НАП: Данъчно третиране и документиране на неустойки при доставка на лекарствени продукти по ЗДДС

Изложена е следната фактическа обстановка:

" " ЕООД е лечебно заведение, регистрирано по ЗДДС. Съгласно сключени от " " ЕООД договори по реда на Закона за обществените поръчки за доставка на лекарствени продукти, доставчиците са задължени да доставят заявените количества със срок на годност към датата на доставката не по-малко от 60% от обявения от производителя. При неизпълнение на това задължение доставчиците дължат неустойка в размери, определени в раздел "Отговорности и неустойки" на договорите.

В чл. 327, ал. 1 от Националния рамков договор за медицинските дейности между НЗОК и Български лекарски съюз за 2017 г. е предвидено, че "НЗОК заплаща на лечебните заведения за лекарствените продукти за лечение на онкологични заболявания, заплащани извън цената на клинични пътеки /КП/ и амбулаторни процедури /АПр/, с остатъчен срок на годност под 60 % стойност, а за биологични лекарствени продукти с остатъчен срок на годност под 25 %, намалена със съответната неустойка, дължима от дистрибуторската фирма на лечебното заведение, задължително посочена съгласно договора между тях".

В договорите, които лечебното заведение като изпълнител е подписало с НЗОК - възложител, за оказване на болнична помощ по клинични пътеки и амбулаторни процедури, е включен аналогичен текст: "Възложителят заплаща на изпълнителя за лечението на пациенти с онкологични заболявания с лекарствените продукти с остатъчен срок на годност под 60 %, съответно под 25 % за биологични лекарствени продукти, стойност, намалена със съответната неустойка, дължима на изпълнителя от дистрибуторската фирма".

Разходването на медикаментите за лечение на онкологично болни пациенти се извършва чрез специализиран болничен софтуер. От болничната аптека се изписват по лекарствени листи лекарствени продукти по цената, по която са заприходени. Автоматично се генерира и изпраща към РЗОК ежедневен електронен отчет, който служи като база за определяне на стойността на лекарствените продукти, които НЗОК заплаща на лечебното заведение извън цената на клиничните пътеки и амбулаторните процедури.

Поставени са следните въпроси:

Въпрос: С какви първични документи следва да се отчита неустойката?

Въпрос: Какви първични документи следва да издават доставчиците на лекарствени продукти и лечебното заведение и на какво основание?

Въпрос: Какво е тяхното счетоводно и данъчно третиране?

Въпрос: Как следва да се отчитат в РЗОК приложените лекарствени продукти за лечение на онкологично болните пациенти и по каква стойност - по договорена цена или намалена с неустойките?

По прилагането на ЗКПО

Дружеството е изпратило копие от запитването до дирекция "Данъчна политика" към Министерство на финансите. Тази дирекция е компетентна по въпросите, свързани с първичните счетоводни документи и задължителните реквизити, които те трябва да съдържат, за да бъдат изпълнени критериите за документална обоснованост по смисъла на чл. 10 от Закона за корпоративното подоходно облагане.

Документалната обоснованост на счетоводните разходи е от основно значение за данъчното им признаване.

В ЗКПО няма специална разпоредба, която да е относима към данъчното третиране на неустойка.

Съгласно чл. 18 и чл. 22 от ЗКПО данъчният финансов резултат се определя, като счетоводният финансов резултат се преобразува по ред и начин, определени в закона, със:

• данъчните постоянни разлики;
• данъчните временни разлики;
• други суми в случаите, предвидени в закона.

Извод: По отношение на ЗКПО няма специална норма за неустойките, като за данъчното им третиране е определящо общото правило за преобразуване на счетоводния финансов резултат по чл. 18 и чл. 22 от ЗКПО при спазване на изискванията за документална обоснованост по чл. 10 от ЗКПО, по които компетентен орган е дирекция "Данъчна политика".

По прилагането на ЗДДС

Данъчното третиране на лихвите и неустойките по ЗДДС е регламентирано в чл. 26, ал. 2 от закона и чл. 84 от Правилника за прилагане на закона за данъка върху добавената стойност.

Неустойките се начисляват въз основа на неизпълнение, частично изпълнение или изпълнени действия, различни от договорените между доставчик и получател.

Съгласно чл. 26, ал. 2 от ЗДДС данъчната основа се определя на базата на всичко, което включва възнаграждението, получено от или дължимо на доставчика във връзка с доставката, от получателя или от друго лице, определено в левове и стотинки, без данъка по закона. Не се смятат за възнаграждение по доставка всякакви плащания на неустойки и лихви с обезщетителен характер.

От този законов текст следва, че неустойката не е елемент от данъчната основа на доставката. Поради това за документирането й не се издава данъчен документ. В конкретния случай неустойката, дължима във връзка с изпълнени действия, различни от договорените (остатъчен срок на годност под 60% или под 25%), е дължима на получателя по доставката, а не на доставчика, поради което няма характер на плащане по доставка.

С оглед на изложеното неустойката следва да се документира с издаване на документ, удостоверяващ плащането й, на основание чл. 84 от Правилника за прилагане на закона за данъка върху добавената стойност.

Посоченото представлява принципно третиране на въпроса с неустойките.

Тъй като запитването е изпратено и до дирекция "Данъчна политика", която е компетентна по методологията на счетоводната отчетност, при възникване на допълнителни въпроси, конкретно свързани с прилагането на норми от ЗКПО и ЗДДС, те могат да бъдат поставени пред териториалната дирекция, в която е регистрирано дружеството.

Извод: Неустойките с обезщетителен характер не се включват в данъчната основа по чл. 26, ал. 2 от ЗДДС, не се документират с данъчен документ и следва да се удостоверяват с документ за плащане по чл. 84 от ППЗДДС, като конкретните счетоводни и данъчни аспекти подлежат на допълнително изясняване при необходимост пред компетентната териториална дирекция след становище на дирекция "Данъчна политика".