НАП: Данъчно третиране по ЗКПО на доходи на нидерландско юридическо лице и формиране на място на стопанска дейност в България

2_220/12.04.2024

ЗКПО, чл. 3, ал. 1

ЗКПО, чл. 3, ал. 2

ЗКПО, чл. 12, ал. 5, т. 1

ЗКПО, чл. 195, ал. 1

ЗКПО, § 1, т. 2

ДОПК, чл. 135

ДОПД, чл. 136

ДОПК, чл. 137, ал. 1

ДОПК, чл. 142, ал. 1

ДОПК, § 1, т. 5

Относно:облагане на юридическо лице от Нидерландия по българското законодателство

В дирекция ОДОП ..... е постъпило Ваше писмено запитване, в което излагате следната фактическа обстановка:

Едноличен собственик сте на нидерландско дружество, което не извършва дейност в Нидерландия. От 03.05.2023г. Вие, като физическо лице сте местно лице на България.

Поставяте следните въпроси:

1. Следва ли от това, че дружество ...Z от Нидерландия, на което сте едноличен собственик и управител автоматично става местно лице за целите на корпоративното облагане в България?
2. Ако е така, ще трябва ли да се извади служебен номер от НАП, защото това дружество не е регистрирано в българския Търговски регистър?
3. Нидерландското дружество е предоставило кредит на друга фирма /от България/ и ще получава лихви. Къде трябва да се обложи този приход?
4. Дружество ...Z не планира да извършва каквато и да било дейност на територията на България или Нидерландия /освен описаните в т.3 лихви/ т.е. няма формиран обект и място на стопанска дейност в България.
5. Ако дружество ...Z започне извършването на консултантски услуги и те се извършват от неговият собственик и управител, ще се формира ли място на стопанска дейност в България и определена база, при положение, че няма нает офис?

Предвид изложената фактическа обстановка, въпросите и относимата нормативна уредба, изразявам следното принципно становище:

По първи и втори въпрос:

Закона за корпоративното подоходно облагане /ЗКПО/ урежда облагането на печалбата на местните юридически лица, които според чл.3, ал.1 са:

т. 1 юридическите лица учредени съгласно българското законодателство;

т. 2 дружествата, учредени съгласно Регламент (ЕО) №2157/2001 на Съвета, и кооперациите, учредени съгласно Регламент (ЕО) № 1435/2003 на Съвета, когато седалището им е в страната и са вписани в български регистър.

Съгласно чл.3, ал.2 от ЗКПО, местните юридически лица се облагат с данъци по този закон за печалбите и доходите си от всички източници в Република България и в чужбина. Това облагане се извършва при спазване и на разпоредбите на глава трета от ЗКПО, в която е регламентирано предимството на международните договори пред вътрешното законодателство на Република България и правото на данъчен кредит за платен в чужбина данък.

Доколкото дружество ...Z е юридическо лице с регистрация в Нидерландия, което не извършва дейност на територията на България или Нидерландия, както е посочено в запитването, същото не може да се определи като местно лице на България по смисъла на чл. 3, ал. 1 от ЗКПО.

По трети въпрос:

В поставения от Вас трети въпрос допълвате фактическата обстановка с обстоятелството, че нидерландското дружество е предоставило кредит на друга фирма от България и ще получава лихви. Доколкото не е приложен сключения договор за кредит и липсва информация относно получателя на кредита /и по-точно свързано лице ли е с кредитодателя/, и съобразявайки се с твърдението, че нидерландското дружество няма МСД и не извършва дейност на територията на България, настоящото становище по този въпрос също има принципен характер.

Тъй като дружество ...Z е чуждестранно юридическо лице, неговото счетоводно и данъчно отчитане следва да се подчинява на изискванията на съответните закони на Нидерландия.

