.
Следователно при прехвърляне на собствеността на стока, когато получател е друго дружество, е задължително доставката да бъде документирана с издаване на фактура.
За документална обоснованост дружеството следва да притежава първични документи по смисъла на Закона за счетоводството и данъчни документи по смисъла на чл. 112 от ЗДДС.
Въпросът относно наличието на договори и приемо-предавателни протоколи не е от компетентността на НАП. Наличието на писмени договори и/или приемо-предавателни протоколи при прехвърляне на собствеността на стока подпомага доказването на облигационните отношения с контрагентите и основанието за осъществяване на стопанските операции. Следва да се съобразят и изискванията на приложимото законодателство относно формата на валидност на договорите.
Извод: Прехвърлянето на собствеността на машините задължително се документира с фактура, съдържаща реквизитите по чл. 114, ал. 1 от ЗДДС, като дружеството следва да разполага и с първични счетоводни и данъчни документи; наличието на договор и приемо-предавателен протокол не е в компетентността на НАП, но подпомага доказването на сделката и следва да отговаря на изискванията на приложимото законодателство за форма.
