ОТНОСНО: Третиране по Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС) на извършването на консултантски услуги с получател - лице, установено на територията Великобритания
В Дирекция ОДОП .... постъпи Ваше запитване с вх. № 96-00-111/ 08.04.2021 г., относно третиране по Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС) на извършването на консултантски услуги с получател - лице, установено на територията на Великобритания.
Съгласно изложената фактическа обстановка, представляваното от Вас дружество получава комисионни за консултации от лице в Англия с UK номер. До настоящия момент сте издавали протоколи с отразяване на данъка върху добавената стойност в дневника за покупки и дневника за продажби.
Във връзка с гореизложеното, сте поставили следния въпрос:
Как трябва да се третират получените суми от комисионни след като вече Англия не е в Европейския съюз?
Предвид така изложената фактическа обстановка в запитването и приложимото законодателство в областта на данъка върху добавената стойност, изразявам следното становище:
Общото правило за определяне мястото на изпълнение на доставка на услуга се съдържа в разпоредбите на чл. 21, ал. 1 и 2 от ЗДДС (съответно чл. 44 и 45 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета) и е в зависимост от обстоятелството дали получателят на същата е данъчно задължено или данъчно незадължено лице.
При определянето статута на получателя е необходимо да се има предвид, че в действащите ЗДДС и ППЗДДС не са регламентирани документите, които са необходими за доказване статута на получателя, дали той е данъчно задължено лице или данъчно незадължено лице.
Такива доказателства се съдържат в чл. 18, параграфи 1 - 3 от Регламент за изпълнение (ЕС) № 282/2011 на Съвета от 15 март 2011 г. за установяване на мерки за прилагане на Директива 2006/112/ЕО относно общата система на данъка върху добавената стойност (Регламент № 282/2011). Регламентът е задължителен и се прилага пряко във всички държави членки, поради което и дружеството като доставчик на услуги, следва да се съобрази с правилата, регламентирани в него.
За определяне статута на получателя на услугата като данъчно задължено лице, в регламента са установени доказателствата, които същият следва да предостави на доставчика. Тези документи са различни в зависимост от това къде е установен получателят - в Общността или извън нея. Според изложеното в запитването, получател на предоставяните от дружеството услуги е лице, идентифицирано в Обединеното кралство Великобритания (в запитването сте го посочили като лице с UK номер). В ЗДДС, в сила от 01.01.2021 г., е създадена глава двадесет и първа "а" "Специални разпоредби във връзка с данъка върху добавената стойност по отношение на Обединеното кралство Великобритания и Северна Ирландия". По силата на чл. 168а, ал. 1 от ЗДДС, попадащ в обхвата на посочената глава, Обединеното кралство Великобритания и Северна Ирландия е трета страна от 1 януари 2021 година.
На основание чл. 18, пар. 3 от Регламент (ЕС) 282/2011 г. доставчикът на услуги може да счита, че получател, установен извън Общността, има статут на данъчнозадължено лице, ако са изпълнени следните условия:
а) ако получи от получателя удостоверение, издадено от компетентния данъчен орган на получателя, в потвърждение на факта, че получателят извършва стопанска дейност, с цел да му се предостави възможност да получи възстановяване на ДДС по силата на Директива 86/560/ЕИО на Съвета от 17 ноември 1986 г. относно хармонизиране на законодателствата на държавите-членки в областта на данъците върху оборота - правила за възстановяване на данъка върху добавената стойност на данъчнозадължени лица, които не са установени на територията на Общността;
б) когато получателят не разполага с това удостоверение, ако доставчикът разполага с идентификационния номер по ДДСили подобен номер, изпълняващ същата функция, предоставен на получателя от страната по установяване и използван за идентифициране на данъчнозадължени лица или с всяко друго доказателство за това, че получателят е данъчнозадължено лице и ако доставчикът извърши проверка в разумна степен на точността на информацията, предоставена му от получателя, с помощта на обичайните търговски мерки за сигурност като мерките, свързани с проверките на самоличността и на плащанията.
Доколкото способите за удостоверяване на статута на получателя на услугата не са императивно и лимитативно установени в регламента и доколкото последващият данъчен контрол се извършва на базата на документи, следва да се приеме, че при преценка на това обстоятелство фактическото положение следва да може да бъде установено документално, независимо от способа за това.
Във връзка с изложеното по-горе и с оглед определяне мястото на изпълнение на консултантските услуги, когато получателят на същите е данъчно задължено лице, установено в трета страна (предвид обстоятелството, че същото разполага с идентификационен "UK" номер и е установено в Великобритания), мястото на изпълнение на доставката ще се определи по реда на чл. 21, ал.2 от ЗДДС. Това е мястото, където получателят е установил независимата си икономическа дейност, а когато тези услуги се предоставят на постоянен обект, който се намира на място, различно от мястото, където получателят е установил независимата си икономическа дейност, то мястото на изпълнение е мястото, където се намира този обект.
