НАП: Облагане на печалбата на местно юридическо лице при място на стопанска дейност в Австрия по ЗКПО и СИДДО с Австрия

Изх. №53-00-278

11.01.2024г.

В дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" е постъпило Ваше писмено запитване, прието с №53-00-278/08.12.2023 г. относно прилагането на разпоредбите на Закона за корпоративното подоходно облагане(ЗКПО)и Закона за данъка върху добавената стойност(ЗДДС).

В запитването е изложена следната фактическа обстановка:

Дружеството е регистрирано по ЗДДС в България. През 2023 г. извършва дейност в Австрия с австрийски ДДС номер. Внася ДДС и корпоративен данък в Австрия, по австрийските закони. Дейността е координация на строителен проект в Австрия (строеж на къщи).

Във връзка с изложената фактическа обстановка са поставени следните въпроси:

1. Следва ли да се отразяват фактурите, издадени на австрийския ДДС номер на дружеството за закупени строителни материали в Австрия, във финансовия отчет по българското счетоводно законодателство?
2. Следва ли фактурите за продажби, издадени от австрийския ДДС номер, да се отразяват във финансовия отчет по българското счетоводно законодателство?
3. Следва ли приходите и разходите, свързани с дейността в Австрия, да се отразяват в годишната данъчна декларация по чл.92 от ЗКПО? Ако да, по какъв начин?
4. Налице ли е право на данъчен кредит за фактурите за счетоводно обслужване и други административни разходи, които са издадени на българския ДДС номер, при положение че разходът е за извършване на счетоводни услуги само в България (подаване на месечни ДДС декларации, подаване на годишни данъчни декларации по чл.92 от ЗКПО, попълване на отчети т.н.)?

Предвид изложената фактическа обстановка и поставените въпроси, Ви уведомявам:

Съгласно чл. 85 от ДОПК и в съответствие с разпоредбата на чл. 3, ал. 1, т. 1 от Закона за Националната агенция за приходите (ЗНАП) в кореспонденцията си с НАП регистрираните лица трябва да посочват данните си за идентификация по чл. 84 от същия кодекс, както и идентификацията на лицата, с чиито права и задължения е свързано запитването им. В чл. 10 от ДОПК са регламентирани правилата относно представителството на данъчно задължените лица. Съгласно ал. 3 на чл. 10 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс(ДОПК) юридическите лица се представляват от лицата, които ги представляват по закон. Лицата могат да се представляват от пълномощници въз основа на писмено пълномощно (чл. 10, ал. 4 от ДОПК). В конкретния случай, не е представена информация за правната връзка между авторът на запитването и посоченото дружество "И" ЕООД, както и документ, който удостоверява представителната му власт. Запитването е изпратено от електронен адрес.........@gmail.com, който не е деклариран електронен адрес за кореспонденция съгласно чл. 28 от ДОПК на дружеството. На следващо място, изложената фактическа обстановка е хипотетична, неизяснена и не се подкрепя от наличната информация в базата данни на НАП.

Гореизложеното навежда на извода, че случаят касае по-скоро проучване на становището на приходната агенция по поставени казуси и в този смисъл има характеристиките на искане за правна консултация. Отговори на запитвания, които имат характеристиките на искане за правна консултация, са извън правомощията на изпълнителния директор на НАП.

Предвид изложената непълна фактическа обстановка, въпросите и относимата нормативна уредба, изразявам следното принципностановище:

По първи, втори и трети въпроси:

От изложените в запитването факти може да се направи допускане, че дружеството има място на стопанска дейност (МСД) в Австрия. С оглед териториалния обхват на действие на българското законодателство, когато се изследва наличието на МСД извън територията на Република България, е необходимо да се съобрази дефиницията на това понятие, която се съдържа в Спогодбите за избягване на двойното данъчно облагане, в случая чл. 5 от Спогодбата междуРепублика България и Република Австрияза избягване на двойното данъчно облаганена доходите и имуществото(СИДДО с Австрия),обн. в ДВ, бр. 8 от 2011 г., в сила от 3 февруари 2011 г. "1.За целите на тази спогодба терминът "място на стопанска дейност" означава определено място на дейност, чрез което се извършва цялостно или частично стопанската дейност на едно предприятие. 2. Терминът МСД включва по-специално:

а) място на управление;

б) клон;

в) офис;

г) фабрика;

д) работилница и

е) мина, нефтен или газов кладенец, кариера или всяко друго място за добиване на природни богатства.

