НАП: Данъчно третиране на ваучери за храна като социални разходи и изискване за общодостъпност по ЗКПО и ЗДДФЛ

ОТНОСНО:Прилагане на чл. 204 и чл. 209 от Закон за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО) и чл. 24 от Закон за данъците върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ) при предоставяне на ваучери за храна

В Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" ..... е постъпило запитване с вх. № 20-05-1/12.04.2022 г.

Изложена е следната фактическа обстановка:

Дружеството предоставя ваучери за храна в размер на 80 лв. ежемесечно като социална придобивка. Към настоящия момент ваучерите се предоставят на всички служители, включително и на тези, които ползват платен годишен отпуск, краткосрочен и дългосрочен болничен.

Предстои общо събрание на работниците и служителите, на което ще се обсъждат два варианта за предоставяне на ваучерите за храна. При прилагане на първия вариант ваучери за храна в размер, определен от ръководството на предприятието, който не надхвърля максималния размер, на основание Заповед № ЗМФ-129/04.03.2022 г. на Министъра на финансите, ще се предоставят на всички работници и служители, отработили пълен работен месец и всички служители, които ползват платен годишен отпуск, отпуск по чл. 157 и чл. 158 от Кодекса на труда (КТ) или са в краткосрочен болничен (до 30 дни). Работници и служители, напуснали в месеца на назначаването, както и работници и служители в дългосрочен болничен (над 30 дни), и такива в неплатен отпуск, няма да получават ваучери за храна за този месец.

Съгласно втория вариант ваучерите за храна ще се предоставят в размер от 7 лв. на присъствен/реално отработен ден, без значение от причината за неявяване на работа (полагаем платен отпуск, неплатен отпуск, болничен или др.).

Поставени са следните въпроси:

1. Ще представлява ли предоставянето на ваучерите за храна, определени на основание чл. 293 от КТ по описаните два варианта и приети от ръководството на предприятието, нарушение на принципа на общодостъпност до средствата за социално-битово обслужване?
2. Ще се квалифицират ли тези разходи, предоставени по някой от описаните по-горе ред и начин, за социални по смисъла на § 1, т. 34 от допълнителните разпоредби (ДР) на ЗКПО?
3. Ако ваучерите са предоставени по някой от описаните по-горе ред и начин и са изпълнени условията на чл. 209, ал. 1 от ЗКПО, ще бъдат ли освободени от облагане по ЗКПО (чл. 204 и чл. 205 от ЗКПО)?
4. Ако ваучерите са предоставени по описания по-горе ред и начин, следва ли да се третират като облагаеми доходи по чл. 24, ал. 2, т. 1, буква "е" и чл. 24, ал. 2, т. 9 на ЗДДФЛ?

С оглед така изложената фактическа обстановка и действащото законодателство, изразявам следното становище:

По първи, втори и трети въпрос:

Съгласно чл. 204, ал. 1, т. 2 от ЗКПО с данък върху разходите се облагат документално обоснованите социални разходи, предоставени в натура на работници, служители и лицата по договор за управление и контрол (наети лица). Социалните разходи, предоставени в натура, включват и разходите за ваучери за храна (чл. 204, ал. 1, т. 2 от ЗКПО).

Според разпоредбата на чл. 294, т. 1 от КТ в рамките на социално-битовото и културно обслужване в предприятието, работодателят може самостоятелно или съвместно с други органи и организации да осигурява на работниците и служителите организирано хранене съобразно рационалните норми и специфичните условия на труд, като тук се включва и възможността работодателят да предоставя ваучери за храна.

За целите на данъчното облагане в § 1, т. 34 от ДР на ЗКПО е дадено определение за социални разходи, предоставени в натура, в която се съдържат критериите, които трябва да са изпълнени едновременно, за да могат определени социални придобивки да се третират по реда на чл. 204, ал. 1, т. 2 от ЗКПО. Според текста на определението "социални разходи, предоставени в натура" са отчетените като разходи социални придобивки по чл. 294 от КТ и предоставени по реда и начина, определени от чл. 293 от КТ или от ръководството на предприятието. Социалните придобивки трябва да са достъпни за всички работници и служители и за лицата, наети по договор за управление и контрол, т.е. да може да се ползват по право от всички тях.

При преценката дали даден разход попада в обхвата на § 1, т. 34 от ДР на ЗКПО е необходимо да се анализира дали социалната придобивка попада сред посочените в чл. 294 от КТ и как е взето решение за нейното ползване, като от особено значение е дали е изпълнено изискването за общодостъпност.

В случай че на всички наети лица - работници, служители и лица, наети по договори за управление и контрол, в т.ч. и на лицата, които трайно отсъстват от работа, поради временна неработоспособност и майчинство, ще се предоставят ваучери за храна при равни условия, ще се счита, че ще е налице изпълнение на изискването за общодостъпност на социалните придобивки по смисъла на § 1, т. 34 от ДР на ЗКПО.