Предвид това и с оглед разпоредбата на чл. 168а, ал. 1 от ЗДДС, в настоящия случай, извършените доставки на услуги след 01.01.2021 г. за данъчно задълженото лице от Обединеното кралство Великобритания са доставки с място на изпълнение на територията на трета страна, съответно извън територията на страната. Тези доставки няма да попаднат в обхвата на облагаемите доставки по смисъла на чл. 12, ал.1 от ЗДДС и данък не е изискуем за тях от доставчика.
Като основание за неначисляване на данък в издаваните фактури за консултантски услуги следва да бъде отразен "чл. 21, ал. 2 от ЗДДС" и да бъде вписан текста "обратно начисляване" предвид изискванията на чл. 79, ал. 2, т. 3 от Правилника за прилагане на закона за данък върху добавената стойност (ПЗДДС).
Предвид обстоятелството, че предмет на извършваните от българското дружество услуги са консултантски и клиент на същите е лице, установено на територията на трета страна - Великобритания, обръщам внимание и на разпоредбата на чл. 21, ал. 5, т. 1 и т. 2, б. "в" от ЗДДС. Съгласно същата, мястото на изпълнение при доставка на услуга е мястото, където получателят е установен или има постоянен адрес или обичайно пребиваване, когато са налице едновременноследните условия:
1. получателят е данъчно незадължено лице, което е установено или има постоянен адрес или обичайно пребиваване извън Европейския съюз;
2. доставяните услуги са:
в) услуги, извършвани от консултанти, инженери, консултантски бюра, счетоводители, юристи и други подобни услуги, включително услугите по изработка, преработка или доработка на софтуер.
По отношение на приложението на нормата на чл. 21, ал. 5, т. 1 и т. 2, б. "в" от ЗДДС следва да се има предвид, че ако в изпълнение на изискванията на разпоредбата на чл. 18, пар. 3 от Регламента, бъде установено, че получателят по доставката е данъчно незадължено лице, което е установено или има постоянен адрес или обичайно пребиваване извън Европейския съюз и услугите попадат в приложното поле на б. "в" от посочената норма, то мястото на изпълнение на същите услуги в тези случаи ще бъде отново там, където получателят е установен или има постоянен адрес или обичайно пребиваване. И в тази хипотеза - когато получателят е данъчно незадължено лице, установено извън ЕС, мястото на изпълнение на доставката отново ще е извън територията на страната и за същата данъкът не е изискуем от доставчика на услугите.
Настоящото становище е въз основа на изложената в запитването фактическа обстановка.В случаите, когато в производство, възложено по реда на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК), се установи фактическа обстановка, различна от посочената, Вие не може да се позовавате на разпоредбата на чл. 17, ал. 3 от ДОПК.
Съгласно изложената фактическа обстановка, представляваното от запитващия дружество получава комисионни за консултации от лице в Англия с UK номер. До момента дружеството е издавало протоколи с отразяване на данъка върху добавената стойност в дневника за покупки и дневника за продажби.
Въпрос: Как трябва да се третират получените суми от комисионни след като вече Англия не е в Европейския съюз?
Общото правило за определяне мястото на изпълнение на доставка на услуга е уредено в чл. 21, ал. 1 и 2 от ЗДДС (съответно чл. 44 и 45 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета) и зависи от това дали получателят е данъчно задължено или данъчно незадължено лице.
При определяне статута на получателя следва да се има предвид, че в действащите ЗДДС и ППЗДДС не са регламентирани документите, с които се доказва дали получателят е данъчно задължено или данъчно незадължено лице. Такива доказателства са уредени в чл. 18, параграфи 1 - 3 от Регламент за изпълнение (ЕС) № 282/2011 на Съвета от 15 март 2011 г. за установяване на мерки за прилагане на Директива 2006/112/ЕО относно общата система на данъка върху добавената стойност. Регламентът е задължителен и се прилага пряко във всички държави членки, поради което дружеството като доставчик на услуги следва да се съобрази с правилата в него.
За определяне статута на получателя на услугата като данъчно задължено лице в регламента са установени доказателствата, които получателят следва да предостави на доставчика. Тези документи са различни в зависимост от това дали получателят е установен в Общността или извън нея.
Според изложеното в запитването, получател на предоставяните от дружеството услуги е лице, идентифицирано в Обединеното кралство Великобритания (посочено като лице с UK номер).
В ЗДДС, в сила от 01.01.2021 г., е създадена глава двадесет и първа "а" "Специални разпоредби във връзка с данъка върху добавената стойност по отношение на Обединеното кралство Великобритания и Северна Ирландия". Съгласно чл. 168а, ал. 1 от ЗДДС Обединеното кралство Великобритания и Северна Ирландия е трета страна от 1 януари 2021 г.