3. Строителна площадка, строителен или монтажен обект представляват място на стопанска дейност само ако продължават повече от шест месеца.

4. Независимо от предходните разпоредби на този член се счита, че терминът МСД не включва:

а) използването на съоръжения единствено с цел складиране, излагане или доставка на стоки, принадлежащи на предприятието;

б) поддържането на запаси от стоки, принадлежащи на предприятието единствено с цел складиране, излагане или доставка;

в) поддържането на запаси от стоки, принадлежащи на предприятието, единствено с цел преработката им от друго предприятие;

г) поддържане на определено място единствено за покупка на стоки или за събиране на информация за предприятието;

д) поддържане на определено място само за извършване на всяка друга дейност, която има подготвителен или спомагателен характер за предприятието;

е) поддържане на определено място само за осъществяване на което и да е съчетание от посочените в букви от "а" до "д" дейности, при положение че цялостната дейност на това определено място, произтичаща от това съчетание, има подготвителен или спомагателен характер."

За да е налице МСД на българското дружество в Австрия, е необходимо да са изпълнени кумулативно следните критерии:

• наличие на определено място в чуждата държава - помещение или части от помещение, съоръжения и оборудване, фиксирани към определена географска точка, които са на разположение на българското дружество с цел извършване на стопанска дейност в Австрия;
• регулярност или продължителност на дейността - най-важното изискване към този критерий е дейността да няма временен характер. Следва да имате предвид, че практиката на държавите при тълкуване и прилагане на критерия "продължителност" не е единна, но повечето възприемат, че дейност на дружество, извършвана повече от шест месеца на територията на друга държава, ще доведе до формиране на място на стопанска дейност;
• осъществяване на стопанска дейност - дейността да е насочена към реализиране на приходи и да се осъществява от персонал или други лица, които получават инструкции от българското дружество.

Следва да се отбележи, че НАП е компетентна да преценява дали чуждестранни юридически лица имат МСД в България, а не наличието на МСД в чужбина по отношение на български предприятия. Преценката относно формирането на МСД в Австрия е от компетентност на данъчната администрация на тази държава.

Съгласно чл. 3, ал. 2 от ЗКПО местните юридически лица се облагат с данъци по този закон за печалбите и доходите си от всички източници в Република България и в чужбина, т.е. местните юридически лица се облагат по реда на корпоративния закон за световната си печалба, която включва и печалбата от МСД в чужбина. По смисъла на ЗКПО местно юридическо лице, е лице, учредено съгласно българското законодателство и вписано в български регистър (чл. 3 от закона).

Съгласно разпоредбите на ЗКПО, данъчната основа за определяне на корпоративния данък е данъчната печалба. По аргумент на чл. 18 и чл. 22 от закона данъчният финансов резултат (данъчна печалба/данъчната загуба) е счетоводният финансов резултат, преобразуван по реда на ЗКПО с данъчни постоянни разлики, данъчни временни разлики и с други суми в случаите предвидени в закона. По смисъла на §1, т. 16 от ДР на ЗКПО счетоводен финансов резултат е печалбата (загубата) по отчета за приходите и разходите (отчета за доходите) за определен период преди начисляване на разходите за данъци от печалбата.

