НАП: Данъчно третиране по ЗДДС на вътреобщностно придобиване на монетни заготовки за производство на евромонети и свързаните услуги по съхранение и обработка

Изх. № 17-00-552

Дата: 12. 07. 2024 год.

ЗДДС, чл. 2, т. 2;

ЗДДС, чл. 13, ал. 1;

ЗДДС, чл. 21, ал. 2;

ЗДДС, чл. 62, ал. 1;

ЗДДС, чл. 64, ал. 1;

ЗДДС, чл. 64, ал. 4;

ЗДДС, чл. 70, ал. 1, т. 2;

ЗДДС, чл. 82, ал. 2;

ЗДДС, чл. 84;

ЗДДС, чл. 117, ал. 1, т. 1;

ЗДДС, чл. 124, ал. 2;

ЗДДС, чл. 124, ал. 4.

ОТНОСНО:прилагане на Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС) и Правилника за прилагане на Закона за данък върху добавената стойност (ППЗДДС) при доставка на монетни заготовки за производство на евромонети

В Централно управление на Национална агенция за приходите (НАП) с вх. № .../... г. е постъпило Ваше запитване, в което е изложена следната фактическа обстановка:

Във връзка с Националния план за въвеждане на еврото в Република България в ... (банката) са предприети действия за осигуряване на производството на евромонети с национална страна. Банката има подписан договор за доставка на монетни заготовки за производство на евромонети с номинали 1, 2 и 5 евроцента с ... (производителя, словашкото дружество) със седалище и адрес на управление в гр. ..., Словакия. В договора е предвидено произведените количества заготовки да бъдат доставени от производителя в гр. ..., България, при договорени условия. Предвидена е също така и възможността, при необходимост, производителят да съхранява произведени количества монетни заготовки за евромонети за определен срок, считано от посочената дата за доставката им, без да начислява допълнителни разходи за банката. В случай че тази възможност бъде използвана, се предвижда също така производителят да извършва обработване на съхраняваните монетни заготовки по посочени в договора цени, като в определен момент по искане на банката да достави заготовките в гр. ... без да начислява допълнителни разходи за банката. Съгласно договора съхраняването на произведените заготовки при производителя и евентуалните дейности по преработването е предвидено да се уточни при условия, определени от страните в допълнително писмено споразумение, което ще бъде неразделна част от договора.

Уточнявате, че понастоящем в банката се обмисля възможността определени количества заготовки, предмет на договора, да се съхраняват при производителя, като за целта бъде сключено допълнително споразумение. Предвиждате споразумението да бъде структурирано по следния начин:

• за произведените монетни заготовки производителят да издаде фактура, в която да бъде включена обща цена за производство и доставка на заготовките в гр. ..., върху която да бъде начислен данък върху добавената стойност, като собствеността върху заготовките премине върху банката и бъде реализирана доставка на стока с място на изпълнение в Словакия;
• произведените заготовки, собственост на банката, да бъдат съхранявани на отговорно пазене в склад на производителя в Словакия, за което на банката няма да се начислява допълнителен разход;
• при необходимост заготовките ще бъдат обработени по посочените в договора цени;
• произведените заготовки ще бъдат доставени в гр. ... в определен от страните бъдещ момент - след няколко месеца, една година или по-дълъг срок.

Във връзка с изложената фактическа обстановка е поставен следният въпрос:

Какво е третирането по ЗДДС на доставка, евентуално обработване и съхраняване на монетни заготовки за производство на евромонети?

Предвид така изложената фактическа обстановка и съобразявайки относимата нормативна уредба, на основание чл. 10, ал. 1, т. 10 от Закона за Националната агенция за приходите, изразявам следното становище:

В случая относимо е обстоятелството, че банката е регистрирано лице за целите на ЗДДС.

Относно данъчното третиране по ЗДДС на доставката на стоки - монетни заготовки за производство на евромонети, които се транспортират от територията на Словакия до територията на България

Съгласно разпоредбата на чл. 13, ал. 1 от ЗДДС вътреобщностно придобиване (ВОП) е придобиването на правото на собственост върху стока и на всяко друго право на разпореждане със стоката като собственик, както и фактическото получаване на стока в случаите по чл. 6, ал. 2 от закона, която се изпраща или транспортира до територията на страната от територията на друга държава членка, когато доставчикът е данъчно задължено лице, което е регистрирано за целите на данъка върху добавената стойност в друга държава членка.