На основание чл. 18, пар. 3 от Регламент (ЕС) № 282/2011 доставчикът на услуги може да счита, че получател, установен извън Общността, има статут на данъчно задължено лице, ако са изпълнени следните условия:
- а) ако получи от получателя удостоверение, издадено от компетентния данъчен орган на получателя, потвърждаващо, че получателят извършва стопанска дейност, с цел да му се предостави възможност да получи възстановяване на ДДС по силата на Директива 86/560/ЕИО на Съвета от 17 ноември 1986 г. относно хармонизиране на законодателствата на държавите членки в областта на данъците върху оборота - правила за възстановяване на данъка върху добавената стойност на данъчно задължени лица, които не са установени на територията на Общността;
- б) когато получателят не разполага с това удостоверение, ако доставчикът разполага с идентификационния номер по ДДС или подобен номер, изпълняващ същата функция, предоставен на получателя от страната по установяване и използван за идентифициране на данъчно задължени лица, или с всяко друго доказателство, че получателят е данъчно задължено лице, и ако доставчикът извърши проверка в разумна степен на точността на информацията, предоставена му от получателя, с помощта на обичайните търговски мерки за сигурност, като мерките, свързани с проверките на самоличността и на плащанията.
Тъй като способите за удостоверяване на статута на получателя на услугата не са императивно и лимитативно установени в регламента и последващият данъчен контрол се извършва на базата на документи, следва да се приеме, че фактическото положение трябва да може да бъде установено документално, независимо от използвания способ.
С оглед изложеното и за определяне мястото на изпълнение на консултантските услуги, когато получателят е данъчно задължено лице, установено в трета страна (предвид обстоятелството, че разполага с идентификационен "UK" номер и е установено във Великобритания), мястото на изпълнение на доставката се определя по чл. 21, ал. 2 от ЗДДС. Това е мястото, където получателят е установил независимата си икономическа дейност, а когато услугите се предоставят на постоянен обект, намиращ се на място, различно от мястото на установяване на независимата икономическа дейност, мястото на изпълнение е мястото, където се намира този обект.
Предвид това и разпоредбата на чл. 168а, ал. 1 от ЗДДС, извършените доставки на услуги след 01.01.2021 г. за данъчно задълженото лице от Обединеното кралство Великобритания са доставки с място на изпълнение на територията на трета страна, съответно извън територията на страната. Тези доставки не попадат в обхвата на облагаемите доставки по смисъла на чл. 12, ал. 1 от ЗДДС и данък не е изискуем за тях от доставчика.
Като основание за неначисляване на данък в издаваните фактури за консултантски услуги следва да се посочи "чл. 21, ал. 2 от ЗДДС" и да се впише текстът "обратно начисляване" съгласно изискванията на чл. 79, ал. 2, т. 3 от Правилника за прилагане на закона за данък върху добавената стойност.
Извод: Когато получателят на консултантските услуги е данъчно задължено лице, установено във Великобритания, мястото на изпълнение е извън територията на страната, доставките не са облагаеми по чл. 12, ал. 1 от ЗДДС и данък не се начислява от българското дружество, като във фактурите се посочва "чл. 21, ал. 2 от ЗДДС" и "обратно начисляване".
Предвид, че услугите са консултантски и получателят е лице, установено на територията на трета страна - Великобритания, следва да се обърне внимание и на чл. 21, ал. 5, т. 1 и т. 2, б. "в" от ЗДДС. Съгласно тази разпоредба мястото на изпълнение при доставка на услуга е мястото, където получателят е установен или има постоянен адрес или обичайно пребиваване, когато са налице едновременно следните условия:
- 1. получателят е данъчно незадължено лице, което е установено или има постоянен адрес или обичайно пребиваване извън Европейския съюз;
- 2. доставяните услуги са: в) услуги, извършвани от консултанти, инженери, консултантски бюра, счетоводители, юристи и други подобни услуги, включително услугите по изработка, преработка или доработка на софтуер.
По отношение на приложението на чл. 21, ал. 5, т. 1 и т. 2, б. "в" от ЗДДС следва да се има предвид, че ако в изпълнение на чл. 18, пар. 3 от Регламент (ЕС) № 282/2011 бъде установено, че получателят по доставката е данъчно незадължено лице, което е установено или има постоянен адрес или обичайно пребиваване извън Европейския съюз и услугите попадат в приложното поле на б. "в" от посочената норма, мястото на изпълнение на тези услуги отново ще бъде там, където получателят е установен или има постоянен адрес или обичайно пребиваване.
И в тази хипотеза - когато получателят е данъчно незадължено лице, установено извън ЕС, мястото на изпълнение на доставката отново е извън територията на страната и за същата данъкът не е изискуем от доставчика на услугите.
Извод: Ако получателят на консултантските услуги е данъчно незадължено лице, установено извън ЕС (вкл. във Великобритания), и услугите са от вида по чл. 21, ал. 5, т. 2, б. "в" от ЗДДС, мястото на изпълнение е извън страната и данък не се дължи от българския доставчик.
Настоящото становище е изготвено въз основа на изложената в запитването фактическа обстановка. В случай че в производство, възложено по реда на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс, се установи фактическа обстановка, различна от посочената, не може да се прави позоваване на разпоредбата на чл. ...
Извод: Становището е обвързващо само при идентичност между описаната във запитването фактическа обстановка и действително установената при евентуален контрол по ДОПК.