При условие, че по силата на СИДДО с Австрия българското дружество формира МСД в Австрия, то ще облага с корпоративен данък финансовия си резултат, включително формиран от МСД, в Австрия. Приходите и разходите, отчетени от МСД, са част от общите приходи и разходи на дружеството в България и следва да участват в определянето на общия счетоводен и данъчен резултат. Едновременно с това печалбите, причислими към МСД, ще се облагат изцяло по реда на австрийското данъчно законодателство.

При формирането на съвкупния данъчен финансов резултат от източниците в България и в чужбина се прилагат разпоредбите на ЗКПО по отношение на преобразуването на счетоводния финансов резултат от дейността както в България, така и в чужбина. В тази връзка е важно да е налице аналитична отчетност, която позволява по-лесно да се определи счетоводният, а оттам и данъчният финансов резултат, съответно дължимият корпоративен данък по ЗКПО за МСД в Австрия.

При начислени и внесени данъци в Австрия, се прилагат предвидените в СИДДО методи за премахване на двойното данъчно облагане. Конкретно в случая е приложим методът "освобождаване с протресия" (чл. 23 от СИДДО с Австрия). Освобождаването от двойно данъчно облагане се реализира чрез попълване на Приложение №2 към годишната данъчна декларация по чл. 92 от ЗКПО. При прилагането на този метод на основание чл. 92, ал. 6 от ЗКПО не се изискват доказателства от чуждата данъчна администрация за размера на внесените в чужбина данъци.

По четвърти въпрос:

Условията и редът за упражняване правото на приспадане на данъчен кредит са регламентирани в разпоредбите на глава 7 "Данъчен кредит" от ЗДДС.

Регистрирано лице има право на данъчен кредит за изискуемия от него данък като платец по глава 8 "Начисляване и внасяне на данъка" от ЗДДС за получени от него стоки или услуги по облагаема доставка (чл. 68, ал. 1 от ЗДДС).

По силата на чл. 69, ал. 1 от закона, когато стоките и услугите се използват за целите на извършваните от регистрираното лице облагаеми доставки, лицето има право да приспадне данъка за стоките и услугите, които доставчикът - регистрирано по този закон лице, му е доставил или предстои да му достави, начисления данък при внос на стоки и изискуемия от него данък като платец по глава 8.

Ограниченията на правото на приспадане на данъчен кредит са регламентирани в чл. 70, ал. 1 от ЗДДС. Съгласно 70, ал. 1, т. 1 - 3 от ЗДДС, правото на приспадане на данъчен кредит не е налице, независимо че са изпълнени условията на чл. 69 когато:

1. стоките или услугите са предназначени за извършване на освободени доставки по глава 4;

2. стоките или услугите са предназначени за безвъзмездни доставки или по-общо за дейности, различни от икономическата дейност на лицето;

3. стоките или услугите са предназначени за представителни или развлекателни цели.

С оглед на гореизложеното, правото на приспадане на данъчен кредит е в пряка зависимост от доставките, които регистрираното лице извършва и за да е налице правото на приспадане на данъчен кредит е необходимо получените услуги, описани в запитването да се използват за последващи облагаеми доставки. Съгласно чл. 69, ал. 2, т. 1 от ЗДДС за облагаеми доставки се смятат и доставките в рамките на икономическата дейност на регистрираното лице, които са с място на изпълнение извън територията на страната, но които биха били облагаеми, ако са извършени на територията на страната. Следователно за визираните в запитването услуги получени чрез идентификационния номер по ЗДДС, е налице право на данъчен кредит, доколкото същите са за нуждите на облагаемата независима икономическа дейност на лицето (с място на изпълнение извън територията на страната - в Австрия) и не попадат в ограниченията предвидени в чл. 70, ал. 1 от ЗДДС.

Настоящото становище е принципно и е въз основа на изложената в запитването фактическа обстановка. В случаите, когато в производство, възложено по реда на ДОПК се установи фактическа обстановка различна от посочената, Вие не може да се позовавате на разпоредбата на чл. 17, ал. 3 от ДОПК.