За да се приложи режимът на ВОП, регламентиран с чл. 13, ал. 1 от ЗДДС, е необходимо кумулативно да са изпълнени следните условия:

- доставчикът да е данъчно задължено лице, което е регистрирано за целите на ДДС в друга държава членка към датата на данъчното събитие;

- предмет на вътреобщностното придобиване да е стока, като ВОП включва придобиване право на собственост или всяко друго право на разпореждане със стоката като собственик, както и фактическо получаване на стоката в случаите на чл. 6, ал. 2 от ЗДДС;

- придобиването да е възмездно;

- стоките да са транспортирани до територията на страната от територията на друга държава членка;

- придобиващият да е данъчно задължено лице или данъчно незадължено юридическо лице.

Предвид изложеното считам, че в случая, когато са изпълнени посочените по-горе условия, за доставката на монетни заготовки за производство на евромонети е налице облагаемо въотребщностно придобиване на стока по смисъла на чл. 13, ал. 1 от ЗДДС за банката. Доколкото в запитването е посочено, че монетните заготовки за производството на евромонети ще се транспортират до територията на страната, мястото на изпълнение на вътреобщностното придобиване е на територията на страната съгласно чл. 62, ал. 1 от ЗДДС, и същото подлежи на облагане със ставка на данъка 20 на сто по силата на чл. 2, т. 2 от същия закон. Облагането на ВОП, в т.ч. място на изпълнение, данъчно събитие, изискуемост на данъка и данъчна основа, е регламентирано в Част четвърта на ЗДДС "Облагане на вътреобщностното придобиване", съответно чл. 62-64.

По силата на чл. 84 от ЗДДС данъкът при ВОП е изискуем от лицето, което извършва придобиването - банката, като начисляването на данъка се извършва с протокол по чл. 117, ал. 1, т. 1 от ЗДДС, който се издава в 15-дневен срок от датата, на която данъкът е станал изискуем, и съдържа реквизитите, подробно изложени в ал. 2 на същата норма, в т.ч.:

- идентификационния номер по чл. 94, ал. 2 от ЗДДС на лицето, което извършва придобиването, пред който е поставен знакът "BG", т.е. на банката;

- идентификационен номер за целите на данъка върху добавената стойност на доставчика, под който номер е осъществена доставката, когато доставчикът е регистриран за целите на данъка върху добавената стойност в друга държава членка, и номер и дата на фактурата - когато такава е издадена до датата на издаване на протокола.

Протоколът по чл. 117, ал. 1, т. 1 от ЗДДС се включва в дневника за продажбите за периода, през който е издаден (чл. 124, ал. 2 от ЗДДС), и в дневника за покупките в срока по чл. 124, ал. 4 от ЗДДС, ако за лицето, което извършва придобиването, е налице право на приспадане на данъчен кредит.

По отношение на правото на данъчен кредит следва да се има предвид, че за начисления данък за банката не възниква право на приспадане на данъчен кредит, тъй като придобитата стока не е предназначена за извършване на облагаеми доставки от същата. В тази връзка, доколкото закупената стока ще се използва за дейности извън рамките на икономическата дейност на банката, на основание чл. 70, ал. 1, т. 2 от ЗДДС за данъка, който банката сама си начислява, не възниква право на приспадане на данъчен кредит.

Относно данъчното третиране по отношение на облагането с данък върху добавената стойност в случая, когато произведени монетни заготовки за производство на евромонети, собственост на банката, ще бъдат съхранявани на отговорно пазене от производителя в Словакия, за което на банката няма да се начислява допълнителен разход, и заготовките ще бъдат обработени по договорени цени, за да се запази качеството на монетните заготовки, след което същите ще бъдат доставени в гр. ... в определен от страните бъдещ момент - след няколко месеца, една година или по-дълъг срок