Когато се възприеме смесен подход за предоставяне на ваучери за храна - пълен размер за служители, които са отработили пълен работен месец или които ползват платен годишен отпуск, отпуск по чл. 157 и 158 от КТ или са в краткосрочен болничен (от 30 дни) и нула лева (непредоставяне на ваучери за храна) за работници и служители, напуснали в месеца на назначаването, както и работници и служители в дългосрочен болничен (над 30 дни) и такива в неплатен отпуск, следва да се има предвид, че предоставянето на придобивката в различен размер представлява неизпълнение на изискването за общодостъпност, предвидено в т. 34 от § 1 на ДР на ЗКПО, което от своя страна изключва извършените разходи за ваучери за храна от кръга на социалните разходи по смисъла на тази разпоредба.

В случай на приемане на решение за предоставяне на ваучери в зависимост от отработените дни през месеца в размер от 7 лв. на присъствен/реално отработен ден следва да се има предвид, че предоставянето на социалната придобивка трябва да се базира на ясен критерий. При предоставяне на ваучери за храна се касае за социална придобивка, която поради своето естество (свързана е с храненето) предполага наетите лица да се явяват на работа, т.е. тя би изпълнила своята цел и ако получаването ѝ е съобразено с отработените дни. За да се спази принципът на общодостъпност, ваучерите за храна трябва да са в еднакъв размер (т.е. да се определи сума за отработен ден) и на еднаква база (реално отработени дни). Когато предоставянето на ваучерите за храна се базира на ясен критерий - реално отработени дни през месеца, то в този случай ще е налице изпълнение на изискването за общодостъпност на социалните придобивки, т.е. разходите за ваучери за храна ще се третират като социални разходи по смисъла на § 1, т. 34 от ДР на ЗКПО, при едновременно изпълнение и на останалите критерии.

Когато са налице условията, посочени в чл. 209, ал. 1 от ЗКПО, разходите за ваучери за храна в размер до 80,00 лева месечно на всяко наето лице, са освободени от облагане. С параграф 1, ал. 2 от Преходни и заключителни разпоредби (ПЗР) на Закон за държавния бюджет на Република България (ЗДБРБ) за 2022 г. в сила от 01.01.2022 г. (обн. ДВ бр.18 от 4 март 2022 г.) е регламентирано, че ваучерите за храна по чл. 209, ал. 1 от ЗКПО, издадени в рамките на определената квота, могат да се използват и за заплащане на ползвани за битови нужди електрическа и топлинна енергия, природен газ и вода, на дейности, осъществявани от културни организации по Закона за закрила и развитие на културата (ЗЗРК) и на показ на филми съгласно Закона за филмовата индустрия (ЗФИ). С разпоредбата на ал. 7, § 1 от цитирания нормативен акт за 2022 г.освен обхватът се увеличава и размерът на ваучерите, като е посочено, че не се облагат с данък върху разходите социалните разходи в размер до 200 лв. месечно, предоставени под формата на ваучери за храна на всяко наето лице.

Когато не са изпълнени условията за освобождаване от данък по чл. 209 от ЗКПО, данъчната основа за определяне на данък върху разходите е целият размер на начислените разходи за календарния месец, по аргумент на чл. 214, ал. 3 от ЗКПО. Данъчната основа за данъка върху социалните разходи за ваучери за храна е сумата от данъчните основи за месеците на календарната година, като правилата за определянето й се съдържат в чл. 214 от ЗКПО. Ставката на данъка е 10 на сто, като същият се декларира с годишната данъчна декларация и се внася до 30 юни на следващата година (чл. 217, ал.2 от ЗКПО).

По четвърти въпрос:

Данъчното третиране по реда на ЗДДФЛ е свързано с третирането по реда на ЗКПО. Когато става въпрос за социални разходи за сметка на работодателя, които са предоставени в натура, подлежащи на облагане с данък върху разходите съгласно чл. 204, т. 2 от ЗКПО, следва да се има предвид разпоредбата на чл. 24, ал. 2, т. 1, буква "е" и чл. 24, ал. 2, т. 9 от ЗДДФЛ. В облагаемия доход от трудови правоотношения не се включват социалните разходи за сметка на работодателя, обложени по реда на ЗКПО. Следователно социалните разходи, предоставени в натура, не се включват в облагаемия доход на физическите лица и съответно не се облагат с данък по реда на ЗДДФЛ.

В случай че предоставените ваучери за храна не изпълняват всички критерии за квалифицирането им като социални разходи по смисъла на § 1, т. 34 от ДР на ЗКПО, те не се третират като социални разходи и не попадат в изключените от облагане доходи по чл. 24, ал. 2, т. 1, буква "е" и чл. 24, ал. 2, т. 9 на ЗДДФЛ. В съответствие с чл. 24, ал. 1 от ЗДДФЛ, същите представляват облагаем доход от трудови правоотношения за физическите лица - работници, служители и наети по договор за управление и контрол. В тази хипотеза, разходите за ваучери за храна ще се трансформират в разходи за възнаграждение на персонала, които са данъчно признати разходи по общия ред на ЗКПО. На основание чл. 10, ал. 4 от ЗДДФЛ, непаричните доходи се остойностяват в български левове към датата на придобиването им по пазарни цени и се включват в облагаемия доход от трудови правоотношения за съответния месец.

Настоящото становище е въз основа на изложената в запитването фактическа обстановка. В случаите, когато в производство, възложено по реда на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК), се установи фактическа обстановка, различна от посочената, Вие не може да се позовавате на разпоредбата на чл. 17, ал. 3 от ДОПК.