Независимо от това лихвите, начислени от местни юридически лица, в полза на чуждестранни юридически лица, когато не са реализирани чрез място на стопанска дейност в Р. България са доход от източник в страната съгласно чл.12, ал.5, т.1 от ЗКПО. Същите подлежат на облагане с данък при източника по чл.195, ал.1 от ЗКПО, който е окончателен. Данъчната основа за определяне на данъка върху доходите от лихви по чл.195, ал.1 е брутния размер на тези доходи, а данъчната ставка за данъка е 10 на сто. Данъкът по чл.195, ал.1 от ЗКПО се удържа от местните юридически лица, които начисляват дохода на чуждестранните юридически лица и се внася от платеца на дохода в срока, регламентиран в чл.202, ал.2 от с.з.

Когато се реализира доход, облагаем при източника по ЗКПО, от чуждестранно лице, местно на държава, с която имаме действаща Спогодба за избягване на двойно данъчно облагане (СИДДО) и тя съдържа разпоредби, различни от разпоредбите на ЗКПО, прилагат се разпоредбите на спогодбата след удостоверяване на основанията за това. Процедурата за прилагане на СИДДО е уредена в глава шестнадесета, раздел трети, чл.135 и сл. от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). На основание чл.135, ал.2 от ДОПК Спогодбите за избягване на двойното данъчно облагане се прилагат след удостоверяване на основанията за това. За тази цел, след възникване на данъчното задължениеза доход от източник в страната, чуждестранното лице удостоверява основанията за прилагане на СИДДО - чл.136 от ДОПК. Ако облагаемият доход, реализиран от чуждестранното лице, не надвишава посочения в разпоредба на чл.142, ал.1 от ДОПК праг, искане по чл.137, ал.1 от ДОПК не се подава. В тези случаи основанията за прилагане на СИДДО се удостоверяват пред платеца на дохода. В останалите случаи се подава искане по чл.137, ал.1 от ДОПК по общия ред на кодекса.

Преценката за начисляване на данък при източника следва да се направи и при съобразяване с разпоредбите на чл.195, ал.7-ал.12 от ЗКПО.

По пети въпрос:

Вашият въпрос дали нидерландското дружество ще формира място на стопанска дейност в България, ако дружеството започне да извършва консултантски услуги и те се извършват от Вас, която сте управител и собственик на дружеството, без нает офис, следва да бъде разгледан от няколко аспекта, както е изложено по-долу.

Обектите на облагане по реда на ЗКПО са уредени в чл.1, т.1 - т.10 от закона. Съгласно чл.1, т.3 от ЗКПО обект на облагане е печалбата на чуждестранните юридически лица от МСД в Република България или от разпореждане с имущество на такова МСД. В чл. 12, ал. 1 от ЗКПО е регламентирано, че печалбите на чуждестранни юридически лица, които произтичат от стопанска дейност чрез МСД в страната или от разпореждане с имущество на такова МСД, са от източник в страната.

Необходимо е да се има предвид и разпоредбата на чл.13 от ЗКПО, която указва, че когато в международен договор, ратифициран от Република България, обнародван и влязъл в сила, се съдържат разпоредби, различни от разпоредбите на този закон, се прилагат разпоредбите на съответния международен договор.

Критериите за формиране на място на стопанска дейност се съдържат в §1, т.5 от Допълнителните разпоредби (ДР) на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК) във връзка с §1, т.2 от ДР на ЗКПО, както и в чл.5 от Спогодбатамежду Република България и Кралство Нидерландияза избягване на двойното данъчно облагане с данъци на доходите и предотвратяване на отклонението и заобикалянето на данъчно облагане (СИДДО с Нидерландия). В тази връзка, за да е налице място на стопанска дейност, предвид описаната фактическа обстановка, е необходимо да бъдат изпълнени кумулативно следните три условия:

• наличие на определено място на дейност на разположение на чуждестранното лице - помещение или части от помещение, съоръжения и оборудване, фиксирани към определена географска точка, които са на разположение на чуждестранното дружество с цел извършване на стопанска дейност в България;
• регулярност или продължителност на дейността - най-важното изискване към това условие е дейността да няма временен характер. Не е необходимо обаче тази дейност да се осъществява без прекъсване, т.е. ежедневно. По-скоро е необходимо дейността да се осъществява регулярно от определено място, за да е налице продължителност;
• осъществяване на стопанска дейност - за да е налице място на стопанска дейност, извършваната дейност не трябва да бъде с допълнителен или спомагателен характер. Дейността на дружеството следва да е насочена към реализиране на приходи, т.е. да бъде стопанска, и да се осъществява от персонал или други лица, които получават инструкции от чуждестранното дружество.

Тук следва да се посочи, че в чл. 5, ал. 7 от СИДДО с Нидерландия са изброени дейности, които се считат за изключение от общото правило по ал. 1-6 и които не водят до формиране на МСД, дори ако се извършват чрез определено място на дейност. Всички тези дейности обаче имат допълнителен или спомагателен характер спрямо основната стопанска дейност на дружеството.

Съгласно Коментара към Модела на данъчна спогодба на Организацията за икономическо сътрудничество и развитие, изд. 2017 г.¹, дори ако част от стопанската дейност на предприятие се извършва на определено място в другата държава, като например жилище (хоум офис) на служител на предприятието, това не би следвало автоматично да доведе до извода, че жилището е на разположение на предприятието само защото то се използва от негов служител, а всеки случай следва да се преценява индивидуално (§18 от Коментара на чл. 5, ал. 1 от Модела). Ако обаче жилището се използва постоянно за извършване на стопанска дейност на предприятието и е ясно, че предприятието е задължило служителя да извършва тази дейност чрез това място (например като не му е подсигурило офис), жилището може да бъде считано, че е на разположение на предприятието.

С оглед горното и изложената от Вас фактическа обстановка може да се предположи, че консултантските услуги и дейностите по управление и контрол, в това число сключването на договори с контрагенти и вземането на решения, свързани с нидерландското дружество, Вие ще извършвате от Вашето жилище в България. Под сключване на договори не се има предвид само техническото оформяне и подписване, а участието в преговорния процес, което може да включва много и различни дейности, водещи до сключването на договор.

На база представените данни в запитването, при условие, че нидерландското дружеството:

• ще разполага с определено място на територията на България, което щеизползва в свой интерес и по свое усмотрение, без значение дали същото е собствено, наето или се използва на друго основание;
• ще извършва дейност по предоставяне на консултантски услуги от този обект,чрез собственика и управител на дружеството;
• ще се управлява и контролира от собственика и управител на дружеството,който може дасключва договори и да взема решения от името на дружеството на територията на България;

може да се направи извод, че щеса налице критериите за формиране на МСД на нидерландското дружество ...Z в България.

Чуждестранните юридически лица, които осъществяват стопанска дейност в страната, включително и чрез място на стопанска дейност или определена база или обект, или чието ефективно управление е на територията на страната, или които притежават недвижимо имущество в страната подлежат на вписване в регистър БУЛСТАТ съгласно чл.3, ал.1, т.5 от Закона за регистър БУЛСТАТ. На основание чл.6, ал.1, във връзка с чл.4, ал.1 от същия закон, Агенцията по вписванията определя на тези лица уникален 9-значен единен идентификационен код (ЕИК), задължителен за лицата, наречен "код по БУЛСТАТ".

Националната агенция за приходите създава и поддържа регистър и бази данни за задължените лица. Съгласно чл.82 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс данните за тези лица се вписват служебно от съответната компетентна териториална дирекция въз основа на данните от регистър БУЛСТАТ, съответно търговския регистър към Агенцията по вписванията.

Настоящото становище е принципно и е въз основа на изложената в запитването фактическа обстановка. В случаите, когато в производство, възложено по реда на ДОПК, се установи фактическа обстановка различна от посочената, Вие не може да се позовавате на разпоредбата на чл. 17, ал. 3 от ДОПК.