В случая, когато производителят съхранява произведените количества монетни заготовки за евромонети за определен срок и впоследствие извърши обработване на същите с оглед възстановяване на качеството им, възложено от банката, и достави заготовките на територията на страната, считам, че може да се приеме, че за производителя - словашкото дружество, е налице вътреобщностна доставка на основание чл. 138 от Директива 2006/112/ЕО относно общата система на данъка върху добавената стойност (Директива 2006/112/ЕО) и облагаемо въотребщностно придобиване на стока по смисъла на чл. 13, ал. 1 от ЗДДС за банката, независимо от продължителността на периода от завършването на производството на монетните заготовки, през който период е извършена тяхна последваща обработка, до транспортирането им от територията на Словакия до територията на страната. Считам прилагането на режимите вътреобщностна доставка за доставчика и съответно облагаемо вътреобщностно придобиване за получателя за допустими, когато всички посочени материалноправни условия за прилагането на режимите в нормите от Директива 2006/112/ЕО и от съответните национални законодателства са изпълнени, доколкото към момента на производството на монетните заготовки е известно тяхното крайно местоназначение, т.е. те са предназначени да бъдат транспортирани до територията на страната единствено за българската банка, съхраняват се при производителя до крайното им транспортиране от територията на Словакия до територията на страната, а и допълнителната им обработка се извършва от производителя. С посочения подход се постига опростяване на данъчното облагане, съобразено с действителното икономическо положение във връзка със сделката, елиминира се рискът данъкът върху добавената стойност да се събере два пъти, вместо само веднъж, както и се запазват данъчните правомощия в полза на държавата членка на потребление по отношение на данъчните ѝ приходи, като държава членка по местоназначение на вътреобщностната сделка. В този смисъл е и приетото с единодушие от Комитета по ДДС в насоки, произтичащи от 48-ото заседание от 25.06.1996 г. и 08.07.1996 г. XXI/97/177. Аргумент за посоченото данъчно третиране се извежда и от решение на Съда на Европейския съюз (СЕС) по дело С-84/09.

В разглеждания случай по отношение на данъчното третиране на вътреобщностното придобиване е приложимо изложеното в предходния раздел. Следва да се има предвид, че на основание чл. 64, ал. 1 от ЗДДС във връзка с чл. 26 от същия закон с дължимото възнаграждение за услугата по допълнителната обработка за възстановяване на качеството на монетните заготовки се увеличава данъчната основа на вътреобщностното им придобиване и е част от нея, тъй като няма самостоятелно значение за получателя, а съпътства основната доставка и като съпътстваща следва нейното данъчно третиране, каквато е последователната практика на СЕС. В този случай не е приложима разпоредбата на чл. 64, ал. 4 от ЗДДС, тъй като услугата по допълнителна обработка се извършва от производителя, който е и доставчикът по вътреобщностната доставка, т.е. не е налице получена отделна/самостоятелна доставка на услуга по чл. 21, ал. 2 от ЗДДС, извършена от трето лице с място на изпълнение на територията на страната, за която банката, като регистрирано по този закон лице, да е длъжна да начисли данъка като лице-платец по чл. 82, ал. 2 от същия закон. В тази връзка, със стойността на услугата по обработка следва да се увеличи данъчната основа на вътреобщностната доставка, респективно на изложеното по отношение на данъчната основа на вътреобщностното придобиване на монетните заготовки.

Обръщам внимание че независимо, че в запитването е посочено, че за услугата по съхранение не е дължимо допълнително възнаграждение, считам, че същата не е безвъзмездна, а възнаграждението за нея е част от възнаграждението за комплексната доставка на монетните заготовки, съответно участва при формирането на нейната данъчна основа.

С оглед трансграничния характер на операцията и с цел избягване на евентуално двойно облагане с данък върху добавената стойност както в държавата членка, от която започва транспортирането на монетните заготовки, така и в държавата членка на пристигането им, което би противоречало на характера и механизма на действие на данъка върху добавената стойност като многофазен данък, който следва да е неутрален за икономическите оператори, но трябва да се понесе само веднъж от крайния потребител, следва да се изиска предварително становище относно данъчното третиране на операцията и от компетентните данъчни органи на Словакия, като държавата членка, от която започва транспортирането на заготовките.

ЗАМ. ИЗПЪЛНИТЕЛЕН ДИРЕКТОР НА НАП:

/ЕВГЕНИ НАНКОВ/